ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 июня 2009 года Дело N А35-992/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 16.06.2009г.
Полный текст постановления изготовлен 18.06.2009г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Скрынникова В.А.,
судей: Свиридовой С.Б.,
Ольшанской Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Косякиной И.А.,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Юровой Н.В. - начальника правового отдела по доверенности №03 - 12/148 от 28.01.2009, Гладких С.Н. - главного специалиста - эксперта юридического отдела по доверенности №03 - 06/250 от 20.04.2009,
от налогоплательщика: представители не явились, извещен надлежащим образом,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 27.02.2009г. по делу №А35 - 992/08 - С10 (судья О.Ю. Гвоздилина), принятое по заявлению ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Курской области о признании частично недействительным решения Инспекции № 09 - 12/05 от 21.01.2008,
УСТАНОВИЛ:
Закрытое акционерное общество «ГОТЭК - ПРИНТ» (далее - ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением (с учетом уточнения требований) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции №09 - 12/05 от 21.01.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: взыскания штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005 - 2006г.г. в сумме 3150778 руб. (п. 1 резолютивной части решения), взыскания пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 2721013 руб. (п. 2 резолютивной части решения), взыскания недоимки по налогу на прибыль организаций в сумме 15753893 руб. (п. 3.1 резолютивной части решения), предложения уплатить штрафы, указанные в пункте 1 решения (п. 3.2 резолютивной части решения), предложения уплатить пени, указанные в пункте 2 решения (п. 3.3 резолютивной части решения), предложения уменьшить убыток, исчисленный налогоплательщиком, по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на 28166733 руб., в том числе: за 2005г. на 5258399 руб., за 2006г. на 22908334 руб. (п. 3.4 резолютивной части решения), предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п. 4 резолютивной части решения).
Решением Арбитражного суда Курской области от 27.02.2009г. заявленные требования полностью удовлетворены, решение Инспекции №09 - 12/05 от 21.01.2008г. признано недействительным в оспариваемой налогоплательщиком части.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как вынесенное с нарушением норм материального права и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.
В обоснование изложенных в апелляционной жалобе доводов Инспекция указывает на неправомерное включение Обществом в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли организаций, процентов по кредитным средствам, направленным на уплату задолженности по налогам в бюджет. Инспекция считает данные расходы Общества не соответствующими критерию направленности на получение дохода, а также указывает на экономическую необоснованность данных затрат при наличии у налогоплательщика собственных средств.
Также налоговый орган ссылается на неправильное применение судом нормы подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой расходом в виде процентов по долговым обязательствам признается первоначальная доходность, установленная эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора).
Поскольку дополнительными соглашениями к договорам займа процентная ставка за предоставление займов была увеличена по сравнению с первоначально согласованным размером процентов, по мнению Инспекции, Общество должно было рассчитывать расходы для целей налогообложения налогом на прибыль исходя из первоначально установленной процентной ставки.
Кроме того, Инспекция считает, что в нарушение главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик необоснованно учитывал в составе расходов часть лизинговых платежей в виде амортизационных отчислений, что привело к увеличению расходов налогоплательщика и уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль в проверяемом периоде.
По мнению Инспекции, в данном случае сумму амортизационных отчислений в составе лизинговых платежей следует рассматривать как расходы на приобретение права собственности на предметы лизинга, являющиеся амортизируемым имуществом, образующие первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю, которая включается в затраты в целях налогообложения через амортизационные отчисления.
При этом Инспекция расценивает взаимоотношения, сложившиеся между лизингодателем и лизингополучателем, как отношения, способные оказывать влияние на условия и экономические результаты их деятельности: возможность минимизации налога на прибыль путем увеличения расходов. Данный вывод инспекция основывает на том факте, что председатель совета директоров закрытого акционерного общества «ГОТЭК - ПРИНТ» Чуйков В.А. является одновременно и председателем совета директоров ЗАО «Универсальный лизинг».
ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ» в представленном заявлении считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, и просит оставить апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения, а решение Арбитражного суда Курской области от 27.02.2009г. - без изменения.
В судебное заседание не явились представители ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ», извещенного надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы. Указанное обстоятельство в силу статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения апелляционной жалобы по существу, в связи с чем дело рассмотрено судом в отсутствие налогоплательщика.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей налогового органа, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ», в том числе, по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г. По результатам проверки был составлен акт № 09 - 08/44 от 19.11.2007г.
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией было принято решение №09 - 12/05 от 21.01.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005, 2006г. в виде штрафа в сумме 3150778 руб., в том числе: в федеральный бюджет в сумме 853336 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 2297442 руб.
Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 15753893 руб., в том числе: в федеральный бюджет в сумме 4248679 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 11487214 руб. и начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций по состоянию на 21.01.2008 в сумме 2721013 руб., в том числе: в федеральный бюджет в сумме 736941 руб., бюджет субъекта РФ в сумме 1984072 руб.
При этом Обществу предложено уплатить штрафы и пени, указанные в п. 1 и в п. 2 решения, а также уменьшить убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на 28166733руб., в том числе за 2005г. на сумму 5258399 руб., за 2006г. на сумму 22908334 руб.
ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ», не согласившись с решением Инспекции №09 - 12/05 от 21.01.2008г. в указанной части, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и принял обоснованный судебный акт по существу спора, исходя из следующего.
В силу ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Согласно ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Согласно п. 10 ч. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
В соответствии со ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности: расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса.
Расходы, в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты - метод начисления (статья 272 Налогового кодекса) или в отчетном периоде, когда произведена фактическая оплата товаров (работ, услуг) - кассовый метод (статья 273 НК РФ).
В соответствии со ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению. В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю (п. 8).
Как следует из материалов дела, ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ» были заключены с Акционерным коммерческим Сберегательным банком Российской Федерации» (ОАО) договоры об открытии возобновленной кредитной линии: № 620505005 от 17.01.2005г. на сумму 11000000 руб., № 620505033 от 14.03.2005г. на сумму 8300000 руб., № 620505042 от 24.03.2005г. на сумму 9100000 руб., № 620505153 от 19.09.2005г. на сумму 6100000 руб.
Условиями заключенных соглашений предусмотрено получение кредита на пополнение оборотных средств, при этом не запрещено использование денежных средств для расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами по уплате налогов.
По договору № 620505005 от 17.01.2005г. денежные средства поступили на расчетный счет Общества в сумме 3371000 руб. согласно платежному поручению № 85 от 18.01.2005г., в сумме 3759000 руб. согласно платежному поручению № 105 от 20.01.2005г., из них платежными поручениями № 63 и № 64 от 18.01.2005г. был перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 158000 руб., № 106 от 20.01.2005г. - налог на добавленную стоимость в сумме 3759000 руб.; при этом кредит погашен 27.06.2005г.
По договору № 620505033 от 14.03.2005г. денежные средства поступили на расчетный счет Общества в сумме 3082000 руб. согласно платежному поручению № 419 от 16.03.2005г., из них платежным поручением № 420 от 16.03.2005г. был перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 151000 руб.; при этом кредит погашен 22.08.2005г.
По договору № 620505042 от 24.03.2005г. денежные средства поступили на расчетный счет Общества в сумме 2701000 руб. согласно платежному поручению № 1.101 от 29.03.2005г., из них платежным поручением № 593 от 29.03.2005г. был перечислен налог на доходы физических лиц в сумме 320000 руб.; при этом кредит погашен 05.09.2005г.
По договору № 620505153 от 19.09.2005г. денежные средства поступили на расчетный счет Общества в сумме 3500000 руб. согласно платежному поручению № 2148 от 20.09.2005г., из них платежным поручением № 2152 от 20.09.2005г. был перечислен налог на добавленную стоимость в сумме 3500000 руб.; кредит погашен 17.03.2006г.
Доказательств того, что банком предъявлялись претензии к нецелевому использованию заявителем денежных средств налоговым органом не представлено, проверка целевого использования денежных средств не входит в компетенцию налогового органа.
Исходя из данных обстоятельств, Обществом были включены в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2005 - 2006г.г. проценты, причитающиеся к уплате по данному кредитному обязательству. Размер соответствующих процентов за пользование кредитными средствами, включенных в состав внереализационных расходов, составил 417166 руб., в том числе в 2005г. в сумме 340645 руб., в 2006г. в сумме 76521 руб.
Оценивая позицию налогового органа, исходившего из того, что Обществом тем самым были завышены убытки на указанную сумму 417166 руб., т.к. данные расходы не соответствуют критерию направленности на получение дохода, а также экономической обоснованности данных затрат при наличии у налогоплательщика собственных средств, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Спорные расходы в виде процентов документально подтверждены, произведены в рамках заключенного кредитного договора, кредитные средства использованы на нужды Общества, в том числе на исполнение обязательств налогоплательщика перед бюджетом (уплату налогов), что подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.
При этом уплата налоговых платежей с помощью привлечения заемных средств не запрещена налоговым законодательством. Более того, своевременное выполнение налоговых обязанностей обеспечивается начислением пени, возможностью взыскания задолженности в бесспорном порядке, а также привлечением к налоговой ответственности в случае неполной уплаты налогов в виде взыскания штрафных санкций. Данные последствия несвоевременного или неполного исполнения налогоплательщиком своих налоговых обязательств, безусловно, способны оказать существенное влияние на хозяйственную деятельность Общества и ее финансовые результаты, тем более, что речь идет об уплате значительной суммы налога, всего 7888000руб.
Вместе с тем, согласно представленным пояснениям налогоплательщика, погашение задолженности по обязательным платежам в бюджет за счет полученных кредитных средств является экономически обоснованным, поскольку размер начисляемых процентов по кредитному договору (11,5 % годовых) составляет меньшую величину, чем размер подлежащих уплате в случае просрочки погашения задолженности по налогу пеней (13/300*365=15,82% годовых, исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации 13%).
Доводы налогового органа о необоснованности привлечения кредитных средств в связи с наличием на счетах Общества в кредитных учреждениях денежных средств на каждую дату уплаты в бюджет соответствующих сумм налога не могут являться доказательством экономической неоправданности расходов в виде процентов за пользование кредитными ресурсами. В данном случае Инспекцией не исследовался вопрос о характере указанных денежных средств, их назначении, источниках получения.
Кроме того, суд считает необходимым отметить, что согласно Определениям Конституционного суда Российской Федерации № 366 - О - П от 04.06.2007 г. и № 320 - О - П от 04.06.2007г. налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово - хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3 - П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В указанных выше Определениях Конституционного Суда РФ разъяснено, что нормы пункта 1 статьи 252 Кодекса не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (Определение от 12 июля 2006 года № 267 - О).
Таким образом, налоговое законодательство не наделяет налоговые органы полномочиями оценивать целесообразность действий налогоплательщика и определять, какие действия в рамках своей хозяйственной деятельности вправе производить налогоплательщик, в том числе с целью иметь возможность претендовать на последующее признание экономической обоснованности (оправданности) связанных с такими действиями затрат.
Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела документы, суд первой инстанции правомерно установил, что спорные расходы соответствуют принципам, установленным ст. 252 НК РФ, и правомерно включены налогоплательщиком в состав внереализационных расходов на основании пп.2 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Кроме того, суд области при рассмотрении данного эпизода также правомерно исходил из следующего.
Как усматривается из материалов дела, на основании решения № 09 - 12/43 от 21.12.2007г. налоговым органом были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, заключающиеся в получении от ЗАО «ГОТЕК - ПРИНТ» информации и документов по вопросу экономической обоснованности расходов в виде процентов за пользование кредитными средствами, направленными на уплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц в бюджет, согласно договорам об открытии возобновленной кредитной линии № 620505005 от 17.01.2005г., № 620505033 от 14.03.2005г., № 620505042 от 24.03.2005г., № 620505153 от 19.09.2005г. Вместе с тем, согласно выставленному Инспекцией требованию № 09 - 31/63, ЗАО «ГОТЭК - ПРИНТ» необходимо представить только кассовые книги за январь - сентябрь 2005г.
Согласно п. 1 и п. 2 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
