ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 10 октября 2005 года Дело N КА-А40/9858-05


[Суд признал недействительным отказ ИМНС в возмещении обществу НДС, поскольку статьи 164, 165, 171, 172, 176 НК РФ не ставят право экспортера на возмещение НДС в зависимость от фактической уплаты налога в бюджет его контрагентом-поставщиком]

(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: ..., установил:

ООО "Торговый дом "Транснефть" обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИМНС РФ N 2 по Северному административному округу г.Москвы (ныне ИФНС России N 2 по г.Москве) от 10.11.2004 N 290 в части доначисления НДС за июнь 2004 года в сумме 38088249 руб., об обязании ИФНС России N 2 по г.Москве возместить путем возврата НДС в сумме 22584038 руб. по декларации за июнь 2004 года.

Решением суда от 17.05.2005, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.08.2005, заявленные требования удовлетворены как основанные на нормах ст.ст.171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, подтвержденные актом сверки, согласно которому у заявителя имеется переплата НДС. При этом суд указал, что переквалификация сделок заявителя является основанием для судебного взыскания налога, тогда как налоговый орган в судебном порядке сделки заявителя не оспорил.

В кассационной жалобе Инспекции ФНС России N 2 по г.Москве содержится просьба об отмене судебных актов по мотиву неправильного применения судами норм материального права. Инспекция считает, что заявитель не имеет права на налоговые вычеты в силу положений пункта 1 статьи 156 НК РФ, поскольку совершает по поручению и в интересах принципала сделки по возмездному получению от поставщиков определенной продукции, то есть выступает в качестве агента. Инспекция указывает также, что в аккредитивах, переданных в оплату товарно-материальных ценностей (ТМЦ), НДС отдельной строкой не выделен, на проверку не представлены субагентские и агентские договоры, спецификации, поручения и счета-фактуры, регистры бухгалтерского учета (карточки счетов) 004, 45 за февраль-июнь 2004 года.

В отзыве на жалобу общество, не соглашаясь с доводами инспекции, утверждает, что фактически имели место как агентирование, так и купля-перепродажа товаров. По товарам, приобретенным в рамках агентских правоотношений, налог исчислялся только с суммы агентского вознаграждения, и налоговые вычеты с полной стоимости приобретаемых товаров заявлены не были, спорные вычеты заявлены в рамках правоотношений по поставке оборудования и других ТМЦ. Недостаток аккредитивов устранен при том, что во всех других первичных учетных документах, в том числе реестрах счетов, по которым осуществлялась оплата поставленного товара, а также в счетах-фактурах соответствующие суммы налога выделены. Утверждение о непредставлении документов, за исключением агентских договоров, на проверку не соответствует действительности. Агентские договоры, поименованные в жалобе, не могли быть представлены, так как заявитель не является стороной по этим договорам. Решением инспекции фактически изменена юридическая квалификация сделок, что недопустимо без решения суда в силу ст.45 НК РФ.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции считает жалобу подлежащей отклонению исходя из следующего.

Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика при соблюдении ряда условий, названных в статьях 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации и связано с осуществлением им операций, признаваемых объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Особенности исчисления налоговой базы различными плательщиками указаны в статьях 153-161 НК РФ.

Видовая принадлежность налогоплательщиков определяется исходя из фактического содержания выполняемых ими работ, оказываемых услуг, в широком смысле - из реальных, а не формальных взаимоотношений сторон.

Порядок определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров установлен в статье 156 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) - в статье 154 НК РФ.

В силу п.1 ст.156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяет налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Согласно ст.1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершить по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. Иные последствия предусмотрены в случае, если сделка совершена агентом от имени и за счет принципала. В этом случае права и обязанности возникают у принципала.

Согласно ст.154 НК РФ налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья, и без включения в них НДС и налога с продаж.

В соответствии со ст.52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащего уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами, юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика является основанием для взыскания налога в судебном порядке.

Как следует из материалов дела, ООО "Торговый дом "Транснефть" является предприятием, основной целью деятельности которого является централизованное обеспечение предприятий ОАО "АК "Транснефть" материально-техническими ресурсами для ремонта и модернизации существующих, строительства новых объектов магистральных трубопроводов. Доля государства в капитале ООО составляет 100%.

Согласно данным поданной в налоговую инспекцию налоговой декларации по НДС за июнь 2004 года, с учетом уточнений, внесенных в нее впоследствии, связанных с увеличением суммы налоговых вычетов, общество осуществляло реализацию товаров (работ, услуг) как в интересах другого лица на основе агентских договоров (строка 140), так и прочую реализацию (строка 170), облагаемую по налоговой ставке 18%.

При этом в составе налоговых вычетов заявлен НДС, уплаченный по товарам, приобретаемым для перепродажи (строка 316), по иным товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (строка 317).

Оспариваемым решением N 290 от 10.11.2004 инспекция квалифицировала сделки общества с поставщиками оборудования и иных материальных ценностей как исполнение агентских соглашений в интересах принципала ОАО "АК "Транснефть", исключив из состава вычетов суммы, указанные в строке 316 декларации, то есть 38088249 руб. и доначислила эту сумму, расценив ее как налог, подлежащий уплате за июнь 2004 года.

Таким образом, инспекция произвела переквалификацию характера деятельности и сделок заявителя. Вместе с тем, пересмотр данных декларации, отражаемых в строке 170, налоговым органом не производился, как не осуществлялся и расчет налоговых вычетов, связанных с переквалификацией.

При этом налоговый орган в решении указал, что в представленных договорах (по которым произведена переквалификация) сумма агентского вознаграждения не оговаривается, по данным регистра бухгалтерского учета (договорам поставки) выделена общая сумма договора и отдельно доля по отношению к общей сумме контрактов - агентское вознаграждение.

В силу пунктов 1, 2 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные настоящей статьей вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

В соответствии с пунктом 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую оплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В решении налогового органа нет данных о том, что общество заявляет налоговые вычеты по счетам-фактурам, в которых плательщиком не выступает. Правильность расчета налоговых вычетов и представление налогоплательщиком доказательств уплаты НДС поставщикам налоговым органом не оспаривается, как не оспаривается и факт уплаты заявителем НДС с авансов, полученных от покупателя в счет предстоящих поставок товаров, отраженного по строке 340 декларации. Ссылка налогового органа на устные разъяснения по факту взаимоотношений ООО "Торговый дом "Транснефть" и ОАО "Центр управления проектами "Стройнефть", согласно которым, как указывает инспекция, торговый дом выступает в качестве субагента, а ЦУП "Стройнефть" - в качестве агента, не противоречит имеющимся в материалах дела доказательствам оплаты заявителем поставщикам товаров с учетом НДС.

В материалах дела имеются договоры и спецификации к ним, из которых следует, что общество реализует товарно-материальные ценности дочерним предприятиям ОАО "АК "Транснефть", исполняя обязательства в рамках договоров N 1692/ТД-03-1 от 01.12.2003, N 2285/ДК-03 от 05.12.2003, N 2355/ДК-03 от 19.12.2003 и соглашения от 21.01.2004 об уступке требования и переводе долга по договору N 2285/ДК-03 от 05.12.2003.

Согласно п.1 ст.155 НК РФ при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149), или переходе указанного требования к другому лицу на основании закона, налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном ст.154 Кодекса.

Общество утверждает, и это утверждение налоговым органом не оспорено, что, согласно спецификациям по товарам, которые общество приобретало как агент, цена ТМЦ при передаче получателям в сравнении с ценой приобретения не меняется, тогда как в спецификациях, по которым товар реализуется в рамках договоров поставки - увеличивается в сравнении с ценами приобретения.

Налоговый орган это обстоятельство в решении не отметил, хотя ему были предъявлены необходимые для такого вывода документы.

Довод инспекции о непредставлении спецификаций на проверку противоречит установленным судом обстоятельствам. Судом установлено, что спецификации были предъявлены, о чем свидетельствуют описи документов, представленные в материалы дела (т.58, 43). Документы, на непредставление которых ссылается налоговый орган, в материалы дела представлены.

Правильно отклонен судом довод налогового органа об отсутствии оснований предъявления к вычету НДС по аккредитивам, в которых НДС отдельной строкой не выделен.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя этот довод инспекции, указал, что в отдельных аккредитивах допущена техническая ошибка, и отметил, что их недостатки устранены (т.13, л.д.100, 101).

В соответствии с пунктом 4 ст.168 НК РФ в сумма НДС выделяется отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива.

Таким образом, невыделение в самих аккредитивах суммы НДС отдельной строкой не может являться нарушением требований ст.172 НК РФ. Реестры счетов, товарные накладные, счета предъявлены налогоплательщиком. Представление агентских договоров, в которых заявитель стороной не является, не входит в его обязанности в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Как видно из оспариваемого решения, налоговый орган не установил, выставлял ли налогоплательщик покупателю счета-фактуры с выделением НДС в рамках агентских правоотношений, были ли предъявлены к вычету покупателем суммы НДС по таким счетам, идентичны ли они тем суммам НДС, которые принял к вычету заявитель.

Без такого исследования доводы налогового органа о том, что заявитель неправомерно заявил вычеты по НДС, нельзя признать достаточно обоснованным.

Согласно п.4 ст.176 Налогового кодекса Российской Федерации, суммы, предусмотренные ст.171 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-6 и 8 пункта 1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 ст.166 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации, и документов, предусмотренных ст.165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 ст.164 Налогового кодекса РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ. Возврат налога осуществляется на основании заявления налогоплательщика.

При изложенных обстоятельствах при наличии заявления общества от 26.10.2004, адресованного налоговой инспекции, с просьбой возвратить сумму НДС по декларации за июнь 2004 года (т.1, л.д.176), а также переплаты по НДС, не оспариваемой налоговым органом, решение и постановление судов не подлежат отмене.

Приостановление исполнения судебных актов, введенное по определению суда от 14.09.2005, подлежит отмене в соответствии с п.4 ст.283 АПК РФ в связи с окончанием производства в кассационной инстанции.

Руководствуясь ст.ст.176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 17.05.2005 по делу N А40-8191/05-143-81, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.08.2005 N 09АП-7413/05-АК оставить без изменения, кассационную жалобу ИФНС России N 2 по г.Москве - без удовлетворения. Приостановление исполнения судебных актов отменить.

Резолютивная часть постановления объявлена 04.10.2005.

Полный текст изготовлен 10.10.2005.