ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2008 года Дело N А35-6108/2006
Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2008 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи - Михайловой Т.Л.,
судей - Осиповой М.Б.,
Миронцевой Н.Д.,
при ведении протокола судебного заседания секретарями судебного заседания Башкатовой Л.О., Овсянниковой Е.С.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «АгроФинанс» на решение арбитражного суда Курской области от 31.10.2007 г. (судья Левашов А.А.),
принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «АгроФинанс» к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании незаконным решения
третье лицо: открытое акционерное общество «Орловский бройлер»
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Лезной О.И., специалиста первого разряда по доверенности № 04 11/191463 от 25.12.2007 г.
от налогоплательщика: Устиновой М.В., представителя по доверенности б/н от 21.06.2007 г.
от ОАО «Орловский бройлер» - не явился, надлежаще извещен
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью «АгроФинанс» обратилось в арбитражный суд Курской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее инспекция, налоговый орган) № 13 - 13/51 от 23.06.2006 г. «Об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части (с учетом уточнения требований):
- пункта 2.1, предлагающего обществу уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 9822957 руб.,
- пункта 2.2, предлагающего уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налога на добавленную стоимость в размере 9822957 руб.,
- пункта 2.3, предлагающего внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено открытое акционерное общество «Орловский бройлер» (далее акционерное общество «Орловский бройлер»).
Решением от 31.10.2007 г. арбитражный суд Курской области в удовлетворении заявленных требований отказал.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, в которой просит состоявшийся судебный акт отменить и вынести новое решение об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на то, что в период с 01.10.2003 г. по 01.10.2004 г. пользовалось правом на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации ошибочно, т.к. для целей статьи 145 Налогового кодекса не учло доход от реализации векселя в 3 квартале 2003 г. В связи с этим, налогоплательщик считает, что налоговый вычет в сумме 9822957 руб., уплаченной при приобретении недвижимого имущества, заявлен им в декларации за август 2003 г. правомерно.
Также общество считает безосновательной оценку судом его действий как недобросовестных.
Налоговый орган в представленном отзыве против удовлетворения апелляционной жалобы возражает, ссылаясь на то, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, выслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует изменить.
Как следует из материалов дела, 24.03.2006 г. общество с ограниченной ответственностью «АгроФинанс» представило в инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Курску налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за август 2003 г., в которой по строке 360 «сумма налога, предъявленная налогоплательщику и уплаченная им при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе по приобретенным основным средствам и (или) нематериальным активам, подлежащая вычету», заявлен к налоговому вычету налог на добавленную стоимость в сумме 9822957 руб., уплаченный в стоимости приобретенных у акционерного общества «Орловский бройлер» основных средства на сумму 58937743,42 руб.; по строке 010 «реализация (передача) товаров, работ, услуг по соответствующим ставкам налога» к уплате в бюджет исчислен налог в сумме 1667 руб.; по строке 470 «итого сумма налога, начисленная к возмещению за данный налоговый период» к возмещению из бюджета определена сумма налога 9821290 руб.
В ходе камеральной проверки инспекция оценила указанную декларацию как уточненную декларацию за 3 квартал 2003 г., и, учитывая, что общество «АгроФинанс» с 4 квартала 2003 г. использовало освобождение от исполнения обязанностей плательщика по налогу на добавленную стоимость, посчитала 3 квартал 2003 г. тем налоговым периодом, в котором суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам, не использованным для операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, подлежат восстановлению на основании пункта 8 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, по результатам встречных мероприятий налогового контроля налоговый орган пришел к выводу о наличии в действиях налогоплательщика при предъявлении налога к вычету признаков недобросовестности, исключающих возможность использования им права на налоговые вычеты по приобретенным основным средствам.
По итогам камеральной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение № 13 - 13/51 от 23.06.2006 г. об отказе в привлечении общества «АгроФинанс» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Вместе с тем, обществу было предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 9822957 руб., уменьшить на исчисленные в завышенных размерах суммы налога на добавленную стоимость в сумме 9822957 руб. и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
При рассмотрении спора судом области установлено и материалами дела подтверждается, что в соответствии с договорами № 1 от 09.07.2003 г. и № 2 от 11.07.2003 г. обществом «Агрофинанс» (покупатель) были приобретены у акционерного общества «Орловский бройлер» (продавец) объекты недвижимости в количестве 36 на общую сумму 58937743,42 руб. (в том числе 9822957 руб. налога на добавленную стоимость), в связи с чем акционерным обществом «Орловский бройлер» выставлен обществу «АгроФинанс» счет - фактура № 001137/1 от 11.07.2003 г. на сумму 58937743,42 руб. (в том числе 9822957 руб. налога на добавленную стоимость).
При расчете за недвижимое имущество акционерное общество «Орловский бройлер» предложило зачесть задолженность по своему векселю № 778373 со сроком предъявления к оплате 25.02.2009 г., полученному обществом «АгроФинанс» 25.03.2003 г. от учредителя - закрытого акционерного общества «ФК «АгроИнвест», в качестве вклада в уставный капитал.
09.07.2003 г. общество «АгроФинанс» и акционерное общество «Орловский бройлер» заключили соглашение об изменении срока предъявления к оплате векселя № 778373 с 25.02.2009 г. на 21.07.2003 г., в связи с чем в указанную дату 21.07.2003 г. общество «АгроФинанс» предъявило акционерному обществу «Орловский бройлер» для оплаты простой вексель № 778373 номинальной стоимостью 87020197,20 руб.
Приобретенное имущество, согласно бухгалтерской справке общества, акту приема - передачи по форме ОС - 1, инвентарным карточкам, счету 01 «Основные средства», принято обществом на учет 22.08.2003 г.
17.10.2003 г. обществом с ограниченной ответственностью «АгроФинанс» была представлена в инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Курску налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2003 г., в которой к уплате в бюджет исчислен налог в сумме 23283 руб., право на налоговый вычет не заявлено; в графе 450 декларации справочно указана сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в размере 9822957 руб.
20.10.2003 г. налогоплательщик обратился в инспекцию заявлением о применении с 01.10.2003 г. права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса и представил документы в подтверждение своего права на освобождение. В соответствии с представленным пакетом документов, сумма выручки за предшествующие три календарных месяца составила 125,34 тыс. руб., в т.ч. за июль 2003 г. 125 тыс. руб., за август 2003 г. - 0,17 тыс. руб., за сентябрь 2003 г. - 0,17 тыс. руб.
Уведомлением от 20.10.2003 г. инспекция предоставила налогоплательщику право на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость.
Актом выездной налоговой проверки от 30.07.2004 г. налоговый орган подтвердил правомерность права на освобождение.
В 2006 г. общество «АгроФинанс», с учетом выводов отчета аудитора, посчитало, что неправомерно пользовалось правом на освобождение от исполнения обязанностей плательщика налога на добавленную стоимость, предусмотренным статьей 145 Налогового кодекса, так как операция по реализации векселя № 778373 номиналом 8702197 руб., произведенная налогоплательщиком 21.07.2003 г. в счет расчетов с акционерным обществом «Орловский бройлер», доход от которой превышает один миллион рублей, не была учтена при определении размера выручки в целях определения права на получение освобождение.
Учитывая указанное обстоятельство, а также положения статьи 163 Кодекса о налоговом периоде по налогу на добавленную стоимость, 24.03.2006 г. обществом «АгроФинанс» были представлены налоговому органу налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за июль, август и сентябрь 2003 г., в том числе в декларации за август 2003 г. им был заявлен налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 9822957 руб.
По общему правилу, установленному статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации, организации и индивидуальные предпринимателя являются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Согласно пункту 1 статьи 145 Кодекса, организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности один миллион рублей.
Положениями пункта 4 статьи 145 Кодекса освобождение организаций и индивидуальных предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика производится на срок, равный двенадцати последовательным календарным месяцам.
При этом пунктом 5 статьи 145 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что, если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели были освобождены от обязанностей налогоплательщика, выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысит 1 миллион рублей, налогоплательщики, начиная с 1 - го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение и уплачивают налог на общих основаниях.
Из приведенных норм следует, что право на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость имеют только налогоплательщики, обязанные уплачивать указанный налог в соответствии с главой 21 Кодекса. При расчете суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), необходимой для применения освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость, учитывается выручка от операций, подлежащих обложению этим налогом.
Делая вывод о правомерном использовании налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренное статьей 145 Налогового кодекса, и, соответственно, об ошибочности утверждения налогоплательщика о неправомерном использовании им такого права, суд первой инстанции исходил из того, что операция по продаже векселя не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в силу подпункта 12 пункта 2 статьи 149 Кодекса, следовательно, и выручка от реализации векселя не включается в выручку, подлежащую учету при определении права налогоплательщика на получение налогового освобождения.
Апелляционный суд считает неправильным применение в рассматриваемой ситуации нормы, предусмотренной подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 Кодекса.
В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Статьей 39 Налогового кодекса под реализацией товаров, работ или услуг понимается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а также, в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача товаров, работ, услуг на безвозмездной основе.
В силу пунктов 2, 3 статьи 38 Кодекса товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, при этом под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Согласно статье 128 Гражданского кодекса Российской Федерации к объектам гражданских прав относятся, в том числе, ценные бумаги. Статья 143 Гражданского кодекса устанавливает, что вексель - это вид ценной бумаги, представляющий собой письменное безусловное долговое обязательство векселедателя либо иного указанного в нем плательщика выплатить векселедержателю по истечении оговоренного срока обозначенную в векселе сумму.
Природа векселя такова, что он одновременно сочетает в себе свойства ценной бумаги, долгового обязательства и расчетного средства.
Исходя из специфических свойств векселя, пунктом 36 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 г. № 33 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 г. № 14 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» разъяснено, что в тех случаях, когда одна из сторон обязуется передать вексель, а другая сторона обязуется уплатить за него определенную денежную сумму (цену), к отношениям сторон применяются нормы гражданского законодательства о купле - продаже.
Статьей 454 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору купли - продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). К купле - продаже ценных бумаг и валютных ценностей положения, предусмотренные параграфом 1 главы 30 Гражданского Кодекса, применяются, если законом не установлены специальные правила их купли - продажи.
Следовательно, вексель является товаром, а передача его является реализацией в силу статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в том случае, если право собственности на вексель переходит от одного лица к другому по договору купли - продажи или иному аналогичному ему гражданско - правовому договору, в котором вексель выступает как объект купли - продажи (предмет договора).
В случаях, когда вексель используется в качестве долгового обязательства или средства платежа, как это имело место в рассматриваемой ситуации, передача векселя не является реализацией в целях налогообложения, поскольку в этом случае вексель не является товаром.
Вместе с тем, ошибочная ссылка суда на подпункт 12 пункта 2 статьи 149 Налогового Кодекса не повлияла на правильность вывода суда области о том, что в данном случае налогоплательщиком не превышен предел выручки, установленный статьей 145 Налогового кодекса, т.к. в результате сделки с акционерным обществом «Орловский бройлер» налогоплательщиком не получена выручка от реализации векселя, а, наоборот, понесены затраты по приобретению недвижимого имущества у акционерного общества «Орловский бройлер» 36 объектов недвижимости в результате оплаты его векселем.
Следовательно, налогоплательщик пользовался правом на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, начиная с 01.10.2003 г., правомерно, и у него не было оснований для представления налоговому органу уточненной налоговой декларации и для предъявления налога к вычету, так как в силу подпункта 3 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Частью 1 статьи 171 Налогового Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
При этом вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов (часть 1 статьи 172 Кодекса).
Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового Кодекса, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.
