ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО

от 21 октября 2009 года N 3-2-06/115


О порядке учета в целях налогообложения прибыли затрат на выплату пособий работникам при увольнении

Федеральная налоговая служба в связи с запросами налоговых органов просит рассмотреть вопрос о порядке учета в целях налогообложения расходов в виде сумм начисленных пособий при увольнении работника в следующих случаях.

Согласно пунктам 1 и 3 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) основаниями для расторжения трудового договора является:

- соглашение сторон (статья 78 ТК РФ);

- расторжение договора по инициативе работника (статья 80 ТК РФ).

Выплата работнику пособий в связи с прекращением трудового договора (выходных пособий) в общем случае регулируется статьей 178 "Выходные пособия" главы 27 "Гарантии и компенсации работникам, связанные с расторжением трудового договора" ТК РФ.

Так, статьей 178 ТК РФ установлено, что при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (пункт 1 статьи 81 ТК РФ) или сокращением численности или штата работников организации (пункт 2 статьи 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднемесячного заработка. Кроме того, в случае расторжения трудового договора по основаниям, указанным в части 3 статьи 178 ТК РФ, выходное пособие выплачивается работникам в размере двухнедельного среднего заработка.

Однако приведенный в статье 178 ТК РФ перечень является закрытым и выплата каких-либо иных компенсаций или пособий при увольнении работника по таким основаниям, как по соглашению сторон и в случае расторжения договора по инициативе работника, этим перечнем не предусмотрена.

Вместе с тем в статье 178 ТК РФ содержится норма, которой установлено, что трудовым или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий. При этом согласно части 3 статьи 57 "Содержание трудового договора" ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо являются неотъемлемой частью трудового договора.

К расходам на оплату труда на основании пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) отнесены начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

По мнению ФНС России следует учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях налогообложения прибыли расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса), при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В зависимости от квалификации выплат, производимых в пользу работников организации, зависит порядок их отражения в налоговом учете.

В составе расходов на оплату труда, помимо перечисленных в статье 255 Кодекса затрат, по пункту этой 25 статьи учитываются другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. При этом, по мнению ФНС России, по указанному пункту учитываются выплаты, предусмотренные трудовым (коллективным) договором, отвечающие требованиям расходов на оплату труда в смысле норм статьи 255 Кодекса, которые изложены в преамбуле статьи 255 Кодекса.

Так, согласно преамбуле статьи 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, по мнению ФНС России, выходные пособия при увольнении работников по основаниям, перечисленным в статье 178 ТК РФ учитываются в составе расходов на оплату труда в размерах, установленных этой статьей ТК РФ вне зависимости от того, закреплена эта выплата в трудовом (коллективном) договоре или нет, поскольку данные выплаты являются обязанностью работодателя.

В отношении выплат пособий при увольнении работников при расторжении трудового договора по соглашению сторон или по инициативе работника, размер которых установлен дополнительным соглашением к трудовому договору; а также в случае увольнения работника по соглашению сторон, предусмотренные соглашением сторон, полагаем, что основания, по которым производится начисление таких выплат, не перечислены в статье 178 ТК РФ.

В целях налогообложения прибыли подобные выплаты не могут рассматриваться как расходы на оплату труда в смысле статьи 255 Кодекса, поскольку не отвечают критериям, установленным в преамбуле статьи 255 Кодекса, для расходов на оплату труда.

В таком случае, данные выплаты на основании пункта 29 статьи 270 Кодекса рассматриваются как выплаты в пользу работника и не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Действительный государственный
советник РФ 2-го класса
С.Н.Шульгин

Электронный текст документа

подготовлен ЗАО "Кодекс" и сверен по:

Учет, налоги, право с приложением

"Официальные документы",

N 42, 10.11.2009