ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ИНФОРМАЦИОННОЕ ПИСЬМО  

от 17 ноября 2011 года N 148

[Об утверждении Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации]

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации, и в соответствии со статьей 16 Федерального конституционного закона "Об арбитражных судах в Российской Федерации" информирует арбитражные суды о выработанных рекомендациях.

Председатель
Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации
А.А.Иванов

Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации

     1. Если орган законодательной (представительной) или исполнительной власти зарегистрирован в качестве юридического лица (учреждения) и за ним на праве оперативного управления закреплено имущество, признаваемое в соответствии со статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на имущество организаций, указанный орган является плательщиком названного налога.

Муниципальное учреждение "Совет муниципального образования сельского поселения" (далее - совет сельского поселения) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении его к налоговой ответственности за непредставление в установленный срок налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

По мнению налогового органа, орган представительной власти муниципального образования, зарегистрированный в качестве юридического лица - учреждения, является плательщиком названного налога, поэтому обязан представлять в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию в отношении имущества, не являющегося муниципальной казной.

Суд первой инстанции требование заявителя удовлетворил, указав следующее.

Материалы дела свидетельствуют о том, что совет сельского поселения является представительным органом местного самоуправления, осуществляющим публичные функции от имени муниципального образования. Имущество совета сельского поселения, в частности легковой автомобиль, мебель и компьютерная техника, находящееся в муниципальной собственности, используется советом сельского поселения исключительно для осуществления публичных функций, определенных уставом муниципального образования.

В связи с этим необходимо учитывать, что факт регистрации органов законодательной (представительной) или исполнительной власти в качестве юридических лиц (учреждений) не является основанием для признания их плательщиками налога на имущество организаций, поскольку вся деятельность данных органов состоит исключительно в выполнении публичных функций от имени публично-правового образования, которое не может рассматриваться в качестве налогоплательщика.

Названные органы не являются самостоятельными участниками правоотношений, имеющими какой-либо собственный, в том числе экономический, интерес, отличный от интереса соответствующего публично-правового образования. Имущество таких органов не используется в целях извлечения какой-либо собственной выгоды, что является экономическим основанием взимания налога на имущество организаций. Следовательно, правовых оснований признавать за органами законодательной (представительной) или исполнительной власти наличие самостоятельного налогового статуса не имеется.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции признал решение налогового органа о привлечении совета сельского поселения к ответственности недействительным.

Суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменил, в удовлетворении заявленного требования отказал ввиду следующего.

В силу пункта 1 статьи 373 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) все юридические лица, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ, являются плательщиками налога на имущество организаций. Совет сельского поселения зарегистрирован в качестве юридического лица - учреждения, что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц. При этом имущество, закрепленное за ним на праве оперативного управления и учитываемое в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете на балансе в качестве основных средств, признается объектом обложения налогом на имущество организаций.

Поэтому непредставление советом сельского поселения налоговой декларации в срок, установленный пунктом 3 статьи 386 НК РФ, является налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 119 Кодекса.

В связи с изложенным решение налогового органа о привлечении совета сельского поселения к налоговой ответственности является правомерным.

Суд кассационной инстанции постановление суда апелляционной инстанции оставил в силе.

     2. В случае приобретения в собственность объектов недвижимости приобретатель становится плательщиком налога на имущество организаций независимо от наличия государственной регистрации перехода права собственности, поскольку в силу законодательства о бухгалтерском учете такая регистрация не указана среди обязательных условий учета соответствующих объектов на балансе в качестве основных средств.
     

Общество с ограниченной ответственностью (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на имущество организаций и взыскании штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Возражая против заявленного требования, налоговый орган сослался на то, что в нарушение пункта 1 статьи 374 Кодекса и Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01) общество не учитывало определенное недвижимое имущество, приобретенное по договорам купли-продажи и фактически использовавшееся в предпринимательской деятельности, в составе основных средств до момента государственной регистрации перехода права собственности на это имущество. Соответственно, была занижена налоговая база по названному налогу.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленного требования, указал следующее.

Исходя из пункта 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок учета основных средств установлен ПБУ 6/01, согласно пункту 4 которого основанием для постановки имущества на баланс в качестве основных средств является соответствие объекта условиям, перечисленным в данном пункте. Среди этих условий не указано наличие государственной регистрации перехода права собственности на объекты недвижимости.

Поскольку спорные объекты недвижимости отвечали названным условиям, общество, получив их по акту приема-передачи и введя в эксплуатацию, обязано было учесть это имущество на балансе в качестве основных средств, а тем самым и в качестве объекта обложения налогом на имущество организаций.

Правила бухгалтерского учета основных средств предписывают продавцу фиксировать выбытие, а покупателю - приобретение основных средств (в том числе недвижимого имущества) в момент реальной передачи такого имущества покупателю, когда оно уже не может использоваться продавцом в предпринимательской деятельности либо для управленческих нужд.

Руководствуясь положениями статей 218, 223 и 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что с момента составления акта приема-передачи объекты недвижимости перешли во владение, пользование и распоряжение нового собственника (покупателя), который отразил соответствующие операции в бухгалтерском учете и должен быть признан плательщиком налога в отношении указанного имущества. Последующее оформление документов на это имущество, в том числе получение свидетельства о праве собственности, не влияет на определение момента его учета в качестве основных средств и признания покупателя налогоплательщиком.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции по следующим основаниям.

По смыслу пункта 1 статьи 374 НК РФ момент, с которого имущество становится объектом налогообложения, обусловлен правилами бухгалтерского учета.

Федеральным органом, которому предоставлено право регулировать бухгалтерский учет, является Министерство финансов Российской Федерации. При этом в силу статьи 5 Федерального закона "О бухгалтерском учете" нормативные акты и методические указания Минфина России по вопросам бухгалтерского учета обязательны для исполнения всеми организациями.

В пределах своей компетенции Минфин России в дополнение к ПБУ 6/01 приказом от 13.10.2003 N 91н утвердил Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, в силу пункта 52 которых (в редакции, применяемой к бухгалтерской отчетности до 01.01.2011) к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств допускается принимать только те объекты недвижимости, в отношении которых соответствующие документы переданы на государственную регистрацию.

Следовательно, основанием для учета покупателем приобретенного недвижимого имущества в составе основных средств является передача документов на регистрацию перехода права собственности на объект при одновременном выполнении условий, определенных пунктом 4 ПБУ 6/01. До этого момента обязанность по уплате налога на имущество организаций лежит на продавце.

Суд кассационной инстанции постановление суда апелляционной инстанции оставил в силе.

В то же время необходимо учитывать, что в пункт 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н внесены изменения, согласно которым к бухгалтерскому учету с 01.01.2011 в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств принимаются и те объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы, независимо от того, поданы или не поданы на регистрацию соответствующие документы.

     3. Лизингополучатель является плательщиком налога на имущество организаций в отношении имущества, предоставленного в лизинг, в том случае, если в соответствии с договором лизинга лизинговое имущество отражено у него на балансе в качестве основных средств.
     

Общество с ограниченной ответственностью (далее - общество), лизингополучатель по договору лизинга, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении его к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество организаций в отношении недвижимого имущества, полученного в лизинг.

По мнению налогового органа, поскольку в соответствии с условиями договора лизинга обязанность по учету лизингового имущества на балансе в качестве основных средств возложена на лизингополучателя, именно он как балансодержатель и является плательщиком налога на имущество организаций.

Суд первой инстанции, не согласившись с позицией налогового органа, удовлетворил заявленное требование по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете" имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц. По смыслу пункта 4 ПБУ 6/01 в качестве объекта основных средств к бухгалтерскому учету принимается имущество, принадлежащее организации.

Поскольку предмет договора лизинга находится в собственности лизингодателя, он и является плательщиком упомянутого налога в отношении данного имущества.

Суд кассационной инстанции решение суда первой инстанции отменил, в удовлетворении требования общества отказал по таким основаниям.

Из взаимосвязанного толкования пункта 1 статьи 373 и пункта 1 статьи 374 Кодекса следует, что плательщиком налога на имущество организаций является балансодержатель соответствующего имущества.

Исходя из пункта 1 статьи 31 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)" предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. Названное положение Закона учтено Минфином России в пункте 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.

Поскольку в рассматриваемом случае в соответствии с условиями договора лизинга обязанность по учету лизингового имущества на балансе в качестве основных средств возложена на лизингополучателя, доводы налогового органа о необходимости признания его плательщиком налога на имущество организаций в отношении предмета лизинга правомерны.

    4. Суд признал за региональной общественной организацией инвалидов право пользоваться льготой по налогу на имущество организаций, предусмотренной пунктом 3 статьи 381 НК РФ.

Общество с ограниченной ответственностью (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о доначислении авансового платежа по налогу на имущество организаций и пеней.

Как видно из материалов дела, по результатам камеральной налоговой проверки представленного обществом расчета по авансовым платежам по налогу на имущество организаций налоговый орган выявил неуплату налога вследствие неправомерного применения налогоплательщиком налоговой льготы, предусмотренной пунктом 3 статьи 381 НК РФ.

По мнению налогового органа, общество не могло использовать данную льготу, поскольку учреждено областной общественной организацией инвалидов, не являющейся общероссийской.

Удовлетворяя заявленное требование, суд исходил из следующего.

Согласно статье 33 Федерального закона "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" общественные организации инвалидов являются одной из организационно-правовых форм общественных объединений. Они создаются в целях социальной защиты инвалидов, их прав и законных интересов.

Такие организации могут быть общероссийскими, межрегиональными, региональными и местными и в соответствии со статьей 15 Федерального закона "Об общественных объединениях" независимо от их организационно-правовых форм равны перед законом.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 23.12.99 N 18-П высказал правовую позицию о том, что освобождение от уплаты обязательных платежей как разновидность государственной поддержки адресовано одной и той же категории граждан - инвалидам, поэтому не может зависеть от статуса общественной организации. Следовательно, любые, а не только общероссийские, общественные организации инвалидов должны иметь равные возможности получения такой поддержки.

При этом суд отклонил довод налогового органа о том, что положения названного постановления Конституционного Суда Российской Федерации признают не соответствующими Конституции Российской Федерации лишь конкретные нормы законодательства в той части, в какой они не освобождают от уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды общественные организации инвалидов, не входящие в состав общероссийских общественных организаций инвалидов, в связи с чем эта правовая позиция не распространяется на иные нормы законодательства, в частности на пункт 3 статьи 381 НК РФ.

Как указал суд, содержание данной нормы таково, что при ее толковании и применении необходимо руководствоваться теми же правовыми подходами.

Принимая во внимание изложенное, а также учитывая положения статей 3 и 4 Конвенции Международной организации труда (МОТ) от 20.06.83 N 159 "О профессиональной реабилитации и занятости инвалидов", ратифицированной Российской Федерацией, суд признал правомерным применение обществом льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренной пунктом 3 статьи 381 НК РФ.

    5. При рассмотрении спора о правильности исчисления налога на имущество организаций арбитражный суд исходил из того, что льгота, предусмотренная пунктом 15 статьи 381 НК РФ, распространяется на федеральные научно-производственные центры.

Федеральное государственное унитарное предприятие "Научно-исследовательский институт" (далее - предприятие) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на имущество организаций, начислении соответствующих пеней и взыскании штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Основанием для принятия указанного решения послужил сделанный налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки вывод о необоснованном применении предприятием льготы по налогу на имущество организаций, установленной пунктом 15 статьи 381 Кодекса для государственных научных центров. По мнению налогового органа, названная льгота на заявителя не распространяется, поскольку ему присвоен иной статус - федеральный научно-производственный центр.

Суд первой инстанции не согласился с доводами налогового органа и требование заявителя удовлетворил, отметив, что федеральные научно-производственные центры вправе пользоваться этой льготой, поскольку осуществляют научную и научно-техническую деятельность и соответствуют предъявляемым к научным центрам требованиям.

Суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменил, указав следующее.

Пункт 15 статьи 381 НК РФ в качестве субъектов льготы прямо называет именно государственные научные центры. Поэтому при решении вопроса о наличии правовых оснований для применения данной льготы следует руководствоваться статусом соответствующего налогоплательщика.

В связи с этим необходимо иметь в виду, что статус государственного научного центра присваивается в соответствии с Порядком присвоения статуса государственного научного центра Российской Федерации, утвержденным Указом Президента Российской Федерации от 22.06.93 N 939 "О государственных научных центрах Российской Федерации", в то время как статус федерального научно-производственного центра присваивается в соответствии с Порядком присвоения статуса федерального научно-производственного центра, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 09.10.95 N 983.

Анализ положений названных Порядков свидетельствует о самостоятельном значении статусов этих организаций (они различаются по сферам деятельности, целям создания, порядку присвоения статуса).