ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

от 8 сентября 2004 года Дело N 9352/04


[Суд правомерно удовлетворил иск о признании недействующим приказа Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 "О внесении изменений и дополнений в приложение N 1 "Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" и в приложение N 2 "Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" к приказу МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606"]

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего судьи Тумаркина В.М., судей Вышняк Н.Г. и Полетаевой Г.Г. рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бухсофт.ру" о признании недействующим приказа Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 "О внесении изменений и дополнений в приложение N 1 "Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" и в приложение N 2 "Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" к приказу МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606".

Протокол вел секретарь судебного заседания Маслов А.С.

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Бухсофт.ру" - Коршунов А.Г. (доверенность от 22.07.2004);

от Федеральной налоговой службы  - Брандт Л.А. (доверенность от 05.08.2004 N САЭ-19-14/254) и Горбунова В.В. (доверенность от 24.08.2004 N САЭ-19-14/271).

Суд установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Бухсофт.ру" (далее - общество) обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующим приказа Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 "О внесении изменений и дополнений в приложение N 1 "Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" и в приложение N 2 "Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" к приказу МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606".

Заявитель указывает, что оспариваемый приказ не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс) и Федеральному закону от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", нарушает его права как налогоплательщика, применяющего в соответствии с главой 26_2 Кодекса упрощенную систему налогообложения, исходя из следующего.

Порядок применения организациями упрощенной системы налогообложения предусмотрен главой 26_2 Кодекса, статьей 346_24 которой определено содержание обязанностей налогоплательщика по ведению налогового учета показателей своей деятельности.

Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (далее - министерство) от 28.10.2002 N БГ-3-22/606 были утверждены форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), и Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Порядок отражения хозяйственных операций), которыми предусматривался  учет налогоплательщиками только тех доходов и расходов, которые необходимы для расчета единого налога.

Эта форма Книги учета доходов и расходов была изменена приказом министерства от 26.03.2003 N БГ-3-22/135: в нее дополнительно включены графа 4 "Доходы - всего" и графа 6 "Расходы - всего".

Заявитель считает, что указанные графы понуждают налогоплательщика отражать в регистре налогового учета, которым является Книга учета доходов и расходов, помимо доходов, учитываемых при расчете единого налога (графа 5), и расходов, учитываемых при расчете единого налога (графа 7), иные хозяйственные операции, не влияющие на исчисление налоговой базы и единого налога, что усматривается им из содержания приложения N 2 "Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" к приказу министерства от 28.10.2002 N БГ-3-22/606".

Общество осуществляет комиссионную торговлю через глобальную сеть Интернет и в соответствии со статьей 346_14 Кодекса применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов.

Организации, осуществляющие названную предпринимательскую деятельность, должны отражать в Книге учета доходов и расходов лишь доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы, перечисленные в статьях 249 и 250 Кодекса, поскольку это предусмотрено пунктом 1 статьи 346_15 Кодекса. В налоговом учете не должны отражаться показатели деятельности, не используемые для исчисления налоговой базы, и суммы налога, поскольку в этой же норме имеется указание о том, что при определении объекта налогообложения организации не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

Приказ министерства от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 установил для применяющих упрощенную систему налогообложения налогоплательщиков не предусмотренную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах обязанность ведения дополнительного учета осуществляемой деятельности путем отражения в Книге учета доходов и расходов операций, не относящихся к налоговому учету, что вынуждает вести учет, аналогичный бухгалтерскому.

Между тем организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета (кроме учета основных средств и нематериальных активов) в силу статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Федеральная налоговая служба, возражая против доводов заявителя, пояснила, что приказ министерства от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 издан в соответствии с Федеральным законом от 31.12.2002 N 191-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главы 22, 24, 25, 26_2, 26_3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", которым внесено дополнение в статью 346_15 Кодекса об исключении из состава доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, доходов, предусмотренных статьей 251 Кодекса.

При применении упрощенной системы налогообложения доходами организации признаются все поступившие в отчетном периоде в кассу или на счета в банках денежные средства от реализации товаров (работ, услуг), имущества, используемого в предпринимательской деятельности, внереализационные доходы, доходы в натуральной форме.

Организации, избравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 346_16 Кодекса, при условии их соответствия критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 Кодекса. Налогоплательщики-организации должны осуществлять налоговый учет хозяйственных операций, поскольку он касается показателей предпринимательской деятельности и необходим для исчисления налоговой базы, что предусмотрено пунктом 1 статьи 346_24 Кодекса. Организации-комиссионеры в графе 4 "Доходы - всего" Книги учета доходов и расходов отражают все полученные ими в отчетном периоде суммы денежных средств в соответствии с договорами комиссии, а в графе 5 - только суммы комиссионных вознаграждений. В графах 6 и 7 этой Книги комиссионер указывает соответственно расходы, произведенные согласно договорам комиссии, и расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы по единому налогу.

Упрощенная система налогообложения существовала и до введения главы 26_2 Кодекса. Оспариваемый приказ от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 внес изменения в приказ министерства от 28.10.2002 N БГ-3-22/606 и, по существу, воспроизвел действовавший ранее порядок учета доходов и расходов субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, утвержденный приказом Минфина России от 22.02.96 N 18 "О форме Книги учета доходов и расходов и Порядке отражения в ней хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности".

Глава 26_2 Кодекса обязывает налогоплательщиков вести учет кассовых операций и статистической отчетности, данные которых могут быть перенесены в регистры налогового учета.

С учетом изложенного Федеральная налоговая служба считает, что оспариваемый приказ не возлагает на налогоплательщиков дополнительных обязанностей, не предусмотренных Кодексом, соответствует законодательству, и просит суд отказать ООО "Бухсофт.ру" в удовлетворении заявленного требования.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, и исследовав представленные доказательства, суд считает, что требование заявителя подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Федеральный закон от 31.12.2002 N 191-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главы 22, 24, 25, 26_2, 26_3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" дополнил пункт 1 статьи 346_15 главы 26_2 Кодекса и статью 4 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" положениями, касающимися организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Соответствующими нормами установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, кроме учета основных средств и  нематериальных активов, который осуществляется ими - в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26_2 Кодекса. При определении объекта налогообложения названные организации не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

В главе 26_2 Кодекса налоговому учету посвящена статья 346_24, согласно которой (в редакции, действовавшей на момент издания оспариваемого приказа) налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании Книги учета доходов и расходов. Форма Книги учета доходов и расходов и Порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждаются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

Из содержания изменений, внесенных в названные  акты законодательства, следует что, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождены от ведения учета доходов и расходов, отражаемых в регистрах бухгалтерского учета по правилам бухгалтерского учета, к объектам учета которого относятся имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Бухгалтерский учет названных объектов заменяется для таких налогоплательщиков (кроме учета основных средств и нематериальных активов) налоговым учетом, регистром которого является  Книга учета доходов и расходов.

Министерство приказом от 28.10.2002 N. БГ-3-22/606 утвердило форму Книги учета доходов и расходов и приказом от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 изменило эту форму.

Согласно Порядку отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов отражаются следующие показатели: в графе 4 "Доходы - всего" - все полученные доходы; в графе 5 организации отражают доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса; в графе 6 организации отражают все расходы, произведенные в результате осуществления хозяйственной деятельности; в графе 7 налогоплательщики отражают расходы, указанные в статье 346_16 Кодекса.

Графы 6 и 7 заполняются организациями, которые избрали в качестве объекта налогообложения (статья 346_14 Кодекса) доходы, уменьшенные на величину расходов.

В графе 5 организации не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

Исходя из содержания Порядка отражения хозяйственных операций и пояснений ответчика следует, что в графе 4 Книги учета доходов и расходов организации помимо показателей графы 5 "Доходы, учитываемые при расчете единого налога" отражают иные доходы, под которыми министерство подразумевает доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, перечень которых содержится в статье 251 Кодекса.

Из анализа содержания главы 26_2 Кодекса усматривается, что для определения налоговой базы и исчисления единого налога необходимы показатели о доходах организации в денежном выражении и в натуральной форме (статья 346_18 Кодекса), страховых взносах на обязательное пенсионное страхование, выплаченных работникам пособиях по временной нетрудоспособности (статья 346_21 Кодекса).

Статья 251 Кодекса содержит положения, которые с учетом информации об осуществляемой заявителем предпринимательской деятельности и норм статей 346_17 и 346_18 Кодекса также можно признать показателями, участвующими в исчислении налоговой базы, в частности: данные об имуществе (включая денежные средства), поступившем комиссионеру в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером за комитента.

Между тем в этой статье перечислены различные случаи поступления организациям имущества, имущественных и неимущественных прав, которые не могут быть использованы при исчислении налоговой базы и единого налога при применении упрощенной системы налогообложения, и поэтому такие поступления не могут быть признаны показателями, необходимыми для налогового учета в упрощенной системе налогообложения.

Порядок же отражения хозяйственных операций, утвержденный министерством, с учетом пояснений представителей ответчика понуждает организации указывать в Книге учета доходов и расходов показатели, не влияющие на определение налоговой базы и суммы налога, что не может быть признано допустимым в силу положений подпунктов 3, 7 и 9 пункта  1 статьи 6 Кодекса.

Что касается расходов, уменьшающих доходы организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, которым в Книге учета доходов и расходов посвящены графа 6 "Расходы - всего" и графа 7 "В том числе расходы, учитываемые при расчете единого налога", то их состав и содержание раскрываются в статье 346_16 Кодекса. Затраты организации в связи с осуществлением предпринимательской деятельности признаются расходами в целях главы 26_2 Кодекса после их фактической оплаты (пункт 2 статьи 346_17 Кодекса). Поэтому требование министерства об указании организацией в Книге учета доходов и расходов иных расходов, помимо перечисленных в статье 346_16 Кодекса, или расходов, предусмотренных главой 26_2 Кодекса, но в порядке, отличном от установленного в статье 346_17 Кодекса, является неправомерным.

Следовательно, возложение на организации обязанности отражать в регистрах налогового учета показатели хозяйственной деятельности, не влияющие на исчисление налоговой базы и единого налога, противоречит статьям 346_15, 346_16, 346_17, 346_18, 346_21, 346_24 Кодекса.

Руководствуясь статьями 167, 169, 170, 176, 194 и 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

Признать приказ Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 26.03.2003 N БГ-3-22/135 "О внесении изменений и дополнений в приложение N 1 "Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" и в приложение N 2 "Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" к приказу МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606" не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующим.

Возвратить заявителю государственную пошлину в размере 1000 рублей, уплаченную по квитанции от 21.07.2004.