• по
Более 55000000 судебных актов
  • Текст документа
  • Статус


АРБИТРАЖНЫЙ СУД г. МОСКВЫ

РЕШЕНИЕ

от 13 мая 2011 года Дело N А40-139012/10

4-830

Резолютивная часть решения объявлена 05 мая 2011 года

Полный текст решения изготовлен 13 мая 2011 года

Арбитражный суд в составе судьи Шудашовой Я.Е.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Бабаевой И.-Е.Т.

рассмотрел дело по заявлению ОАО "ТВЭЛ"

к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения от 03.06.2010г. N 03-1-21/182 в части

в судебное заседание явились:

от заявителя - Бражник М.И. доверенность от 29.03.2010г. N 41, Тимаев З.И., дов. от 24.01.2011 N 11, Ковалев П.Н. доверенность от 21.09.2010г. N 144,; Алексахина Р.А., дов. от 21.09.2010 N 144 (после перерыва)

от ответчика - Шаронин В.Ю., дов. от 09.03.2011 N 03329, Овчинникова Н.Ю. доверенность от 08.11.2010г. N 18344.; Иванцов А.В., дов. от 08.11.2010 (после перерыва не явка)

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество Комплекс гостиницы "ТВЭЛ" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик) N 03-1-21/182 от 30.06.2010 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по пунктам 1.1, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7, 1.8, 1.9, 1.10, 1.13 мотивировочной части решения и соответствующей части п. 1-3 резолютивной части решения.

Заявитель в судебном заседании поддержал требования в полном объеме, в обоснование требований указывал, что по итогам выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности, при этом решение не соответствует налоговому законодательству, кроме этого, ряд выводов, сделанных налоговым органам, не соответствует фактам, имевшим место в деятельности организации.

Налоговый орган заявленные требования не признал по доводам, изложенным в письменных пояснениях, указав, что в ходе проверки установлены нарушения законодательства о налогах и сборах, что привело к неуплате налогов.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства, суд установил, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 в период с 07 декабря 2009 года по 31 марта 2010 года проведена выездная налоговая проверка в отношении ОАО "ТВЭЛ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налога и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, по итогам которой налоговым органом составлен Акт выездной налоговой проверки N 03-1-20/009 от 18.05.2010г. (т.4 л.д.1-81).

На акт налоговой проверки Обществом представлены возражения от 08.06.2010г. N11574 (т.4 л.д.82-97), рассмотрев которые налоговый орган 30.06.2010 принял Решение N 03-1021/182 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" (т.2 л.д.1-113).

Указанным решением налогового органа Заявитель по п. 1 резолютивной части решения привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 2 125 764 руб.; по п. 2 резолютивной части решения Обществу начислены пени по состоянию на 30.06.2010 в размере 4 166 860 руб.; по п. 3 резолютивной части решения налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль за 2007-2008г.г. в размере 43 030 087 руб., НДС за 1 квартал 2008 года в размере 1 988 250 руб., а также пени и штрафы; по п. 4 резолютивной части решения - внести необходимые исправления в документы бухгалтерского учета; по п. 5 резолютивной части решения - уменьшить заявленную к возмещению из бюджета в завышенном размере сумму НДС в размере 52 065 387 руб.

Заявителем на решение налогового органа N 03-1021/182 от 30.06.2010 в УФНС России по г. Москве подана апелляционная жалоба от 21.07.2010 N11-19/9170 (т.3 л.д.1-31), рассмотрев которую вышестоящий налоговый орган решением от 11.11.2010 N АС-37-9/15156@ (т.2 л.д.32-58) решение налогового органа N 03-1021/182 от 30.06.2010 оставил без изменения, жалобу налогоплательщику - без удовлетворения.

Заявитель, не согласившись в части с вынесенным налоговым органом по итогам выездной налоговой проверки решением, обратился в суд за защитой своих нарушенных прав и интересов.

Суд считает решение налогового органа не соответствующим налоговому законодательству и нарушающим права и законные интересы Заявителя по следующим основаниям.

В соответствии с п.1.1 Решения инспекцией исключены из состава затрат Общества расходы на НИОКР.

Общество несло расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (НИОКР) с привлечением российских научных центров в качестве подрядчиков.

Расходы на проведение данных работ (в том числе, не давших положительного результата) учитывались для целей налогообложения в налоговом периоде, когда стал известен конечный результат всего комплекса проведенных связанных и последовательных работ по определенным темам НИОКР (в 2007-2008 г.г.).

Налоговый орган указал, что в нарушение п. 4 ст. 5, п. 2 ст. 262 НК РФ в 2007-2008 г.г. были учтены затраты на НИОКР, не давшие положительного результата. Данные затраты подлежали учёту по мере подписания актов приёма-передачи работ, в связи с чем затраты должны быть списаны в 2003-2006 г.г. и только в размере 70%, а не полностью.

На основании данного нарушения, инспекцией установлено занижение налога на прибыль за 2007 г. в сумме 1 345 418 руб., за 2008 г. в размере 7 601 244 руб., также начислены пени, и Общество привлечено к ответственности (ст.122 НК РФ).

Суд считает Решение в данной части незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

Общество входит в состав Госкорпорации "Росатом" и является лидером гражданского сектора российской атомной отрасли.

Основной деятельностью Общества является разработка, производство и реализация (в т.ч. на экспорт) ядерного топлива, а также услуги по разработке, лицензированию и научно-техническому сопровождению эксплуатации ядерного топлива (включая предоставление гарантий по эксплуатации активных зон ядерных реакторов).

Учитывая сложность и опасность данных видов деятельности, одним из приоритетных направлений в развитии Общества является совершенствование ядерной, радиационной, экологической и общепромышленной безопасности, а также усовершенствование технологии производства, разработка принципиально новых безопасных видов топлива и их лицензирование для поставок в России и зарубежом.

Для этих целей Общество несло расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (НИОКР).

Данные работы проводились на основании специально разработанных отраслевых программ, утвержденных Министерством РФ по атомной энергии (отраслевая программа Эффективное топливоиспользование на АЭС на период 2002-2005 годы и на перспективу до 2010 г. (т. 5 л. д. 83)).

Расходы на проведение данных работ (в том числе, не давших положительного результата) учитывались для целей налогообложения в налоговом периоде, когда стал известен конечный результат всего комплекса проведенных связанных и последовательных работ по определенным темам НИОКР (т.е. в 2007-2008 г.г.).

Инспекция, указывая на неправомерность учета расходов в периоде, когда стал известен конечный результат испытаний, не принимает во внимание, что все рассматриваемые научные исследования состояли из нескольких разноплановых этапов, выполнявшихся в строго определенной последовательности.

Особенность проводившихся исследований состояла в том, что в отдельности каждый этап, как правило, самостоятельной ценности (в отсутствие других законченных этапов) не имеет, но имел значения для последующих этапов работ по данной НИОКР.

Так, например, успешные решения по конструкции тепловыделяющей сборки с точки зрения обеспечения ее необходимой прочности и жесткости могут быть дискредитированы результатами заключительных теплогидравлических испытаний, что подтверждается техническим заключением начальника отдела НИОКР Общества (т. 5 л. д. 81).

Учитывая данную особенность Общество закрепило в "Инструкции о порядке организации проведения НИОКР, признания расходов по ним для целей бухгалтерского учета и налогообложения", утвержденная Приказом Президента Общества от 14.09.2004 N 68 (т.6 л.д.114-137), что единицей расходов на НИОКР (инвентарным объектом) является работа (тематика), т.е. совокупность научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, общий результат выполнения которых самостоятельно используется в производстве продукции.

Тематика является совокупностью последовательных и комплексных исследований, выделенных и сгруппированных исходя из характера и целей исследований, намерений и возможности их обособленного использования в производственной деятельности.

Каждое исследование в рамках одной тематики (НИОКР) может проводиться различными научно-исследовательскими центрами РФ (с учетом специфики их деятельности) на основании отдельных договоров на проведение научно - исследовательских работ.

При этом необходимо учитывать, что завершение работ в рамках одного договора не позволяет определить принесли ли работы в рамках конкретной тематики какой либо результат или нет.

Учитывая возможные катастрофические последствия ошибочных изменений в технологическом процессе производства и эксплуатации ядерного топлива результат проведения каждой НИОКР (тематики) должен подтверждаться только после прохождения всех исследований (завершающих этапов), предусмотренных данной тематикой, включая лицензирование и получение заключений по полученным результатам от надзорных организаций.

В отношении оспоренных Инспекцией расходов на НИОКР Общество подписывало с подрядчиками в рамках отдельных этапов по Тематикам акты приёма - передачи результатов в 2003-2005 г.г.

Однако в указанные периоды (2003-2005 г.г.) оснований для учета расходов по таким договорам не имелось, поскольку в соответствии с п. 2 ст. 262 НК РФ (в редакции, действовавшей в данные периоды) для целей признания таких расходов имел значение момент, когда стал известен итоговый результат всех исследований (положительный или отрицательный.

Так если НИОКР принёсли положительный результат: расходы равномерно включались в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Если НИОКР не дал положительного результата: расходы на НИОКР подлежали включению в состав прочих расходов равномерно в течение 3 лет, в размере, не превышающем 70 % в фактически осуществленных расходов.

Следовательно, нормами НК РФ в 2003-2005 гг. устанавливался различный порядок учёта расходов на НИОКР в зависимости от итогового результата таких работ и до определения данного результата расходы не могли быть учтены для целей налогообложения. Все НИОКР, расходы по которым оспорены Инспекцией, имели отдельные этапы в 2003-2005 гг. Но в отношении всех данных НИОКР последние этапы исследований, по итогам которых были выявлены итоговые результаты каждый из НИОКР, были произведены в 2007 -2008гг., что Инспекцией не оспаривается.

Таким образом, поскольку в 2003-2005 гг. итоговые результаты по конкретным тематикам (НИОКР), отдельные этапы которых закрывались актами приёмки-передачи, не были известны, вывод Инспекции о том, что данные расходы должны учитываться именно в эти налоговые периоды, незаконен.

Необходимо отметить, что в соответствии с новой редакцией ст. 262 НК РФ (изменения внесены п. 15 ст.1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) налогоплательщикам предоставлено право с 01.01.2006 г. списывать расходы на НИОКР, не давшие положительного результата, в полном размере.

Переходных положений, регламентирующих порядок применения новой редакции данной статьи, вышеуказанный закон не содержит.

При этом, если расходы на НИОКР начинают признаваться в период, когда действуют новые правила, то они включаются в состав расходов в соответствии с новыми правилами, что Инспекцией не оспаривается

Таким образом, поскольку затраты признавались после 01.01.2006 г., а именно когда стал известен итоговый результат по тематике, они обоснованно включались Обществом в состав расходов по налогу на прибыль в полном размере. В силу положений п.2 ст. 262 НК РФ Общество не могло признать расходы в 2003-2005 гг. до определения конечного результата НИОКР.

Начиная с 01.01.2007 г. расходы на НИОКР как давшие положительный результат, так и не давшие результата списываются в течение одного года (Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 144-ФЗ).

Однако данное правило не означает отсутствие различий в учёте расходов на НИОКР в зависимости от результата.

Так, учёт расходов на НИОКР, давших положительный результат, ставится в зависимость от использования результатов НИОКР в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) (п.2 ст. 262 НК РФ).

Следовательно, с 01.01.2007 г. расходы на НИОКР, давшие положительный результат, учитываются в течение года с начала их использования в производстве.

Как указано в Письме ФНС РФ от 18 августа 2009 г. N 3-2-13/183@, при получении результатов НИОКР, признанных положительными, учет затрат не может производиться до момента начала их использования в деятельности налогоплательщика.

Аналогичные положения закреплены в Инструкции N 68, а также в учетных политиках Общества (т.6 л.д.1-113).

Следовательно, и с 2007 г. сохраняются различия в учёте расходов на НИОКР в зависимости от результата.

Несмотря на внесение изменений в п.2 ст. 262 НК РФ, расходы на НИОКР по- прежнему делятся на принесшие положительный результата и не давшие такового.

Также в соответствии с п. 5 ст. 262 НК РФ в случае, если в результате НИОКР налогоплательщик получает права на результаты интеллектуальной деятельности, они признаются нематериальными активами и подлежат амортизации.

Таким образом, даже после внесения рассматриваемых изменений в п. 5 ст. 262 НК РФ определение результата работ имеет значение для целей налогообложения, и Общество правомерно учитывало расходы по мере определения конечного результата НИОКР в 2007-2008 гг.

В отношении позиция Инспекции о сроке окончания работ по тематикам судом установлено следующее.

Инспекция, не обладая соответствующими специальными познаниями в области научных разработок, направленных на совершенствование ядерно-топливного цикла, и игнорируя документальное подтверждение о факте окончания тематики НИОКР, делает выводы о результатах НИОКР.

Например, Инспекция указывает на то, что "…в рамках одной тематики…могли проводиться разноплановые работы, что свидетельствует об опосредованном объединении большого количества разноплановых работ в рамках одной тематики" (стр. 8 Решения, стр. 4 Отзыва).

Данный вывод не только ничем не обоснован, но и прямо противоречит документам, которые представлялись в рамках проверки.

Большинство работ выполнялись в рамках программы "Эффективное топливоиспользование на АЭС на период 2002-2005 годы и на перспективу до 2010 г.", утверждённой первым замминистра по атомной энергии (т. 5 л. д. 83-130).

Согласно п. 1.5 указанной программы, цель программы состоит в систематизации мероприятий НИОКР и организации работ по повышению эффективности использования ядерного топлива на АЭС России для достижения мирового уровня показателей по ядерному топливу, начиная от разработки проектов, подготовки производства и внедрение на АЭС ядерного топлива нового поколения.

В рамках тематики N 6 в обеспечение лицензирования и безопасной эксплуатации топлива для АЭС проводились экспериментальные исследования и математическое моделирование параметров теплогидравлики теплоносителя, разработка программ экспериментальных исследований коррозионного поведения конструкционных материалов и программ проведения реакторных экспериментов, реакторные испытания элементов ТВС, что подтверждается соответствующими договорами с подрядчиками (т. 7 л. д. 1-117)

Согласно техническому заключению начальника отдела НИОКР Общества кандидата технических наук А.А. Тузова (т.5 л. д. 81), вплоть до проведения испытаний макета ТВС каждый отдельный этап работ заканчивался успешно, поскольку, по мере существовавшего на тот момент задания, технические решения по конструкции ТВС представлялись обоснованными.

Однако, после проведения в 2006 г. итоговых ресурсных испытаний макета, выяснилось, что характеристики ТВС не удовлетворяют тем требованиям, которые предъявляет потенциальный заказчик, разработанные технические решения оказались неприменимы для производства топлива с требуемыми рабочими характеристиками. Соответственно, на основании данных испытаний результат всего комплекса НИОКР, который казался обнадеживающим на промежуточных стадиях работ, оказался в конечном итоге отрицательным.

В силу этих причин комиссия по оценке результатов НИОКР, руководствуясь Инструкцией N 68, приняла решение о невозможности признания расходов на весь комплекс выполненных НИОКР, о чем и был составлен акт N 19 от 30 ноября 2006 г.

Относительно приведенных в Решении тематик NN 18, 19 и 25к судом установлено, что расходы на их проведение были списаны в состав расходов на НИОКР, не давших положительный результат на основании итоговых актов, в момент определения итогового результата - невозможности использования при производстве продукции. Длительность периода после завершения работ подрядчиками до принятия решения о результате работ объясняется испытаниями на пригодность полученных работ для использования в деятельности Общества. Данные испытания проводились Обществом самостоятельно и именно на их основании принималось решение о результате работ по НИОКР.

Данные обстоятельства подтверждаются актами, составленными по результатам окончания НИОКР по вышеуказанным тематикам (т. 7 л. д. 124-138).

Судом установлено, что переоценка Инспекцией расходов на НИОКР, основания для принятия которых, возникли в 2006 году, произведена с нарушением ст.ст. 87, 89 НК РФ

В соответствии с Решением выездная налоговая проверка проводилась в отношении деятельности Общества за период 2007 - 2008 г.г.

При этом в соответствии с п. 5 ст. 89 НК РФ налоговые органе не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Расходы на НИОКР, которые были исключены Инспекцией в Решении, были приняты Обществом для целей налогообложения в 2006 г. (в частности, работы по тематикам N 6, 7, 9, 13, 20, 28 были признаны завершенными и не давшими положительного результата, о чем были составлены итоговые акты 30 ноября 2006 года).

Таким образом, основания для принятия данных расходов возникли в 2006 году. Распределение данных расходов на последующие три года носит чисто технический характер (правила, определенные ст. 262 НК РФ).

В силу этого, правильность принятия данных расходов и соблюдения соответствующих условий должна была проводиться в рамках налоговой проверки деятельности Общества за 2006 год. При этом в 2007, 2008, 2009 г.г. Инспекция имела право лишь проверить математическую правильность распределения данных расходов.

Между тем, по итогам 2006 г. никаких претензий к порядку учета и основанию принятия данных расходов налоговым органом к Обществу не предъявлялось.

При проведении выездной налоговой проверки за 2005-2006 г.г. Инспекция не выявила никаких нарушений в части порядка признания расходов на НИОКР, что подтверждается соответствующим решением (т. 5 л. д. 1-80).

Следовательно, оспаривая правильность признания рассматриваемых расходов на НИОКР в 2006 году, Инспекция фактически провела повторную выездную налоговую проверку по налогу на прибыль, что прямо запрещено п. 5 ст. 89 НК РФ.

Довод налогового органа о необходимости учёта расходов путём подачи уточнённой декларации противоречит положениям НК РФ

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с п.1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

Как следует из приведённых норм, возможность подачи уточнённой налоговой декларации обуславливается исключительно ошибками и неточностями, допущенными налогоплательщиком в результате неправильного применения норм налогового законодательства.

То есть, в том случае, если у налогоплательщика было право учесть определенный расход (были выполнены все условия для учета данного расхода) в определенном налоговом периоде, но данный расход ошибочно не был учтен для целей налогообложения, то в соответствии с п.1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик имеет право исправить данную ошибку путем подачи уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

При этом необходимо отметить, что в соответствии со ст. 54 НК РФ налогоплательщик в такой ситуации не имеет права учесть данный расходы в период выявления ошибки.

Таким образом, если налогоплательщик определяет налоговую базу в соответствии с нормами НК РФ и не совершает ошибок, приводящих к искажению налоговой базы, то он не должен подавать уточнённую налоговую декларацию.

Инспекция не оспаривала, и более того подтвердила в ходе судебного заседания, что в период подписания актов с научно-исследовательскими институтами Общество не имело право учесть понесенные расходы для целей налогообложения, поскольку не выполнялось условие об определении результата всей тематики НИОКР.

Следовательно, Инспекция по существу согласна, что Общество не совершало ошибку, не принимая расходы на НИОКР при исчислении налога на прибыль в эти периоды, поскольку для учета таких расходов не были соблюдены все условия, установленные ст. 262 НК РФ (не был известен результат НИОКР).

Таким образом, Общество в силу ст. 54 и п. 1 ст. 81 НК РФ не имело права подавать уточненную налоговую декларацию за предыдущие налоговые периоды.

Кроме того, необходимо отметить, что налоговым законодательством РФ не установлен механизм учета расходов для целей исчисления налога на прибыль, который бы обязывал налогоплательщика учитывать расходы, понесенные в предыдущих налоговых периодах, путем подачи уточненных налоговых деклараций в последующем, когда непосредственно возникло основание для их принятия.

Необходимо отметить, что в соответствии с разъяснениями Конституционного Суда РФ (Постановления КС РФ от 8 октября 1997 г. по делу о проверке конституционности Закона Санкт - Петербурга "О ставках земельного налога в Санкт - Петербурге в 1995 году", Постановление КС РФ от 11 ноября 1997 г. по делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона РФ "О Государственной границе РФ" и Постановление КС РФ от 28 марта 2000 г. N 5-П.) "по смыслу ст. 57 Конституции РФ во взаимосвязи с ее статьями 1 (часть 1), 15 (части 2 и 3) и 19 (части 1 и 2), в РФ как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Поэтому НК РФ предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3 НК РФ), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика сборов (пункт 7 статьи 3 НК РФ)".

Довод Инспекции о необходимости учёта расходов на НИОКР после определения конечного результата, но в периоде их несения путём подачи уточнённой налоговой декларации, противоречит нормам НК РФ.

Суд считает, что Общество правомерно учитывало расходы по мере подписания итоговых актов по каждой тематике и актов комиссии об отсутствии результата НИОКР.

Как указано выше единицей учета НИОКР является тематика - совокупность научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, общий результат выполнения которых самостоятельно используется в производстве продукции.

В связи с этим в рамках одной тематики проводятся исследования по нескольким договорам, причем наличие или отсутствие результата по тематике определяется на основании итогового акта по одному из договоров. Списание расходов начинается после подписания комиссией Общества акта об отсутствии результата.

Инспекция считает, что межу подписанием итогового акта по договору в рамках тематики (до 2006 г.) и датой подписания акта комиссией Общества (в 2006 г. и позже) существует значительный разрыв, который не имеет разумного объяснения, кроме как желания Общества учесть расходы в полном объеме, поскольку ст. 262 НК РФ позволяет это сделать в отношении расходов на НИОКР начиная с 2006 г.

Между тем, данный довод не соответствует обстоятельствам дела. В частности по тематике 6 "Разработка и совершенствование методик и расчетных кодов, выполнение экспериментальных исследований, обеспечивающих лицензирование и безопасную эксплуатацию топлива АЭС и ИР" итоговый акт N227 по договору N 300/310-21-2006(03-10/132) подписан 14.03.2006 г., а акт комиссии Общества N 19 - 30.11.2006 г. (Приложения N 22-23); по тематике 7 "Разработка ТВС для реакторов PWR" итоговый акт N3 по договору от 27.04.2006 г. N 3151/03-10/207 подписан 20.11.2006 г., а акт комиссии Общества - 30.11.2006 г. (Приложения N 16-17); по тематике 9 "Усовершенствование топлива для реакторов РБМК, направленное на повышение надежности эксплуатации и технико-экономических показателей" итоговый акт N 293 по договору N 300/310-53-2006(03-10/400) от 24.10.2006 г. подписан 30.11.2006 г., акт комиссии Общества N 20 также подписан 30.11.2006 г. (Приложения N 24-25); в рамках тематики 13 "Разработка, внедрение и поставка топлива на АЭС с реакторами ВВЭР-440" Общество приобретало работы по двум договорам, которые датированы 24.01.2006 г., они списаны на основании акта комиссии N 15 от 30.11.2006 г. (Приложения N 11-12); по тематике 15 "Разработка обоснований и внедрение на предприятиях Общества усовершенствованных технологий получения изделий и комплектующих из циркониевых сплавов" итоговый акт N 74 по договору N 422/400-68-2005/03-10/114 от 16.06.2005 г. подписан 26.09.2007 г., а акт комиссии Общества N 13 - 25.09.2007 г. (Приложения N 13-14); по тематике 20 " Разработка и внедрение усовершенствованного топлива с пониженным обогащением для ИР" итоговый акт N 2 по договору N46408/03-10/524 от 14.09.2005 г. подписан 06.07.2006 г., а акт комиссии Общества N 16 - 30.11.2006 г. (Приложения N 18-19); по тематике 28 "Разработка материалов для предварительного обоснования безопасности базового проекта и выпуск технического проекта ТВС для реактора ВВЭР-1500" итоговый акт N 1 по договору N 41-01/06(03-10/141) подписан 30.10.2006 г., а акт комиссии Общества N 17 - 30.11.2006 г. (Приложения N 20-21).

Следовательно, по всем перечисленным выше тематикам итоговый акт по заключительному договору был подписан в 2006 г., т.е. в том же налоговом периоде, что и акт Общества об определении результата НИОКР, что в любом случае означает законность учета расходов на НИОКР в полном объеме по правилам ст. 262 НК РФ, действовавшим в 2006 г.

Что касается тематик NN 18,19 и 25к, то значительный временной промежуток между подписанием итогового акта по тематике и акта комиссии Общества (около 2-х лет) объясняется, как пояснил налогоплательщик, необходимостью проведения дополнительных испытаний, полученных продуктов с участием эксплуатирующих компаний - АЭС. Только по итогам этих испытаний Общество окончательно смогло определить отсутствие результата по НИОКР по данным тематикам.

Кроме того, итоговый акт по тематике N 19 подписан 16.12.2005 г.

При этом, как указывает сама Инспекция в Решении, если НИОКР завершены в декабре 2005 г., то расходы должны признаваться с 2006 г. по новым правилам, т.е. в полном объеме (абз.3 стр. 3 Решения).

Следовательно, Общество правомерно учитывало расходы по мере подписания итоговых актов по договорам и актов комиссии Общества, т.е. с 2006 г.

В отношении исключения налоговым органом из состава затрат расходов на установку противопожарных дверей (п. 1.3 Решения стр. 14-22 Решения) судом установлено следующее:

ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" по договору подряда N 14-05/553 от 01.10.2008 г. выполнило работы по замене противопожарных этажных дверей на 1-4, 6-8 этажах в арендуемом Обществом здание по адресу: г. Москва, Каширское шоссе, д. 49, строение N 61 (далее - Здание).

Налоговый орган указал, что расходы учтены неправомерно, поскольку: отсутствовала экономическая необходимость в замене дверей. Ранее собственником Здания (ОАО "МЗП") по дополнительному соглашению N 28 (04-08/260) от 03.06.2008 г. к договору подряда N 1-П (04-05/516) от 02.02.2006 г. уже были установлены противопожарные двери с той же степенью защиты (EI-60), которые находились в исправном состоянии и не требовали ремонта (абз. 11-17 стр. 16, абз.1,4 стр.17, абз. 4 стр. 21 Решения); Установка дверей осуществлялась ОАО "МЗП". Размер дверей, указанный в документах, не соответствует фактическому размеру (абз.4-8 стр.17, абз.6-7 стр.21 Решения).

На основании изложенного, инспекцией установлено занижение Обществом налога на прибыль за 2008 г. в сумме 449 093 руб.

Суд считает, что Решение в данной части является незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в ст. 270 НК РФ) при условии экономической обоснованности и документальной подтвержденности.

В соответствии со ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы Общества на оплату работ по замене противопожарных дверей были экономически обоснованны на основании следующего.

Общество арендовало помещения в Здании на основании договора аренды от 15.06.2007 г. N 02-07/300 (14-04/384) с ОАО "МЗП" (т. 8 л. д. 26-55).

На момент заключения договора в арендуемом помещение были установлены противопожарные двустворчатые металлические двери с остеклением в виде смотрового окна (кроме 5-го этажа, где были установлены полуторастворчатые двери со сплошным остеклением).

В процессе эксплуатации арендованных помещений Обществом было установлено, что полуторастворчатые двери со сплошным остеклением гораздо лучше зарекомендовали себя в эксплуатации. Так за счет более широкого дверного полотна вход в помещение был удобнее в условиях интенсивного офисного перемещения сотрудников и мог быть обеспечен проход нескольких человек одновременно. Кроме того за счет большей зоны остекления увеличивались освещенность и обзорность помещений, что в том числе было важно для обеспечения безопасности и видимости в коридорах в условиях возможного пожара и повреждения электроосвещения.

Учитывая вышеизложенные положительные качества полуторастворчатых дверей Обществом было принято решение о замене двустворчатых противопожарных металлических дверей на полуторастворчатые со сплошным остеклением и на 1-4 и 6-8 этажах Здания (всего 14 дверей).

Таким образом, рассматриваемые расходы понесены для целей осуществления Обществом хозяйственной деятельности, направленной на получение доходы, а следовательно, они являются экономически обоснованными.

В соответствии со п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Работы по замене противопожарных дверей приобретались Обществом у ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" в рамках договора подряда N 14-05/553 от 01.10.2008 г. (т. 8 л. д. 1-15).

Факт приобретения работ подтверждается справкой N 1 от 26.12.2008 г. о стоимости выполненных работ и затрат (по форме КС-3) и актом о приемке выполненных работ N 1 от 26.12.2008 г. (по форме КС-2) (т. 8 л. д. 16-25), составленными по унифицированным формам первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 11 ноября 1999 г. N 100.

Указанные первичные документы содержат все необходимые реквизиты, описание и стоимость выполненных работ, что Инспекцией не оспаривается.

Таким образом, расходы Общества по замене противопожарных дверей являются документально подтвержденными.

Суд считает указанные расходы, включенные в состав затрат, полностью отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Довод Инспекции об отсутствии экономической необходимости в данных расходах является незаконным и необоснованным

Инспекция указывает на то, что "установленные противопожарные двери находились в исправном состоянии и не требовали текущего ремонта, в связи с чем экономическая обоснованность повторного приобретения и установки противопожарных дверей у ОАО "ТВЭЛ" отсутствовала" (абз. 11-17 стр. 16, абз.1,4 стр.17, абз. 4 стр. 21 Решения).

Между тем, как неоднократно подчеркивал Конституционный Суд РФ, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П. (т. 8 л. д. 57).

Исходя из этого, Конституционный суд РФ пришел к выводу, что нормы, содержащиеся в абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

ВАС РФ также неоднократно отмечал, что "хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами" (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.02.2008 N 11542/07 по делу N А40-48303/06-142-294 (т . 8 л. д. 63)

Таким образом, Инспекция не вправе отказать в учете реально понесенных Обществом расходов по причине сомнения в их необходимости или целесообразности.

Доводы Инспекции о том, что работы выполнены ОАО "МЗП", и что размеры дверей не соответствуют данным первичных документов, признаются судом необоснованными.

Инспекция указывает на то, что фактическая установка дверей для Общества производил не ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ", а ОАО "МЗП" (абз.4 стр. 17 Решения).

При этом основания для такого вывода Инспекции, в нарушение ст. 101 НК РФ, Решение не содержит.

В то же время тот факт, что именно ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" выполнял работы по установке полуторастворчатых дверей, подтверждается первичными документами (договором, справкой о стоимости выполненных работ и актом о приемке выполненных работ, счетом).

Данное обстоятельство также подтверждается письмом ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" (т. 8 л. д. 56).

Таким образом, вывод Инспекции о том, что фактическая установка полуторастворчатых противопожарных дверей осуществлялась ОАО "МЗП", является необоснованным.

Также Инспекция указывает на несоответствие размеров противопожарных дверей, указанных в представленном Обществом акте выполненных работ, их фактическим размерам (абз.5-8 стр. 17, абз. 6-7 стр. 21 Решения).

К данному выводу Инспекция пришла на основании проведенных в ходе налоговой проверки замеров, которые показали, что фактическая площадь дверей составляет 33,6 м.кв., а в акте о приемке выполненных работ (по форме КС-2) N 1 от 26.12.2008 г. указана общая площадь установленных дверей 44,1 м. кв.

Данный вывод Инспекции также является необоснованным.

Инспекция не учла, что дверные блоки представляют собой сборную конструкцию, включающую в себя дверное полотно и дверную коробку, на которую навешивается полотно.

В рассматриваемом случае размер дверного проема для установки дверной коробки составляет 2.25 х 1.4 м., что соответствует размеру коробки.

После отделки коробки откосами из гипсокартона и заделки примыкания пола, видимый размер дверей составляет 2.0 х 1.2 м. (данные размеры приведены в расчете налогового органа).

Таким образом, площадь установленных дверей (с учетом скрытых элементов конструкции) составляет 2.25 х 1.4 х 14 = 44.1 кв. м, что полностью соответствует данным акта N1 от 26.12.08 г. о приемке выполненных работ (по форме КС-2).

Данное обстоятельство также подтверждается письмом ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" (т. 8 л. д. 56).

В отношении исключения налоговым органом из состава затрат расходов на остекление (п.п. 1.4, 1.13 Решения стр. 22-30 Решения) судом установлено следующее.

По договору подряда N 02/Т (14-05/459) от 21.05.2007 г. ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" выполнило для Общества работы по ремонту остекления в арендуемом Здании.

По мнению инспекции указанные расходы учтены неправомерно, поскольку: отсутствовала экономическая необходимость в остеклении Здания. Часть площадей на момент проведения работ не были арендованы Обществом (2 этаж Здания и часть помещений первого этажа и подвала) (абз. 6-12 стр. 24, абз.1-3 стр.25, стр. 29 Решения); данные о выполненных работах (площадь демонтированных старых оконных блоков и площадь нового остекления), указанные в первичных документах, не соответствуют их фактическому объему (стр. 24-25, абз. 12 стр. 28, абз. 1-5 стр. 29 Решения). Кроме того, Инспекция посчитала, что Обществом не выполнено условие пп.1 п.2 ст. 171 НК РФ для принятия НДС к вычету (абз. 1 стр. 95, абз. 11-12 стр. 99 Решения).

В связи с изложенным Обществу инспекцией вменяется занижение налога на прибыль за 2007 г. в сумме 1 096 905 руб. а также завышение налоговых вычетов по НДС за 2007 г. в сумме 822 679 руб.

Суд считает, что Решение в данной части является незаконным по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом, для включения расходов в состав затрат в целях исчисления налога на прибыль расходы должны отвечать критериям экономической обоснованности и документальной подтвержденности.

Общество арендовало все помещения на 3-8 этажах, помещение N 1-3 на 1 этаже, помещения N 14-19 в подвале и лестничные площадки А, Б в Здании на основании договора аренды от 15.06.2007 г. N 02-07/300 (14-04/384) с ОАО "МЗП" (т. 8 л. д. 26-55) для целей своей хозяйственной деятельности.

С момента постройки (60-е годы прошлого века) ленточное остекление Здания с алюминиево-деревянными рамами не ремонтировалось и находилось в ветхом состоянии.

Для целей ремонта остекления Здания Общество заключило с ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" договор подряда N 02/Т (14-05/459) от 21.05.2007 г. (т. 9 л. д.1-13)

25.07.2007 г. были завершены работы по демонтажу старых оконных блоков и установке двухкамерных стеклопакетов на арендуемых на тот момент площадях Здания (акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 N 1 и N 2 от 25.07.2007 г., (т. 9 л. д. 14-28)).

Общество указало, что имело намерения арендовать и все оставшиеся площади Здания по мере их освобождения другими арендаторами и заводскими службами, что подтверждается перепиской с руководством ОАО "МЗП" (т. 9 л. д. 31), в сметах на проведение ремонтных работ сразу была учтена вся площадь остекления Здания.

Полностью ремонт остекления всего Здания был закончен 25.12.2007 г. (акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 N 3 от 25.12.2007 г., т. 9 л. д. 14-28).

Сразу после окончания работ Обществом были заключены договоры аренды на оставшуюся части помещений в Здании (договор аренды N02-07/547 от 01.01.2008 г. на оставшуюся часть подвала, часть 1-го и часть 2-го этажа, т. 9 л. д. 33-59) и 01.06.2008г. (договор аренды N02-08/175 на оставшуюся часть 2-го этажа, т. 9 л. д. 60-72).

Все помещения, в которых производился данный ремонт, используется Обществом для осуществления своей хозяйственной деятельности, что Инспекция не оспаривает.

Таким образом, рассматриваемые расходы являются экономически обоснованными, понесены для целей осуществления хозяйственной деятельности, направленной на получение доходов.

Работы по ремонту остекления, расходы по которым оспариваются Инспекцией, приобретались Обществом у ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" в рамках договора подряда N 02/Т (14-05/459) от 21.05.2007 г.

Факт приобретения Обществом данных работ подтверждается справками N 1 от 25.07.2007 г. и N 2 от 25.12.2007 г. о стоимости выполненных работ и затрат (по форме КС-3) и актами о приемке выполненных работ N 1 и N 2 от 25.12.2007 г., N 3 от 25.12.2007 г. (по форме КС-2) (т. 9 л. д. 14-28),.

Указанные документы содержат все реквизиты, что Инспекцией не оспаривается.

Таким образом, расходы Общества по ремонту остекления в Здании являются документально подтвержденными.

Следовательно, Общество включило в состав затрат расходы, полностью отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Довод об отсутствии экономической необходимости признается судом незаконным и необоснованным.

Инспекция указывает на отсутствие экономической необходимости в остеклении площадей Здания, которые не арендовались Обществом по договору аренды N 02-07/300 (14-04/384) от 15.06.2007 г. (абз. 6-12 стр. 24, абз.1-3 стр.25, стр. 29 Решения).

Между тем, как указано выше, необходимость проведения работ по ремонту остекления Здания была вызвана ветхостью имевшихся оконных конструкций. Состояние оконных конструкций подтверждается данными Технического паспорта БТИ на Здание (т. 9 л. д. 74-81).

При получении разрешения на ремонт остекления органы архитектурного надзора согласовывают проект работ в отношении всего Здания целиком, отдельные фрагменты фасада надзорными органами не рассматриваются и не согласовываются.

Соответственно, технологические работы могут проводиться только в целом по всему фасаду Здания в рамках единого архитектурного и колористического решения, утвержденного установленным образом для зданий г. Москвы, имеющих фасады, выходящие на автомагистрали и федеральные трассы.

Доводы Инспекции о том, что фактический объем работ по ремонту остекления не соответствует данным первичных документов, являются необоснованными по следующим основаниям.

Инспекция указывает, что данные о выполненных работах (площадь демонтированных старых оконных блоков и площадь нового остекления), указанные в первичных документах, не соответствуют их фактическому объему, рассчитанному Инспекцией (стр. 24-25, абз. 12 стр. 28, абз. 1-5 стр. 29 Решения).

Согласно расчетам Инспекции, площадь оконных проемов в помещениях Здания, арендуемых Обществом на момент проведения ремонтных работ, составляет 1 144,04, а не 1 638 м.кв. (сметы на демонтаж и установку оконных изделий к договору подряда с ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ", акты о приемке выполненных работ N 1 и N 2 от 25.07.2007 г., N 3 от 25.12.2007 г. (по форме КС-2), т. 9 л. д. 14-28).

Соответственно, Инспекция рассчитала стоимость работ исходя из рассчитанной ею площади оконных проемов и отказала в учете разницы для целей налога на прибыль.

Между тем, данный вывод Инспекции является необоснованным.

Общая площадь остекления Здания составляет:

Остекление фасадной и тыльной сторон Здания (ленточное остекление): длина каждой ленты остекления - 42 м., высота каждой ленты остекления - 2,3 м. Всего 16 лент остекления (8 этажей х 2 стороны Здания). Расчет площади остекления: 42 м. х 2,3 м. х 16 лент = 1,545.6 кв.м - 6 м. х 2,3 м. (отсутствует остекление в месте расположения тамбура входа в Здание) = 1 531.8 кв.м.

Остекление торцевой южной стороны Здания: размер 1 окна - 2,25 м. х 3,1 м., всего 8 окон. Расчет площади остекления: 2,25 м. х 3,1 м. х 8 окон = 55,8 кв.м.

Остекление торцевой северной стороны Здания: размер 1 окна - 2,25 м. х 3.2 м., всего 7 окон. Расчет площади остекления: 2,25 м. х 3,2 м. х 7 окон = 50.4 кв.м.

Всего: 1 531,8 кв. м + 55,8 кв. м + 50,4 кв. м = 1,638 кв.м.

Указанная площадь остекления соответствует площадям, отраженным в первичных документах.

Следовательно, вывод Инспекции о завышении объемов данных работ не обоснован.

Кроме того, в расчет Инспекции, по не известной причине, не включались межоконные теплозащитные заполнения проемов из ПВХ, а учитывалась только ширина стеклопакета. Данные теплозащитные панели также являлись частью ленточного остекления.

В связи с изложенным, Общество считает, что расходы являются обоснованными, удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, и правомерно признаны в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Суд также считает, что Общество правомерно предъявило к вычету НДС по договору на ремонт остекления.

В соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщики вправе включить в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав при соблюдении следующих условий: товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, подлежащих обложению НДС; приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права приняты на учет; наличие счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Иных условий для применения налоговых вычетов по НДС в НК РФ не предусмотрено.

Все вышеперечисленные условия НК РФ были полностью выполнены Обществом: работы по ремонту остекления Здания были приобретены Обществом для осуществления облагаемых НДС операций, поскольку, как было подробно указано в п. 1 выше, указанное Здание было полностью арендовано Обществом и использовалось для целей его хозяйственной деятельности (т.е. для облагаемых НДС операций); указанные работы были отражены в бухгалтерском учете на основании первичных учетных документов (акты о приемке выполненных работ N 1 и N 2 от 25.07.2007 г., N 3 от 25.12.2007 г. (по форме КС-2) (т. 9 л. д. 14-26); имеются счета-фактуры по данным работам, оформленные в соответствии со ст. 169 НК РФ, в которых сумма НДС выделена отдельной строкой (т. 9 л. д. 29).

Таким образом, Обществом правомерно предъявлен к вычету НДС по договору подряда на ремонт остекления.

При этом доводы Инспекции о том, что работы приобретены Обществом в пользу другого юридического лица, являются необоснованными. Общество не передавало арендодателю (а соответственно арендодатель не принимал) результаты выполненных работ (оконные блоки).

Следовательно, Общество правомерно применило рассматриваемые налоговые вычеты по НДС, а вывод Инспекции незаконен.

В отношении исключения инспекцией из состава затрат расходов на проведение капитального ремонта (п. 1.5 Решения стр. 30-47 Решения) судом установлено следующее:

В 2007-2008 гг. Общество заключило с ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" договоры на проведение ремонтных работ в арендуемых помещениях Здания: N 01/Т (14-05/460) от 21.05.2007 г. на выполнение работ по ремонту перекрытий (т. 9 л. д. 86-91); N 03/Т (14-05/455) от 21.05.2007 г. на выполнение работ по ремонту помещений 4-го, 6-8-го этажей (т. 9 л. д. 98-101); N 04/Т (14-05/458) от 21.05.2007 г. на выполнение работ по ремонту помещений 3-го, 5-го этажей (т. 14 л. д. 1-4); N 07/Т (14-05/461) от 21.05.2007 г. на выполнение работ по ремонту систем отопления и вентиляции сан.узлов (т. 15 л. д. 107-118); N 14-05/558 от 01.10.2008 г. на выполнение работ по капитальному ремонту помещений 2-го этажа (т. 15 л. д. 129-134).

По мнению инспекции Общество неправомерно включило затраты в состав прочих расходов, поскольку они являются расходами на капитальные вложения в арендованное Здание в форме неотделимых улучшений (демонтаж установленных в ходе выполнения работ конструкций нанесет ущерб помещению и повлечет за собой необходимость проведения ремонтных работ) (абз.8-9 стр. 39, абз. 1-3 стр. 40, абз. 8-11 стр. 47 Решения). Данные работы являются реконструкцией арендуемого Здания, поэтому расходы на их выполнение подлежат амортизации (стр. 39, стр. 45, абз. 1 стр. 46, абз.2 стр. 47 Решения).

Инспекция также указывает, что рассматриваемые работы не могут осуществляться в рамках капитального ремонта в силу п. 5.1 Ведомственных норм (ВСН) N 58-88 (Р), утвержденных Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312 и п.п. 3.11-3.14 Постановления Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 "Об утверждении положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС-13-14.2000" (абз. 2-14 стр. 46 Решения).

В связи с изложенным Инспекцией вменяется Обществу занижение налога на прибыль за 2007 г. в сумме 24 361 724 руб., за 2008 г. в размере 6 526 420 руб.

Суд считает, что Общество правомерно отнесло рассматриваемые затраты на ремонт в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией по следующим основаниям.

Статья 252 НК РФ предусматривает условия для учета расходов для целей налогообложения.

Экономическая обоснованность рассматриваемых расходов обусловлена необходимостью ремонта помещений в арендуемом Здании, на момент заключения договоров аренды помещения, как указывает налогоплательщик, невозможно было использовать в производственной деятельности.

Обязанность Общества за свой счет провести капитальный ремонт в арендуемых помещениях была указана в договорах аренды (Дополнительное соглашение N 1/02-08/146 от 01.04.2008 г. к Договору аренды N 02-07/300/14-04/384) (т. 8 л. д. 26-55), Дополнительное соглашение N 1/02-08/147 от 27.03.2008 г. к Договору аренды N 02-07/547/14-04-756 (т.9 л.д. 33-59)).

Таким образом, расходы на проведение ремонтных работ в арендованном Здании связаны с деятельностью Общества, что по существу Инспекцией не оспаривается.

Факт несения и размер рассматриваемых расходов подтверждаются соответствующими первичными документами (договоры подряда с ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ", сметами, справками о стоимости выполненных работ по форме КС-3 и актами о приемке выполненных работ по форме КС-2, (т. 9 л. д. 92-97, т. 10, т. 11, т. 12, т.13, т. 14 л. д. 5-110, т. 15 л. д. 1-106 и 119-127, т. 16, т. 17)).

Каких-либо претензий к данным документам Инспекцией не предъявляется.

Согласно пп. 1-2 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Данное положение применяется также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Как указывалось выше в соответствии с дополнительными соглашениями к договорам аренды расходы по проведению капитального ремонта должно нести Общество за счет собственных средств, без возмещения Арендодателем.

В соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ действие данных дополнительных соглашений распространено на правоотношения сторон, возникшие с момента заключения договоров аренды.

При этом довод Инспекции о том, что в дополнительном соглашении не указываются характер и сроки выполнения ремонтных работ, является незаконным, поскольку данные условия не относятся к существенным условиям договора аренды.

Договоры аренды остальных помещений в Здании N 02-08/175 от 01.06.2008 г и N 02-08/511 от 01.12.2008 г. (п.2.7. Договора) (т. 18 л. д. 1-29) предусматривают возмещение Арендодателем только стоимости неотделимых улучшений. Возмещение расходов Арендатора на капитальный и текущий ремонт помещений указанными договорами не предусмотрено.

Таким образом, договоры аренды Здания не предусматривали возмещение Обществу (Арендатору) расходов на проведение капитального ремонта арендуемых помещений.

Что касается квалификации произведенных работ, то в налоговом законодательстве не содержится разъяснений понятия "ремонт".

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно разъяснениям Минфина (Письмо Минфина России от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794) при определении термина "капитальный ремонт" следует руководствоваться Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденным Постановлением Госсторя СССР от 29 декабря 1973 г. N 279 (далее - Положение о ремонте) и Ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р), утвержденными Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312.

Согласно п. 3.11 Положения о ремонте капитальный ремонт производственных зданий и сооружений - это работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим. Перечень работ по капитальному ремонту приведен в Приложении 8 к Положению о ремонте, и в нем, частности, поименованы: ремонт, смена и замена изношенных перегородок на более прогрессивные конструкции всех видов перегородок; перекладка и ремонт отдельных ветхих участков каменных стен до 20% общего объема кладки, не связанные с надстройкой здания; частичная или полная смена внутри здания трубопровода, включая вводы водопровода и выпуски канализации; частичная или полная смена ветхих элементов покрытий, а также замена их на более прогрессивные и долговечные; полная смена ветхих оконных и дверных блоков, а также ворот производственных корпусов; частичная или полная смена воздуховодов; смена агрегатов отопительных; частичная (более 10% общей площади пола в здании) или сплошная смена всех видов полов и их оснований и т.д.

Аналогичное определение капитального ремонта содержится в п. 5.1. ВСН: капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта: улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории.

Из представленных Обществом в материалы дела первичных документов (акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, т. 9 л. д. 92-97, т. 10, т. 11, т. 12, т.13, т. 14 л. д. 5-110, т. 15 л. д. 1-106 и119-127, т. 16, т. 17) прямо следует, что произведенные работы (в частности, установка гипсокартонных стен, подвесных потолков, штукатурка, окраска и оклейка стен обоями, устройство покрытий пола из паркетной доски и керамогранитных плит, устройство плинтусов, дверных полотен и т.д.) по своему характеру отвечают приведенным выше определениям капитального ремонта.

Таким образом, суд считает, что Обществом был проведен капитальный ремонт в арендуемых помещениях Здания без возмещения соответствующих расходов Арендодателем.

Следовательно, Общество правомерно учло рассматриваемые расходы в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Довод Инспекции о том, что расходы являются капитальными вложениями в форме неотделимых улучшений и подлежат амортизации, является необоснованным, поскольку Инспекция необоснованно рассматривает ремонтные работы, как часть работ по общей реконструкции Здания, проведенной Арендодателем (абз.6-7 стр. 31, абз. 1-6 стр. 32, абз. 3 стр. 39, абз. 8-9 стр. 45 Решения).

Проведение собственником Здания (ОАО "МЗП") капитальных работ по реконструкции Здания задолго до его сдачи в аренду не исключает возможности проведения Обществом отделочных работ в арендуемых помещений в соответствии с разделом Архитектурно-строительного проекта "Капитальный ремонт с перепланировкой помещений" с учетом собственных нужд и предпочтений.

Инспекция оставляет без внимания, что договор на проектно-изыскательные и строительно-монтажные работы по реконструкции и капитальному ремонту N 1-П (04-05/516) от 02.02.2006 г. был заключен ОАО "МЗП" почти на полтора года раньше передачи Здания в аренду Обществу.

При этом в результате проведенных работ по заказу ОАО "МЗП" Здание было полностью подготовлено для проведения отделочных работ с учетом потребностей арендатора.

В частности, в соответствии с дополнительным соглашениям N 20 (04-07/573) от 03.12.2007, N22 (04-07/591) от 26.12.2007 к указанному выше договору подряда N 1-П (04-05/516) от 02.02.2006 г. были выполнены необходимые работы по демонтажу старого технологического оборудования, коммуникаций, монолитных и кирпичных перегородок, потолков, полов, расширение проемов, монтажу внутреннего электроосвещения и т.д. (т. 18 л. д. 34-96).

Как верно указывает Инспекция в абз. 3 стр. 32 Решения, расходы были отнесены ОАО "МЗП" на новый объект незавершенного строительства N 211 "Реконструкция корпуса N 61 с инженерией под офисное здание", что объясняется тем, что в результате проведенных по заказу ОАО "МЗП" работ было изменено служебное назначение Здания (ранее в здании располагалась лаборатория, а после проведения работ Здание было подготовлено для использование в качестве офиса).

Однако, данное обстоятельство не означает, что работы по отделке арендованных помещений, проведенные Общество также должны быть отнесены к капитальным вложениям Общества, учитывая характер проведенных работ, а также то обстоятельство, что на момент передачи рассматриваемых помещений они уже были в качестве офисных помещений подготовлены для проведения отделочных работ и в них уже не находились производственные объекты.

Следовательно, ремонтные работы, проведенные Обществом, не привели к изменению служебного назначения Здания.

Довод Инспекции о том, что проводимые Обществом работы являются реконструкцией, а установленные в ходе их проведения конструкции должны квалифицироваться, как неотделимые улучшения арендованного имущества суд считает незаконным.

В Решении Инспекция приходит к выводу, что установленные в ходе ремонта конструкции (двери, навесные потолки, гипсокартонные стены, керамогранитная плитка, паркетная доска и т.д.) являются неотделимыми улучшениями арендованного имущества (абз. 8-9 стр. 39, абз. 8 стр. 47 Решения).

В соответствии с п. 2 ст. 623 ГК РФ неотделимым улучшением в арендованное имущество признается улучшения арендованного имущества, не отделимое без вреда для имущества.

В рассматриваемом случае все проведенные Обществом работы (установка гипсокартонных стен, потолка и т.д.) не носили капитального характера, в случае их демонтажа Зданию (в том виде, в котором оно передавалось Обществу и существовало до проведения ремонтных работ) не будет нанесено никакого вреда.

При этом в соответствии со ст. 633 ГК РФ при прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Данное положение раскрывается сторонами во всех договорах аренды в виде положения о том, что в случае прекращения их действия Общество обязано освободить арендуемые помещения от произведенных Обществом отделимых улучшений и элементов оформления (п. 3.2.12 Договора от 02-07/300 от 15.06.2007 г.).

Таким образом, Общество в силу положений ст. 633 ГК РФ и договоров аренды при их расторжении будет обязано привести помещение в тот вид, в котором оно было получено Обществом, т.е. в состоянии "под отделку".

Квалификация Инспекцией работ как "неотделимые улучшения", только на том основании, что в случае демонтажа потребуется дополнительный ремонт помещений, незаконен, данное обстоятельство в соответствии с нормами ГК РФ не является квалифицирующим.

Кроме того, в соответствии со ст. 256 НК РФ для целей налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признаются только капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

При этом согласно позиции Минфина РФ (Письма Минфина РФ от 8 октября 2008 г. N 03-03-06/2/140, от 18.11.2009 N 03-03-06/1/762 и от 18.11.2009 N 03-03-06/1/763, от 18.03.2008 г. N 03-03-09/1/195; 07.03.2008 г. N 03-03-06/1/195 и 06.11.07 г. N 03-03-06/2/204 (т. 19 л. д. 50-56)) амортизируются только те неотделимые улучшения, которые носят капитальный характер, т.е. связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества.

Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов (ст. 260 НК РФ).

По мнению Инспекции, в ходе ремонтных работ было произведено изменение технологического и служебного назначения помещения (абз. 3 стр. 39, абз. 8-9 стр. 45, абз. 1 стр. 46, абз.2 стр. 47 Решения).

Данный вывод Инспекции необоснован.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ в целях налогообложения прибыли к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Таким образом, одним из необходимых критериев отнесения работ к реконструктивным является повышение его технико-экономических показателей.

Инспекция в Решении не приводит никаких доказательств, что в результате проведенных Обществом ремонтных работ улучшились технико-экономические показатели.

Изменение цели использования Здания Арендодателем (ранее в нем располагалась химическая лаборатория Арендодателя, а после реконструкции Арендодателем - офисные помещения) не означает, что в результате ремонта помещений Обществом (Арендатором) у Здания (как у объекта основных средств) повысились технико-экономические показатели.

Кроме того, работы, связанные с реконструкцией Здания для дальнейшего использования в качестве офисного помещения, были проведены ОАО "МЗП", а не Обществом.

Инспекция строит свою позицию на том, что фактически Общество произвело капитальные вложения в неотделимые улучшения арендованных объектов основных средств, которые подлежат амортизации по правилам п.1 ст. 258 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Как следует из приведенной нормы, амортизации подлежат не всякие вложения в форме неотделимых улучшений, а только капитальные вложения.

Следовательно, для выяснения необходимости амортизации произведенных вложений в неотделимые улучшения арендованных основных средств ключевое значение имеет не наличие самих неотделимых улучшений с точки зрения ГК РФ, а именно капитальный характер вложений.

НК РФ не содержит разъяснения этого понятия, однако Минфин РФ последовательно придерживается позиции, что капитальный характер носят те вложения, которые связаны, с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества.

При этом согласно п. 2 ст. 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Общество не меняло технологического или служебного назначения арендуемых помещений. Договор на проектно-изыскательные и строительно-монтажные работы по реконструкции и капитальному ремонту N 1-П (04-05/516) от 02.02.2006 г. был заключен арендодателем - ОАО "МЗП" почти на полтора года раньше передачи Здания в аренду Обществу. При этом в результате проведенных работ по заказу ОАО "МЗП" Здание было полностью подготовлено для проведения отделочных работ с учетом потребностей арендатора (т. 18 л. д. 34-96).

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Общество не осуществляет производство какой-либо продукции в арендуемых помещениях, в связи с чем выполненные работы не могут быть отнесены к реконструкции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В результате произведенных Обществом работ технико-экономические показатели помещений (площадь, количество несущих стен и т.д.) не увеличились, замены устаревшего оборудования более производительным не осуществлялось.

Таким образом, выполненные работы не обладают характером капитальных, так как не могут быть отнесены к достройке, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, что исключает необходимость их амортизации.

Данные работы Общества по своей сути не относятся к реконструкции, модернизации и техническому перевооружению, учитывая следующее: по договору N01/Т (14-05/460) от 21.05.2007 г. на сумму 8,867,908.00 руб. проведены работы по ремонту перекрытий - целью работ являлось заделывание отверстий и проемов от ранее действующих коммуникаций, конструктивных изменений в конструкцию Здания и перекрытия не внесено; по договору N 03/Т (14-05/455) от 21.05.2007 г. на сумму 52,579,765.00 руб. проведены работы по ремонту помещений 4-го, 6-8 -го этажей, по договору N 04/Т (14-05/458) от 21.05.2007 г. на сумму 35,944,816.00 руб. ремонту помещений 3-го и 5-го этажей (ремонт помещений с перепланировкой не затрагивал несущих конструкций Здания, сохранил согласно требованиям СНиПов санитарные узлы и прочие обязательные коммуникации и сооружения Здания, несущие стены и балки); по договору N 07/Т (14-05/461) от 21.05.2007 г. на сумму 4,114,693.00 руб. - ремонту систем отопления и вентиляции санузлов (ремонт отопления и вентиляции санузлов не относится к реконструкции, т.к. санузлы и ранее находились в данных местах); по договору N 14-05/558 от 01.10.2008 г. на сумму 27,193,418.04 руб. - работы по капитальному ремонту помещений 2-го этажа строения N 61 с устройством конференц-зала с набором функциональных помещений (устройство конференц-зала, комнат переговоров произведено без изменения несущих конструктивных элементов Здания).

Таким образом, в силу ст. 256 НК РФ, произведенные по заказу Общества отделочные работы, не являются капитальным вложением в форме неотделимых улучшений, а следовательно, вывод Инспекции об обратном незаконен.

Довод Инспекции о том, что проводимые Обществом работы являются реконструкцией, а установленные в ходе их проведения конструкции должны квалифицироваться, как неотделимые улучшения арендованного имущества не обоснован и незаконен.

В отношении начисления НДС с операции по уступке права требования (п. 1.6, стр. 48-55 Решения) судом установлено следующее.

Общество в соответствии с договором купли-продажи имущества и имущественных прав N 12-66/82 от 26.02.2008 г., заключенным с ООО "Бизнес-консалтинг", реализовало последнему имущество и имущественные права (т.19 л. д. 73-104).

В числе реализованных прав было право требования к ОАО "Малышевское рудоуправление" (ОАО "МРУ"), возникшее в результате перечисления Обществом аванса ОАО "МРУ" по договору поставки N 02-23/2 от 16.01.2002 г. (далее "Договор поставки") (т. 19 л. д. 105) в размере 11 660 620 руб.

Свое обязательство ОАО "МРУ" не выполнило и товар (полевошпатовая и слюдяная продукция обогатительной фабрики) Обществу не поставило. Уплаченный аванс не был возвращен Обществу. НДС, ранее уплаченный в составе аванса ОАО "МРУ", Обществом не возмещался.

При уступке данного права требования ООО "Бизнес-консалтинг", Общество НДС не исчислило на основании ст. 146, п. 1 ст. 155 НК РФ.

Налоговый орган указал, что Общество неправомерно не исчислило НДС с операции по уступке права требования, возникшего из Договора поставки, в связи с чем Обществу доначислен НДС в размере 1 943 437 руб. и соответствующие суммы пени.

Суд считает, что Решение в данной части является незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 146 НК РФ реализация имущественных прав облагается НДС.

При этом в ст. 155 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав, согласно которой при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 НК РФ, которая также устанавливает порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

Следовательно, операции по уступке права требования подлежат обложению НДС при одновременном соблюдении следующих условий: объектом обложения является уступка денежного требования; данное денежное требование вытекает из факта предшествующей реализации товаров (работ, услуг); операции по реализации данных товаров (работ, услуг), подлежат обложению НДС.

При этом в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ под реализацией товаров, (работ, услуг) понимается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, исходя из п. 1 ст. 39, ст. 154, п. 1 ст. 155 НК РФ следует, что объект налогообложения по НДС при уступке права денежного требования возникает только в том случае, если передаваемое обязательство связано именно с реализацией товаров (работ, услуг).

Между тем, в рассматриваемом случае кредиторская задолженность ОАО "МРУ" никак не связана с реализацией товаров (работ, услуг), поскольку она возникла в силу уплаты денежного аванса, в счет которого ОАО "МРУ" не были поставлены Обществу товары.

При этом факт перечисления Обществом аванса в счет предстоящих поставок также не может рассматриваться в качестве реализации, поскольку в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров осуществление операций, связанных с обращением российской валюты, то есть и денежные расчеты между сторонами в порядке авансирования.

Поскольку в соответствии с п. 1 ст. 155 НК РФ НДС облагается уступка требования, вытекающая из реализации товаров (работ, услуг), а в данном случае было переуступлено право требования по выданным авансам, у Инспекции отсутствовали основания для доначисления НДС.

Что касается ссылки Инспекции на п. 2 ст. 153 НК РФ, в соответствии с которым при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате таких имущественных прав (абз. 5 стр. 52 НК РФ), то она является необоснованной.

Пункт 2 ст. 153 НК РФ является общей нормой, устанавливающей порядок определения размера налоговой базы.

В соответствии с абз. 5 п. 1 ст. 153 НК РФ при передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных ст. 155 НК РФ.

Следовательно, порядок налогообложения и определения налоговой базы по операциям реализации денежных требований, вытекающих из договоров поставки должен определяться на основании специальных положений ст. 155 НК РФ.

Таким образом, при наличии специальной нормы (ст. 155 НК РФ) общие положения п. 2 ст. 153 НК РФ не применимы.

Также необходимо учитывать, что НДС с уплаченного Обществом аванса уже был исчислен и уплачен продавцом - ОАО "МРУ" (п. 1 ст. 167 НК РФ), и взыскание с Общества НДС при уступке права требования на указанный аванс приведет к повторному обложению НДС одной и той же операции, что является незаконным (п. 3 ст. 3 НК РФ).

Утверждение Инспекции о том, что приобретатель прав требования ООО "Бизнес-консалтинг" уплатил Обществу сумму НДС по указанному праву требования, не соответствует действительности, что подтверждается письмом ООО "Бизнес-консалтинг" (вх. N 16513 от 16.09.2008 г, (т. 19 л. д. 129)).

Таким образом, доначисление Обществу суммы НДС по операции уступки права требования аванса в размере 1 943 437 руб. а также пени, является незаконным.

В отношении вывода Инспекции о занижении налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг) ОАО "Московский завод полиметаллов" (по п.п. 1.7, 1.8 Решения стр. 55-61 Решения) судом установлено следующее.

В декабре 2008 г. Общество осуществило за свой счет замену окон и устройство навесного фасада в принадлежащем ОАО "МЗП" строении N 74 по адресу: г. Москва, Каширское шоссе, д.49 (далее - Здание) на основании договоров подряда N 14-05/554 от 01.10.2008 г. и N 14-05/752 от 01.12.2008 г. с ЗАО "ТВЭЛ-СТРОЙ" (т. 20 л. д. 1-47).

По мнению инспекции работы следует рассматривать как безвозмездную передачу товаров (работ, услуг), которая облагается НДС в общеустановленном порядке (абз. 9-10 стр. 56, абз. 9-10 стр. 59 Решения).

В связи с изложенным Инспекцией вменяется занижение налоговой базы по НДС на сумму 2,831,603 руб. (в отношении работ по договору подряда N 14-05/554 от 01.10.2008 г.) и на 5,338,983 руб. (в отношении работ по договору подряда N 14-05/752 от 01.12.2008 г.) при реализации товаров (работ, услуг) ОАО "МЗП" на безвозмездной основе.

Суд считает вывод Инспекции незаконным по следующим основаниям.

В соответствии с п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

В соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Таким образом, при наличии встречного предоставления договор не признается дарением.

Работы по замене окон и по устройству навесного фасада в Здании проводились Обществом, поскольку на тот момент (4-й квартал 2008 г.) оно уже арендовало часть помещений (на 3, 7, 8 этажах) и имело договоренность с ОАО "МЗП" об аренде остальных площадей Здания по мере освобождения их текущими арендаторами, заводскими службами и выполнения ремонта арендодателем.

Намерения Общества арендовать указанные помещения подтверждается перепиской с ОАО "МЗП" (т. 9 л. д. 31).

Таким образом, выполнение Обществом рассматриваемых работ не преследовало цели оказать какие-либо безвозмездные услуги ОАО "МЗП", а было направлено на ремонт Здания, которое Общество уже арендовало и собиралось дополнительно арендовать оставшиеся помещения для нужд своей хозяйственной деятельности.

В дальнейшем согласно достигнутой договоренности с ОАО "МЗП" Обществом был заключен договор аренды остальных площадей Здания от 01.12.2009 N 02-09/475 (14-04/663) (т. 20 л. д. 42-72).

Результатами произведенных работ пользуется Общество, и данные результаты не передавались ОАО "МЗП".

Таким образом, поскольку между Обществом и ОАО МЗП" заключены договоры аренды на все помещения Здания и результаты работ используются Обществом, выводы о том, что работы производились в пользу ОАО "МЗП" на безвозмездной основе, являются необоснованными.

Кроме того, архитектурно-планировочное управление принимает на согласование проекты ремонта фасада всего здания, отдельные фрагменты фасада не рассматриваются и не согласовываются.

При проведении работ по устройству навесного фасада Общество руководствовалось паспортом N АМ 02527 "Колористическое решение, материалы и технология проведения работ" (т. 20 л. д. 73-84).

В связи с этим, Общество не могло производить работы по ремонту остекления и устройству навесного фасада только в отношении арендованных на момент проведения работ площадей Здания.

В отношении правомерности предъявления к вычету сумм НДС за услуги (работы), приобретенные за счет средств специального резерва предстоящих расходов Общества (п. 1.9 Решения, стр. 61- 75 Решения) судом установлено следующее.

Общество заключило с ФГУП "Аварийно-технический центр Минатома России" (далее - "Аварийный центр") договоры N 07/50-07 от 01.01.2007 г., N 07/50-08 от 24.04.2008 г. (т. 21 л. д. 1-15) по которым Аварийный центр выполнял работы по обеспечению содержания и оснащения штатных аварийно-спасательных формирований постоянной готовности Государственной корпорации по атомной энергии "Росатом", а также работы (мероприятий), направленных на обеспечение постоянной готовности их сил и средств к предупреждению и ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций.

Оплата работ производилась за счет созданного Обществом резерва, предназначенного для финансирования расходов по обеспечению ядерной, радиационной, технической и пожарной безопасности, содержанию и оснащению аварийно-спасательных формирований, приобретению работ по предотвращению и ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций.

Суммы НДС, уплаченные в рамках данных договоров, принимались Обществом к вычету.

Налоговый орган указал, что Общество незаконно предъявило к вычету суммы НДС, поскольку: оплата приобретенных услуг (работ) происходила за счет средств целевого финансирования (абз. 6 стр. 66 Решения); рассматриваемые услуги приобретались не для осуществления операций, облагаемых НДС (абз. 2 стр. 67 Решения); Общество не вело раздельный учет в отношении вычетов по НДС, предъявленных в отношении услуг (работ), приобретавшихся для осуществления деятельности, облагаемой по ставке 18 % и по ставке 0 % в соответствии с положениями Учетной политики.

По данному эпизоду Инспекцией вменяется Обществу: завышение налоговых вычетов по НДС за 2007 г. в сумме 20 357 640 руб., за 2008 г. в сумме 21 149 819 руб.

Суд считает, что Решение в данной части является незаконным и необоснованным по следующим основаниям.

В соответствии с Распоряжением Правительства РФ от 9 декабря 2005 г. N 2186-р (т. 21 л. д. 30) Общество входит в перечень организаций, эксплуатирующих особо радиационноопасные и ядерноопасные производства и объекты.

На основании ст. 10 Закона РФ от 21 июля 1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" Общество, как организация, эксплуатирующая опасные производственные объекты, обязано в целях обеспечения готовности к действиям по локализации и ликвидации последствий аварий заключать с профессиональными аварийно-спасательными службами или с профессиональными аварийно-спасательными формированиями договоры на обслуживание.

Для этого в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 21 сентября 2005 г. N 576 Общество было обязано за счет собственных средств создать специальный резерв, средства которого направлялись на финансирование расходов по обеспечению ядерной, радиационной, технической и пожарной безопасности, содержания и оснащения аварийно-спасательных формирований, приобретения их работ (услуг) по предотвращению и ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций.

Из вышеизложенного следует, что данные средства не выделяются из бюджета и не приходят от третьих лиц, а формируются за счет собственных отчислений Общества в данный резерв.

Во исполнение вышеуказанных обязательств Общество за счет собственных средств создало резерв, и вышеуказанные договоры оплачивало за счет средств вышеуказанного резерва.

Таким образом, довод Инспекции об оплате Обществом рассматриваемых договоров за счет средств целевого финансирования необоснован.

Кроме того, Инспекция законодательно не обосновала, вывод о том, что "расходы организации по уплате налога, входящего в цену приобретаемых товаров (работ, услуг), возмещаются за счет средств целевого финансирования и возмещению из бюджета не подлежат".

Глава 21 НК РФ не ставит право на получение налогового вычета по НДС в зависимость от источника финансирования приобретенных товаров (работ, услуг).

Данный вывод подтверждается многочисленной судебной практикой, в том числе постановлениями Президиума ВАС РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 13419/07, Постановление Президиума ВАС РФ от 01.04.2008 N 12611/07, Постановление Президиума ВАС РФ от 13.03.2007 N 9593/06), а также письмами Минфина РФ (Письмо Минфина от 22 января 2009 г. N 03-07-07/01, и Письмо Минфина от 29 января 2009 г. N 03-07-11/24 (т. 21 л. д. 48).

Кроме того суммы НДС по вышеуказанным договорам оплачивались Обществом не за счет средств резерва, а за счет иных собственных оборотных средств, что подтверждается также правилами бухгалтерского учета списания средств резервов предстоящих расходов.

Такой порядок финансирования применялся на основании разъяснений Федерального агентства по атомной энергии "Росатом" (N 21.1-279 от 02.06.2006 г. - т. 21 л. д. 50), в соответствии с которым при формировании перечней работ (услуг), объектов капитального строительства, финансируемых из средств резервов в соответствии с Постановлением РФ от 21.09.2005 N 576 следует учесть, что за счет средств соответствующих резервов оплачивается только стоимость товаров, работ (услуг), в том числе капитального характера, без учета НДС, который оплачивается из собственных оборотных средств организаций-покупателей и подлежит налоговому вычету в соответствии с положениями 21 главы НК РФ.

Расчеты по Договорам были произведены, в том числе в соответствии с указанным разъяснением, и с положениями Договоров: стоимость работ была оплачена за счет средств собственных отчислений в резерв N 1, сумма НДС - также за счет иных собственных средств Общества.

При проведении налоговой проверки Инспекции налогоплательщиком представлялись первичные документы, регистры бухгалтерского учета (аналитические ведомости по счету 96 "Резерв предстоящих расходов", 19 "НДС по приобретенным ценностям", 51 "Расчетный счет"), подтверждающие указанный факт.

Таким образом, довод Инспекции об оплате услуг за счет средств целевого финансирования незаконен и необоснован.

Как указывалось выше, основным видом деятельности Общества является производство и реализация ядерной продукции, облагаемой НДС на основании ст. 146 НК РФ

Заключение с Аварийным центром договоров направленных на обеспечение ядерной, радиационной, технической и пожарной безопасности является законодательно установленным требованием для осуществления Обществом вышеуказанной производственной деятельности, в соответствии со ст. 46 Федерального закона от 21.11.1995 г. N 170-ФЗ "Об использовании атомной энергии" и ст. 10 Федерального закона от 21.07.1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов".

Необходимо отметить, что такие же требования являются условием выдачи лицензий Обществу.

Так, на основании решения Федерального агентства по атомной энергии N 75 от 01.12.2005 г. (т. 21 л. д. 53) Общество признано пригодным эксплуатировать ядерные установки - критические ядерные стенды и комплексы с ядерными материалами, предназначенные для переработки ядерных материалов и производства ядерного топлива, и радиационные источники, находящиеся на территории дочерних обществ ОАО "Машиностроительный завод" (г. Электросталь), ОАО "Новосибирский завод химконцентратов" (г. Новосибирск), ОАО "Чепецкий механический завод" (г. Глазов) и ОАО "Химико-металлургический завод". (данное требование также указано в решение Федерального агентства по атомной энергии N 106 от 29.10.2007 г. (т. 21 л. д. 51)

При этом условием действия лицензий и данных решений является обеспечение взаимодействия Общества со специализированным ФГУП "Аварийно-технический центр Минатома России" (г. Санкт-Петербург, опорный региональный узел реагирования) - (т. 21 л. д. 55). Осуществление лицензируемой деятельности и получение выручки от реализации готовой продукции, облагаемой НДС без несения рассматриваемых расходов невозможно.

Таким образом, обязанность по несению вышеуказанных расходов, связана с производственной деятельностью Общества, облагаемой НДС.

Кроме того, в соответствии с подп. 33, п. 1, ст. 264 НК РФ отчисления для формирования резервов, предназначенных для обеспечения безопасности производств и объектов в соответствии с законодательством РФ об использовании атомной энергии и в порядке, установленном Правительством РФ, относятся к прочим расходам, связанные с производством и (или) реализацией.

Следовательно, в соответствии с прямым указанием НК РФ расходы на формирование и использование вышеуказанного резерва относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

Таким образом, довод Инспекции о том, что рассматриваемые услуги (работы) приобретались не для осуществления Обществом операций, облагаемых НДС необоснован и незаконен.

Довод Инспекции, что Общество не вело раздельный учет в отношении рассматриваемых вычетов по НДС, признается судом необоснованным по следующим основаниям.

Согласно Учетной политики Общества суммы НДС, предъявленные Обществу по общехозяйственным и рекламным расходам, возмещаются пропорционально выручке реализованного в отчетном периоде ядерного топлива на АЭС России и экспорт в порядке, и сроки, установленные в статьях 165, 171, 172 НК РФ.

Общество формирует полученную расчетным путем величину НДС, относящуюся к стоимости общехозяйственных расходов по экспортным поставкам, из предъявленного в отчетном периоде НДС по общехозяйственным расходам.

В расчетах пропорции НДС, относящейся к стоимости общехозяйственных и рекламных расходов по экспортным поставкам, участвуют суммы НДС, предъявленные Аварийным центром по услугам по обеспечению содержания и оснащения штатных аварийно-спасательных формирований постоянной готовности, что подтверждается соответствующими расчетами (т. 21 л. д. 66-82).

Данный факт прослеживается из Приложения N 2 к разделу 2.1. Акта, составленного самой Инспекцией, согласно которого суммы НДС на услуги Аварийного центра принимаются к вычету не в полной сумме, а по частям и иногда в более поздние периоды.

В частности, сумма НДС, предъявленная Аварийным центром по счету-фактуре N 250 от 30.09.2007 г. (т. 21 л. д. 58-65) в размере 4,244,940.00 руб. принята к вычету Обществом тремя частями: 793,641.80 руб. - в октябре 2007 года; 1,356,536.99 руб. - в ноябре 2007 года; 2,094,761.21 руб. - в декабре 2007 года.

Тот факт, что НДС по счетам-фактурам N N 387, 236, 150, 78, 316/2 принимался к вычету в полной сумме, не означает, что Обществом не делался расчет распределения НДС в данные периоды, а означает, что в соответствии с расчетами в эти периоды не выполнялась соответствующая пропорция в части облагаемой и необлагаемой НДС деятельности.

Таким образом, довод Инспекции, что Общество не вело раздельный учет в отношении рассматриваемых вычетов по НДС, необоснован.

В отношении отказа налогового органа в применении налогового вычета по НДС при приобретении услуг по организации и сопровождению перевозок (пункт 1.10 Решения стр. 75-10 Решения) судом установлено следующее.

Для целей организации внутрироссийских и экспортных перевозок ядерной и неядерной продукции, Общество заключило договор с ФГУП "Атомспецтранс" ("Исполнитель") от 22.12.2006 N 52683630/0229-ТЭ (т. 22 л. д. 1-6) на организацию перевозок и обслуживанию специальных грузов.

В соответствии с положениями ст. 164 НК РФ внутригосударственные перевозки облагались НДС по ставке 18 %, а международные по ставке 0 %.

В рамках данного договора Исполнитель оказывал Обществу ряд сопутствующих услуг, связанных с организацией перевозок.

Учитывая сложность оценки таких услуг, по соглашению сторон их стоимость была установлена в виде ежемесячного фиксированного платежа, на который начислялся НДС по ставке 18 %, который Общество включило в состав налоговых вычетов.

Инспекция указывает, что Общество завысило налоговые вычеты по НДС на сумму 372,514 руб., уплаченную за услуги по организации и сопровождению перевозок, экспортируемых за пределы РФ товаров.

Инспекция самостоятельно произвела расчет суммы НДС приходящейся на экспортные поставки, исходя из пропорции применительно к стоимости перевозок, облагаемой НДС по ставке 0 % в общей стоимости перевозок, осуществленных в налоговом периоде (т. 4 л. д. 1-81).

По данному эпизоду установлено завышение налоговых вычетов по НДС за 2007 г. в сумме 179 164 руб., за 2008 г. в размере 193 350 руб.

Суд считает, что Решение в данной части является незаконным по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

При этом в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ налогоплательщики вправе включить в состав налоговых вычетов суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) при соблюдении следующих условий: товары (работы, услуги) должны быть приобретены для операций, подлежащих обложению НДС; необходимо наличие счетов-фактур, выставленных продавцами; приобретенные товары (работы, услуги) должны быть приняты на учет.

Все вышеперечисленные условия Общество выполнило в полном объеме, что в Решении не оспаривается: сопутствующие перевозкам услуги, были приобретены Обществом для операций, подлежащих обложению НДС (реализация ядерного топлива); у Общества имеются в наличии счета-фактуры, выставленные Исполнителем, к которым Инспекция претензий не предъявляет (т. 22 л. д. 7-30); приобретенные услуги приняты на учет на основании актов сдачи-приемки услуг (т. 22 л. д. 31-54).

Таким образом, Общество действовала в полном соответствии ст.ст. 171, 172 НК РФ и правомерно включило в состав налоговых вычетов суммы НДС, уплаченные контрагенту Общества.

Довод Инспекции о том, что рассматриваемые услуги, относящиеся к экспортным поставкам и должны облагаться НДС по налоговой ставке 0% противоречит ст.ст. 164, 166 НК РФ судом не принимается.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 % при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ (в том числе, реализация товаров на экспорт).

При этом в соответствии с п. 6 ст. 166 НК РФ сумма НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 %, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 166 НК РФ, а именно, как соответствующая налоговой ставке доля налоговой базы.

Таким образом, условием применения налоговой ставки 0 % (помимо условий указанных в ст. 165 НК РФ) является осуществление конкретной операции непосредственно связанной с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Однако в рассматриваемом случае выделить такую операцию, которая бы непосредственно относилась только к организации экспортных поставок продукции Общества невозможно и нецелесообразно.

Так в соответствии с п. 2.1. Договора, Исполнитель оказывает Обществу комплекс услуг, состоящий из: организации отправки специальных грузов и возврата специальных вагонов Грузоотправителю; централизованного управления специальными перевозками (обработка заявок на организацию и осуществление специальных перевозок); планирования и проведения мероприятий по обеспечению организации и осуществления специальных перевозок; круглосуточного контроля выполнения (соблюдения графика) специальных перевозок Заказчика на территории РФ и информирование о них по запросу Заказчика; осуществления централизованной оплаты за специальные перевозки в ОАО "РЖД".

При этом, поскольку данные услуги носили комплексный характер, и тарифицировать данные услуги в разрезе конкретных поставок было невозможно, сторонами была достигнута договоренность о фиксированной абонентской форме оплаты всего комплекса услуг (1,106,700 руб. в месяц в 2007 г., и 1,245,037 руб. в месяц в 2008 г.) (п. 4.1 Договора).

Таким образом, стоимость данных услуг не зависела ни от объема перевозок, ни от пропорции экспортных и внутренних перевозок, или их стоимости, а значит, отсутствовали основания для обложения НДС всего комплекса услуг по налоговой ставке 0%.

В соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Согласно п.1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса.

Инспекция, определяя цену услуг для целей обложения их по нулевой ставке, проигнорировала указанные положения НК РФ, автоматически посчитав, что любая услуга, оказываемая по договору, оплачивается одинаково, что совершенно неочевидно.

При этом в главе 21 НК РФ не содержится ни одной нормы, которая бы устанавливала обязанность налогоплательщика оказывающего подобные услуги определять налоговые базы от их оказания раздельно в каких либо пропорциях, применяя расчетный метод.

Не установлено схожей обязанности и для налогоплательщиков, заявляющих соответствующие налоговые вычеты по НДС.

Кроме того, НК РФ установлен определённый перечень случаев, когда Инспекция может применить расчётный метод. В частности, п.7 ст. 166 НК РФ установлено, что в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

В данном случае Инспекция применила расчётный метод для определения суммы вычетов, что является неправомерным.

Следовательно, применение Инспекцией расчетного метода определения налоговых баз по различным налоговым ставкам, основанного на пропорциональном разделении единого комплекса услуг, незаконно.

Таким образом, поскольку комплекс услуг ФГУП "Атомспецтранс" невозможно разделить и тарифицировать применительно к конкретным экспортным поставкам, применение налоговым органом расчетного (пропорционального) метода в целях определения суммы вычетов по НДС противоречит положениям ст.ст. 164, 166 НК РФ.

Следовательно, у Инспекции отсутствовали правовые основания для применения расчетного метода при определении суммы налоговых вычетов, Общество правомерно приняло к вычету суммы НДС по сопутствующим перевозкам услугам в полном размере.

На основании изложенного требования Общества подлежат удовлетворению в полном объеме.

Уплаченная Обществом при обращении в арбитражный суд по платежному поручению N 416608 от 07.09.2010 государственная пошлина в размере 2 000 руб. подлежит взысканию с Инспекции в качестве возмещения понесенных ей судебных расходов по уплате государственной пошлины на основании части 1 статьи 110 АПК РФ в полном объеме, поскольку законодательством не предусмотрен возврат заявителю по делу, в котором ответчиком является государственный орган, уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения судебных расходов, отношения по распределению которых возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины на основании статьи 110 АПК РФ, данные отношения не регулируются главой 25.3 НК РФ (пункт 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 г. N 139).

Учитывая изложенное и руководствуясь ст. 137-142 Налогового кодекса Российской Федерации, ст.ст. 102, 110, 167-170, 176, 180, 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 30.06.2010г. N 03-1-21/182 о привлечении Открытого акционерного общества "ТВЭЛ" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов, начисления пени и привлечения к ответственности по пунктам 1.1, 1.3, 1.4, 1.5, 1.6, 1.7, 1.8, 1.9, 1.10, 1.13 мотивировочной части решения и соответствующей части п. 1-3 резолютивной части решения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 в пользу Открытого акционерного общества "ТВЭЛ" расходы на оплату госпошлины в размере 2.000 (Две тысячи) руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Судья Шудашова Я.Е.

Номер документа: А40-139012/10
Принявший орган: Арбитражный суд города Москвы
Дата принятия: 13 мая 2011

Поиск в тексте