ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 июня 2011 года Дело N А47-3526/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2011 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 июня 2011 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Наумовой Н. В.,
судей Кангина А. В., Юртаевой Т. В.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (ИНН: 5611003692); (далее – инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 14.01.2011 по делу № А47-3526/2010 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2011 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения соответствующей информации на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
Судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Оренбургской области.
Непосредственно в судебном заседании Федерального арбитражного суда Уральского округа принял участие представитель индивидуального предпринимателя Волкова Александра Викторовича (ИНН 561108932796, ОГРНИП 307565807300105) (далее – предприниматель, налогоплательщик) – Толочкова Н.Г. (доверенность от 12.07.2010).
В судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Оренбургской области, приняли участие представители:
инспекции – Попов П.П. (доверенность от 13.11.2010), Кузовенкова А.П. (доверенность от 12.01.2011), Парахневич И.И. (доверенность от 19.01.2011), Чекмарева Н.Г. (доверенность от 19.01.2010);
предпринимателя – Черняев М.А. (доверенность от 15.06.2011 № 4).
Предприниматель обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 28.12.2009 № 04-26/25020, которым налогоплательщику предложено уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 29 639 451 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) - в сумме 4 559 915 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) - в сумме 45 141 884 руб. Кроме того, предприниматель привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в виде взыскания штрафа в сумме 15 868 250 руб.
Решением суда от 14.01.2011 (судья Лазебная Г.Н.) заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2011 (судьи Иванова Н.А., Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит обжалуемые судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, неправильное применение судами норм материального права. Заявитель кассационной жалобы считает, что в ходе выездной налоговой проверки установлено отклонение цен при реализации овощей и фруктов более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров. Данный вывод налоговым органом сделан на основании отчета об оценке рыночной стоимости овощей и фруктов, проведенного обществом с ограниченной ответственностью "Центр экономических и юридических экспертиз" (далее - общество "Центр экономических и юридических экспертиз"), в рамках которого специалистами был использован метод, основанный на использовании информации о рыночных ценах на аналогичную продукцию в сопоставимых условиях. Суды необоснованно отклонили указанное экспертное заключение о рыночной цене плодоовощной продукции, ссылаясь на отсутствие в отчете данных о сопоставимости сделок. Оценщиком проанализирован рынок аналогичных объектов в Оренбурге и Оренбургской области. Информация о фактах осуществления сделок купли – продажи с аналогичными объектами получена оценщиком у посреднических организаций, специализирующихся на купле – продаже плодов винограда, хурмы, дыни.
Кроме того, по мнению налогового органа, предпринимателем неправомерно включены в состав расходов, уменьшающих сумму дохода от реализации, затраты по приобретению плодоовощной продукции на сумму 26 256 676,20 руб., так как представленные предпринимателем документы (товарные накладные, доверенности на получение товарно – материальных ценностей) не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций по реализации плодоовощной продукции контрагентам: ООО «Рамс», ООО «Ванта-К», ООО «Сервис – Комплект», ООО «Стандарт СПБ», ООО «Вагрус», ООО «Лентехстрой», ООО «Евролайн», ООО «МастерКом», ООО «Монтек», ООО «Алта М», ООО «Свена», ООО «Балтко».
Налоговый орган полагает, что инспекцией обоснованно начислен НДС за налоговые периоды с августа по декабрь 2007, так как право налогоплательщика принять к вычету НДС, уплаченный при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, возникает применительно к определенному налоговому периоду, в котором выполнены все условия для применения налогового вычета. Применение налоговых вычетов в более ранний период, чем возникло право на его применение, влечет неуплату налога в бюджет в установленные сроки, причиняя ущерб бюджету. Поскольку, Оренбургской таможней откорректированные суммы налога зачтены в уплату НДС в 2008 году, предпринимателем необоснованно применены налоговые вычеты по уточненным налоговым декларациям за период с августа по декабрь 2007, так как не выполнены все условия для применения налогового вычета по НДС, а именно, уплата НДС в бюджет.
В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 14.03.2007 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 11.11.2009 № 04-26/01786 и принято решение от 28.12.2010 № 04-26/25020.
Названным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в общей сумме 15 868 250 руб., обществу начислены пени в общей сумме 18 254 715 руб. и предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 79 341 250 руб.
Основанием для доначисления НДС, ЕСН, НДФЛ в оспариваемых суммах послужили выводы инспекции о занижении предпринимателем налоговой базы по названным налогам на 201 739 101 руб. 20 коп., в связи с занижением рыночной цены реализации овощей и фруктов, ввезенных из Республики Узбекистан. Установив отклонение цены в сторону уменьшения в размере более чем на 20 процентов при реализации идентичной (однородной) продукции на внутреннем рынке в течение непродолжительного времени различным оптовым покупателям, налоговый орган, основываясь на данных, предоставленных обществом «Центр экономических и юридических экспертиз» о рыночных ценах на фрукты и овощи, реализуемые налогоплательщиком в августе – декабре 2007 г., увеличил налоговую базу по НДС, ЕСН и НДФЛ.
Кроме того, доначисления налогов связаны с исключением из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, затрат по приобретению товаров в сумме 26 256 676 руб. 20 коп., так как налоговый орган пришел к выводу о том, что спорные расходы понесены предпринимателем по нереальным сделкам с несуществующими контрагентами.
Доначисление НДС в сумме 8 828 845 руб. основано на выводе о том, что вычет налога, уплаченного таможенному органу при ввозе товаров произведен налогоплательщиком необоснованно по уточненным налоговым декларациям за август – декабрь 2007, то есть не в том налоговом периоде, поскольку суммы налога за указанные налоговые периоды поступили в федеральный бюджет со счета Оренбургской таможни только в 2008 году.
Решением вышестоящего налогового органа, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о правомерности возмещения НДС, указав на то, что ввоз импортированного товара на таможенную территорию Российской Федерации, фактическая уплата НДС в составе таможенных платежей в августе – декабре 2007 г. и принятие к учету ввезенного товара налогоплательщиком подтверждены; инспекцией при корректировке цены реализации товара нарушены требования ст. 40 Кодекса о соблюдении сопоставимости экономических (коммерческих) условий, в которых сложились цены; предпринимателем доказан факт несения спорных расходов и реальности хозяйственных операций, соблюдения им требований законодательства о налогах и сборах.
Выводы судов соответствуют установленным обстоятельствам, представленным доказательствам и действующему законодательству.
В силу подп. 4 п. 2 ст. 40 Кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
При определении рыночных цен товаров, работ или услуг учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40 Кодекса).
При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (п. 11 ст. 40 Кодекса).
Судами установлено, что в целях перерасчета налоговых обязательств предпринимателя инспекцией использованы данные экспертного заключения общества "Центр экономических и юридических экспертиз" от 02.10.2009 № 054/09 «Об определении рыночной стоимости плодов винограда, хурмы, дыни, реализованных в г. Оренбурге», как официального источника информации о рыночных ценах на указанную продукцию.
Исходя из норм, закрепленных в подп. 11 п. 1 ст. 31, ст. 96 Кодекса, налоговый орган имеет право привлечь специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля, однако это не означает, что заключение специалиста при любых условиях может быть принято за аксиому при осуществлении налоговыми органами контрольных функций, связанных с перерасчетом налоговых обязательств налогоплательщика.
В силу ч. 1 - 4 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
В результате исследования и оценки указанного экспертного заключения суды установили, что отчет независимого оценщика, положенный в основу перерасчета налоговых обязательств налогоплательщика, был подготовлен без учета условий сделок, заключенных предпринимателем, и условий предложений о заключении аналогичных сделок на рынке плодоовощной продукции Оренбургской области, и информация о стоимости такой продукции из официальных источников ни оценщиком при подготовке отчета, ни налоговым органом при перерасчете налоговых обязательств налогоплательщика не использовалась. Представленная инспекцией ценовая информация не содержит данных, на основании которых можно было бы установить сопоставимость условий, в которых действовал налогоплательщик
При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о недоказанности инспекцией отклонения применяемых налогоплательщиком цен от рыночных, исходя из чего оснований для перерасчета налоговых обязательств предпринимателя у налогового органа не имелось.
Выводы налогового органа по эпизоду, связанному с исключением расходов в сумме 26 256 676 руб. 20 коп. на приобретение плодоовощной продукции, впоследствии реализованной обществам с ограниченной ответственностью «Рамс», «Ванта-К», «Сервис-Комплект», «Стандарт СПБ», «Вагрус», «Лентехстрой», «Евролайн», «МастерКом», «Монтек», «Алта М», «Свена», «Балтко» судами исследованы и признаны неправомерными по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 207 и подп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса предприниматель является плательщиком налога на доходы физических лиц и единого социального налога.
На основании п. 1 ст. 221, п. 3 ст. 237 Кодекса индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по доходам от предпринимательской деятельности вправе применить вычеты на сумму расходов, связанных с извлечением этих доходов. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями гл. 25 Кодекса.
В силу п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.
Суды, исследовав и оценив в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела и представленные в судебное заседание доказательства, пришли к обоснованному выводу о том, что вышеназванные расходы предпринимателя экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода.
Уменьшив общую сумму заявленных налогоплательщиком расходов, увеличивающих налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН, но, не исключив при этом соответствующую сумму полученного дохода, налоговый орган нарушил принципы определения налогооблагаемого дохода, закрепленные в ст. 41 Кодекса, а также вышеприведенные требования норм налогового законодательства, регламентирующие порядок формирования налогооблагаемой базы.
Кроме того, в нарушение требований ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, ст. 108 Налогового кодекса РФ налоговым органом не представлено доказательств отсутствия у предпринимателя затрат на приобретение товара (плодоовощной продукции), реализованного впоследствии. Тем временем, наличие дохода предполагает несение налогоплательщиком соответствующих расходов, учитывая, что деятельность предпринимателя связана с оптовой торговлей плодоовощной продукцией.
Согласно ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении следующих товаров: приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса; приобретаемых для перепродажи.
Вычетам подлежат только те суммы налога, которые фактически уплачены при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия их на учет.
Право налогоплательщика принять к вычету НДС, уплаченный при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенной режиме выпуска для свободного обращения, предоставляется применительно к определенному налоговому периоду, в частности, к налоговому периоду, в котором выполнены все условия для применения налогового вычета по НДС, а именно: фактическое перемещение товаров через таможенную границу Российской Федерации, уплата налога на добавленную стоимость таможенным органам и принятие импортированных товаров на учет.
По правилам п. 1 ст. 174 Кодекса при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.
В рассматриваемый период сроки уплаты таможенных пошлин, налогов были предусмотрены ст. 329 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - Таможенный кодекс), согласно которой при ввозе товаров таможенные пошлины, налоги должны быть уплачены не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию Российской Федерации или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия.
В то же время ст. 330 Таможенного кодекса предусматривала внесение авансовых платежей на счет таможенного органа.
Согласно данной норме права авансовыми платежами являются денежные средства, внесенные на счет таможенного органа в счет предстоящих таможенных платежей и не идентифицированные плательщиком в качестве конкретных видов и сумм таможенных платежей в отношении конкретных товаров.
При этом в силу п. 3 ст. 330 Таможенного кодекса денежные средства, полученные таможенным органом в качестве авансовых платежей, являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей до тех пор, пока это лицо не сделает распоряжение об этом таможенному органу либо таможенный орган не обратит взыскание на авансовые платежи в соответствии со ст. 353 данного Кодекса.
В качестве распоряжения лица, внесшего авансовые платежи, рассматривается подача им или от его имени таможенной декларации либо совершение иных действий, свидетельствующих о намерении использовать свои денежные средства в качестве таможенных платежей.
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что предпринимателем неправомерно завышены налоговые вычеты по НДС по уточненным налоговым декларациям за август – декабрь 2007 г. по строке 270 «Сумма налога, уплаченная при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, подлежащая вычету».
Основанием для данного вывода послужило то что, по мнению налогового органа, предпринимателем в августе – декабре 2007 г. фактически при ввозе товаров не уплачен НДС в сумме 8 828 845 руб., поскольку указанная сумма поступила в федеральный бюджет со счета Оренбургской таможни в 2008 г.
Судами обеих инстанций, на основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям ст. 65, 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, установлено, что с августа по декабрь 2007 г. предпринимателем были внесены денежные средства на счет таможенного органа в счет предстоящих таможенных платежей.
Согласно действующему в рассматриваемый период распоряжению Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 27.10.2003 № 647-р «Об утверждении Методических указаний о порядке применения таможенными органами положений Таможенного кодекса Российской Федерации, относящихся к таможенным платежам», днем исполнения обязанности по уплате таможенных платежей является день принятия таможенным органом таможенной декларации.
Процедура уплаты и подтверждения уплаты предпринимателем таможенных платежей отражается в грузовой таможенной декларации, КТС, декларации таможенной стоимости, отчете о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, платежных поручениях, выписках по расчетному счету предпринимателя.
Судами установлено, что указанные документы представлены налоговому органу в полном объеме в ходе проведения выездной налоговой проверки, а также содержатся в материалах настоящего дела.
Исходя из указанных обстоятельств суды пришли к выводу о том, что налогоплательщиком выполнены все предусмотренные законом условия для применения вычета (возмещения) налога именно в указанные налоговые периоды (август - декабрь 2007 г.): товары приобретены для облагаемой налогом деятельности, ввезены на таможенную территорию Российской Федерации с уплатой таможенных платежей, в том числе НДС, приняты к учету в соответствии с требованиями законодательства, в дальнейшем реализованы.
