ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 17 августа 2009 года  Дело N А35-6285/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 10 августа 2009 года

Постановление в полном объеме изготовлено 17 августа 2009 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи  Ольшанской Н.А.,

судей  Скрынникова В.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Матвеевой Г.А.,

при участии:

от налогового органа: Ивановой Ж.Н., главного специалиста - эксперта юридического отдела по доверенности № 04 - 11/181155 от 29.12.2008,

от  ИФНС России по г. Курску: Деминой И.М.,  представителя по доверенности б/н от 04.05.2009,

от МИФНС России № 5 по Курской области: Бычковой В.Н., специалиста 1 разряда юридического отдела по доверенности б/н от 12.02.2009,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение  Арбитражного суда Курской области от 25.05.2009 по делу № А35 - 6285/08 - С10 (судья Гвоздилина О.Ю.), по заявлению закрытого акционерного общества «ТЕСТ» к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании недействительными ненормативных правовых актов и к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области об обязании произвести действия по возмещению налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 384 581 руб.,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «ТЕСТ» (далее - ЗАО «ТЕСТ», Общество «ТЕСТ», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - ИФНС России по г. Курску, Инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решения № 36622 от 11.07.2008 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения № 1197 от 11.07.2008 «Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», а также об обязании Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области (далее - МИФНС России № 5 по Курской области) произвести предусмотренные статьей 176 НК РФ действия по возмещению налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 384 581 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Курской области от 25.05.2009  заявленные требования удовлетворены полностью.

ИФНС России по г. Курску, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ЗАО «ТЕСТ».

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает на то, что по заключенным Обществом с индивидуальными предпринимателями договорам хранения фактически осуществлялось не хранение, а реализация подлежащих хранению ГСМ. Следовательно, Общество в данном случае выступает  продавцом, а индивидуальные предпринимателя покупателями, а не стороной по договору хранения, что свидетельствует о мнимости заключенных сделок. Инспекция утверждает о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Также Инспекция считает, что стороны в сделке являются взаимозависимыми.

Представитель МИФНС России № 5 по Курской области поддерживает доводы апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции незаконным и  необоснованным, просит суд его отменить.

Представитель Общества возражает против доводов  апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, 20.12.2007 Обществом представлена в Инспекцию налоговая декларация по НДС за ноябрь  2007 года, согласно которой сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная к возмещению из бюджета составила 384 581 руб.

По данной налоговой декларации Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт № 12 - 16/14662 от 02.04.2008 и принято решение № 36622 от 11.07.2008 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 59 265, 20 руб. Кроме того, Обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 529 120 руб. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Одновременно Инспекцией вынесено решение № 1197 от 11.07.2008  «Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 384 581руб.

Основанием для вынесения указанных решений послужил вывод Инспекции о том, что фактически хранение нефтепродуктов не осуществляется, так как «хранитель» осуществляет ежедневную реализацию ГСМ в розницу, что свидетельствует о мнимости заключенного договора хранения. В данном случае ЗАО «ТЕСТ» является продавцом нефтепродуктов, а индивидуальные предприниматели - покупателями. Фактически в момент передачи ГСМ индивидуальным предпринимателям осуществляется их реализация, а не хранение, однако в книге продаж Общества отсутствует информация о данной реализации. Кроме того, все участники этой цепочки являются взаимозависимыми лицами, что является подтверждением мнимости сделки. На основании приведенных доводов Инспекцией установлено, что Обществом была занижена налоговая база.

Кроме  того,  при  анализе  движения  денежных  средств  по  счетам индивидуальных предпринимателей: Михайлова В.В., Матузного В.В, Брежневой Л.Н, Давыдова А.В., Яшина Ю.А. установлено, что одновременно из емкостей, арендованных данными предпринимателя, осуществляется реализация ГСМ, полученных от следующих индивидуальных предпринимателей: Павловой, Пашина, Евсюкова, Верютина, Выскребенцева, Морозова. Подтверждением являются выписки банка по счетам: Михайлова В.В., Матузного В.В, Брежневой Л.Н, Давыдова А.В. и Яшина Ю.А. В дальнейшем денежные средства, поступившие на расчетные счета предпринимателей (Павлова, Пашина, Евсюкова, Верютина, Выскребенцева, Морозова) перечислялись на расчетные счета ЗАО «ТЕСТ». Данный факт свидетельствует, по мнению Инспекции, о том, что фактически все ГСМ, реализуемые предпринимателями (Михайловым В.В., Матузным В.В, Брежневой Л.Н, Давыдовым А.В. и Яшиным Ю.А.) принадлежат ЗАО «ТЕСТ», а сделки с предпринимателями (Павловой, Пашиным, Евсюковым, Верютиным, Выскребенцевым, Морозовым) также являются мнимыми.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для переквалификации Инспекцией сделок хранения в куплю - продажу и вывода о занижении налоговой база по реализованным нефтепродуктам на 5 076 115 руб., в т.ч. НДС  - 913 701 руб., а также неправомерном предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость в размере 384 581 руб.

Не согласившись с указанными решениями Инспекции Общество обратилось в арбитражный  суд с соответствующим заявлением. Учитывая, что в настоящий момент ЗАО «ТЕСТ» состоит на налогом учете в МИФНС России № 5 по Курской области, Общество просило суд обязать Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы № 5 по Курской области произвести предусмотренные статьей 176 НК РФ действия по возмещению налога на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в сумме 384 581 руб. в порядке восстановления нарушенного права.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Статьей 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам налогового периода, как уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Если сумма налоговых вычетов в каком - либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

При этом положения статьи 173 НК РФ, находясь во взаимосвязи со статьями 171 и 172 НК РФ,  предполагают возможность возмещения налога из бюджета при наличии реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, если сумма заявленных налогоплательщиком вычетов не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137 - ФЗ) в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями данной статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

В соответствии с положениями пункта 3 статьи 176 НК РФ, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 НК РФ, по результатам рассмотрения которого руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением выносится решение о возмещении (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в ноябре 2007 года ЗАО «ТЕСТ» приобрело нефтепродукты. Основным поставщиком ГСМ являлось ООО «Камелия», в ноябре 2007 года сумма поставок от данного контрагента составила 77 554 078, 40 руб., в т.ч. НДС 18% - 11 830 283, 14 руб.

В связи с отсутствием своих собственных емкостей для хранения нефтепродуктов, ЗАО «ТЕСТ» заключило договор аренды № 11 - 2007 от 02.01.2007г. в соответствии с которым Общество арендует расходный склад нефтепродуктов, расположенный по адресу: г. Курск, ул. 50 лет Октября, 124 «Г», у ООО «Компания «Рада и Ко» (емкости - 35 штук/общий V = 2100 куб. м.).

Одновременно Обществом 01.10.2007 были заключены договора услуг по хранению  нефтепродуктов  с  индивидуальными  предпринимателями Михайловым В.В., Матузным В.В., Брежневой Л.Н., Яшиным Ю.А., Давыдовым А.В., применяющими упрощенную систему налогообложения.

В  рамках  вышеуказанных  договоров  хранения,  индивидуальные предприниматели приняли на себя обязательства по отпуску ГСМ, принадлежащего заявителю, третьим лицам (Покупателям) (с согласия Общества). Отпуск ГСМ производился предпринимателями Покупателям на основании смарт - карт, разнарядок, раздаточных ведомостей в ассортименте и количестве, согласно потребностям Покупателей и в пределах количества и ассортимента нефтепродуктов, принятых на хранение.

Передача Обществом нефтепродуктов на хранение индивидуальным предпринимателям оформлялась расходной накладной.

Покупатели ЗАО «ТЕСТ», заправляющиеся на закрепленных АЗС на основании раздаточных ведомостей, осуществляют заправку в соответствии с ежемесячно утвержденными разнарядками ЗАО «ТЕСТ» на отпуск ГСМ. Покупатели и держатели смарт - карт осуществляют заправку ГСМ через терминал ЗАО «ТЕСТ» (смарт - карта является своего рода техническим средством учета операций получения ГСМ Покупателем по договорам Общества с юридическими лицами и не является платежным документом). В свою очередь, индивидуальные предприниматели ежемесячно предоставляют ЗАО «ТЕСТ» отчет о предоставлении услуг к договору от 01.10.2007 с указанием Покупателей и количества отпущенного бензина в этом месяце. За оказанные услуги Заказчик (Общество) выплачивал Исполнителю (индивидуальные предприниматели) вознаграждение, в размере, установленном в договоре.

В обоснование отказа в возмещении НДС Инспекция указывает на то, что заключенные договора хранения противоречат условиям договора хранения по Гражданскому кодексу Российской Федерации (далее - ГК РФ), поскольку предусматривают выдачу ГСМ потребителям, т.е. реализацию хранимого товара. Вышеизложенное, по мнению Инспекции, свидетельствует о мнимости заключенных сделок по хранению ГСМ. Инспекция указывает, что в момент передачи ГСМ индивидуальные предприниматели осуществляют их реализацию, а не хранение.

Данные доводы налогового органа являются необоснованными по следующим основаниям.

Пунктом 1 статьи 170 ГК РФ установлено понятие  мнимая сделка, т.е.  сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.

Из содержания указанной нормы следует, что  мнимая сделка не порождает никаких последствий и, совершая мнимую сделку, стороны не имеют намерений ее исполнять либо требовать ее исполнения.

В силу статей 153, 154 ГК РФ сделками признаются действия  граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение  или прекращение гражданских  прав и обязанностей. Для заключения договора (многосторонней сделки) необходимо выражение согласованной воли  всех сторон сделки.

Следовательно, по основанию мнимости недействительной может быть признана лишь та сделка,  согласованная воля сторон которой направлена на недостижение тех последствий, которые декларируются данной сделкой.

В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).

Следовательно, стороны имеют право заключить смешенный договор,  содержащий элементы договора возмездного оказания услуг и хранения.

Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом или иными правовыми актами, действующими в момент его заключения (пункт 1 статьи 422 ГК РФ).

В силу пункта 1 статьи 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Статьей 431 ГК РФ установлено, что  при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.

Согласно статьи 886 ГК РФ по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.

В соответствии со статьями 779, 781 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги, а заказчик обязуется эти услуги оплатить.

Таким образом, исходя из положений вышеуказанных норм, сам факт последующей реализации товара, принятого на хранение, не свидетельствует о противоречии договора положениям гражданского законодательства и мнимости заключенных сделок. Анализ условий и предмета договоров хранения от 01.10.2007, заключенных Обществом «ТЕСТ» с индивидуальными предпринимателями, позволяет сделать вывод об их соответствии требованиям главы 47 Гражданского кодекса Российской Федерации «Хранение».

Имеющиеся в деле документы свидетельствуют о том,  что данные договоры исполнялись сторонами, в связи с чем апелляционная коллегия приходит к выводу о реальном исполнении спорных договоров, а также о том, что данные договоры соответствуют требованиям гражданского законодательства и не нарушают норм налогового законодательства.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований для рассмотрения сделок  Общества по передаче товаров на хранение индивидуальным предпринимателям в качестве реализации последним.

Доводы Инспекции о том, что мнимость сделок усматривается из анализа движения денежных средств по счетам  индивидуальных предпринимателей Михайлова В.В., Матузного В.В, Брежневой Л.Н, Давыдова А.В., Яшина Ю.А., правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку не подтверждают мнимости сделок, а также правомерность отказа в предоставлении Обществу налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за спорный период.

Доказательств обратного Инспекцией судам первой и апелляционной инстанций представлено, равно как и не представлено доказательств  того обстоятельства, что ЗАО «ТЕСТ» выступает продавцом нефтепродуктов, а индивидуальные предприниматели покупателями, а не стороной по договору хранения.