ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 01 ноября 2008 года Дело N А36-1799/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 27.10.2008 года
Постановление в полном объеме изготовлено 01.11.2008 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.
судей Михайловой Т.Л.,
Скрынникова В.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,
при участии:
от ОАО «Липецкоблгаз»: Мордовкин А.В. представитель по доверенности от 07.05.2008 № 01 - 110 , паспорт серия 42 02 № 400705 выдан Советским отделом милиции УВД г.Липецка 08.04.2002;
от Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г.Липецка: Боева Е.В. - главный госналогинспектор отдела контрольной работы по доверенности № 14 - 07/07728 от 08.07.2008, удостоверение УР № 314602 действительно до 31.12.2009; Максимова Е.Ф. - начальник отдела налогового аудита по доверенности № 04 - 07/05968 от 27.05.2008, удостоверение УР № 313476 действительно до 31.12.2009.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС РФ по Октябрьскому району г. Липецка на решение Арбитражного суда Липецкой области от 22.07.2008 по делу № А36 - 1799/2008 (судья Тонких Л.С.) по заявлению ОАО «Липецкоблгаз» к Инспекции ФНС РФ по Октябрьскому району г.Липецка о признании частично недействительным решения № 2006дсп от 30.04.2008г.,
УСТАНОВИЛ:
Открытое акционерное общество по газификации и эксплуатации газового хозяйства Липецкой области «Липецкоблгаз» (далее - ОАО «Липецкоблгаз», Общество) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Липецка (далее ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка, Инспекция) о признании частично недействительным (незаконным) решения № 2006дсп от 30.04.2008 г. в части привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 627 401 руб., по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДС как налоговым агентом в сумме 222 712 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 1 669 199 руб., НДС (налоговый агент) в сумме 10 913 руб., предложения уплатить НДС в сумме 7 253 656 руб.
Данное требование выделено из дела № А36 - 1406/2008 с присвоением ему номера А36 - 1578/2008.
Определением Арбитражного суда Липецкой области от 20.06.2008г. по делу № А36 - 1578/2008 требования в части привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДС как налоговым агентом в сумме 222 712 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС (налоговый агент) в сумме 10 913 руб., предложения уплатить НДС в сумме 1 113 559 руб., из данного дела выделены в отдельное производство с присвоением ему номера А36 - 1799/2008г.;
требования в части привлечения Общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС, начисления пени за несвоевременную уплату НДС, предложения уплатить НДС за август 2005 г. в сумме 179 698 руб., из данного дела выделены в отдельное производство с присвоением ему номера А36 - 1800/2008г.;
требования в части привлечения Общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС, начисления пени за несвоевременную уплату НДС, предложения уплатить НДС в сумме 2 815 932 руб., из данного дела выделены в отдельное производство с присвоением ему номера А36 - 1801/2008г.
Предметом рассмотрения данного дела является требование Общества о признании недействительным (незаконным) решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка от 30.04.2008г. № 2006дсп в части привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДС как налоговым агентом в сумме 222 712 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС (налоговый агент) в сумме 10 913 руб., предложения уплатить НДС в сумме 1 113 559 руб.
Решением Арбитражного суда Липецкой области от 22.07.2008 года заявленные требования удовлетворены. Признано незаконным решение заместителя начальника Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г.Липецка от 30.04.2008г. № 2006дсп «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части привлечения Общества к налоговой ответственности в виде штрафа по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДС как налоговым агентом в сумме 222 712 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС (налоговый агент) в сумме 10 913 руб., предложения уплатить НДС в сумме 1 113 559 руб.
ИФНС России по Октябрьскому району г. Липецка не согласилась с данным решением и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит изменить решение Арбитражного суда Липецкой области от 22.07.08 г. и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ОАО «Липецкоблгаз».
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на то, что на основании п. 3 ст. 131 НК РФ и п. 1 ст. 23 НК РФ Общество как арендатор государственного имущества является налоговым агентом и обязано исчислить, удержать сумму НДС из доходов, уплачиваемых им арендодателю. Обязанность по исчислению и удержанию НДС из доходов, уплачиваемых арендодателю, возникает у организации - арендатора в момент перечисления денежных средств ООО «Липецкрегионгаз» в соответствии с соглашением о переводе долга, а именно в январе 2007 г., а не в момент заключения соглашения о переводе долга по арендной плате от Общества на нового должника - ООО «Липецкрегионгаз».
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки ОАО «Липецкоблгаз» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г. составлен акт № 15 от 29.02.2008г.
30.04.2008г. Инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д. 8 - 166 - т.2), которым ОАО «Липецкоблгаз» привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ по ЕСН в сумме 361 349 руб., по НДС - 627 401 руб., по налогу на прибыль - 11 717, по ЕНВД - 59 628 руб., по ст. 123 НКРФ за неперечисление НДС как налоговым агентом - в размере 222 712 руб., по п. 2 ст. 27 Федерального закона РФ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде штрафа в сумме 151 264 руб.; по транспортному налог за 2006 г. - 150 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля - 50 руб.;
начислены пени за несвоевременную уплату налогов: ЕСН - 342 053 руб., НДС - 1 669 199 руб., НДС (налоговый агент) - 10 913 руб., налог на прибыль в федеральный бюджет - 440 руб., налог на прибыль в территориальный бюджет - 4 193 руб., ЕНВД - 69 807 руб., за несвоевременное перечисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 115 053 руб., транспортный налог - 109,6 руб., НДФЛ - 6 470 руб.;
предложено уплатить недоимку в сумме 12 513 050 руб., в том числе ЕСН - в сумме 2 885 657 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 1 578 244 руб., НДС - 6 434 511 руб., НДС (НА) - 1 113 559 руб., налог на прибыль за 2005 г. - 53 466 руб., за 2006 г. - 26 880 руб., ЕНВД - 419 532 руб., транспортный налог - 750 руб., налог на землю за 2005 г. - 453 руб.
предложено уменьшить НДС, исчисленный в завышенных размерах в сумме 66 384 руб.
Основанием доначисления Обществу НДС как налоговому агенту послужил вывод Инспекции о занижении Обществом налогооблагаемой базы за январь 2007г., в связи с тем, что обязанность у налогового агента по исчислению и удержанию НДС из доходов, уплачиваемых арендодателю, и, соответственно перечислению сумм НДС в бюджет возникает в момент перечисления денежных средств арендодателю ( государственному органу). Поскольку денежные средства (7 300 000 руб. - часть арендной платы за декабрь 2006г.) были перечислена Комитету по управлению государственным имуществом Липецкой области 29.01.07 г., Инспекция сделала вывод о наличии у Общества обязанности по исчислению, удержанию и перечислению НДС в бюджет в январе 2007 г.
Не согласившись с решением № 2006дсп от 30.04.2008г. в части доначисления НДС как налоговому агенту, ОАО «Липецкоблгаз» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Статьей 161 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по НДС налоговыми агентами.
В соответствии с п.3 вышеуказанной статьи при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы имущества, указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Как следует из материалов дела, между Обществом и Комитетом по управлению государственным имуществом Липецкой области заключен договор № 127 от 01.01.2006г. на аренду государственного имущества для обеспечения населения Липецкой области газом в период с 01.01.06 г. по 30.12.06 г. (л.д. 65 - 68 - т.1).
Пунктом 3.1. договора предусмотрено, что размер арендной платы составляет 71 300 000 руб., пунктом 3.4. установлено, что НДС уплачивается арендатором (Обществом) отдельно сверх арендной платы.
В Приложении 2 к договору № 127 от 01.01.2006г. указан график платежей на 2006г.
На основании п.3 ст.161 НК РФ и п.1 ст.23 НК РФ ОАО «Липецкоблгаз» как арендатор государственного имущества по названному договору являлся налоговым агентом и обязан был исчислить, удержать суммы НДС из доходов, уплачиваемых им арендодателю.
Исходя из содержания п.3 ст.161 НК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обязанность по исчислению и удержанию НДС законодателем возложена на арендаторов имущества, временем исполнения указанной обязанности является момент уплаты арендных платежей арендатором соответствующему органу.
Согласно пункту 1 статьи 391 Гражданского кодекса Российской Федерации допускается перевод должником своего долга на другое лицо, при условии согласия кредитора.
В соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено прекращение обязательства зачетом.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела 29.12.06 г. между ОАО «Липецкоблгаз», ООО «Липецкрегионгаз» и Комитетом по управлению государственным имуществом Липецкой области был заключен договор № 944 о переводе долга.
Проанализировав указанный договор, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что договор содержит элементы соглашения о проведении зачета взаимных требований: между Обществом и ООО «Липецкрегионгаз» по договору № 29 - 3 - 0019 от 25.11.2004 г. транспортировки газа населению на бытовые нужды ( п.2 и п.3 договора), а также элементы соглашения о переводе долга: с ОАО «Липецкоблгаз» на ООО «Липецкрегионгаз» с согласия кредитора - Комитета по управлению имуществом Липецкой области(п.2 договора).
В соответствии с данным договором часть задолженности ОАО «Липецкоблгаз» по арендной плате перед Комитетом за декабрь 2006г. в сумме 7 300 000 руб. была передана Обществом «новому должнику» - ООО «Липецкрегионгаз», который в соответствии с условиями договора должен погасить данную задолженность до 31.01.07 г. .
Задолженность ОАО «Липецкоблгаз» была перечислена Комитету по платежному поручению № 297 от 29.01.2007г. новым должником - ООО «Липецкрегионгаз».
Таким образом, арендный платеж в сумме 7 300 000 руб. был уплачен Комитету не арендатором государственного имущества, а новым должником. При этом, как следует из текста договора № 944 от 29.12.2006г., обязанности арендатора государственного имущества новому должнику не были переданы, равно как и в сумме переданного долга не содержалась сумма НДС. Следовательно, обязанность по исчислению и удержанию НДС осталась за прежним должником - арендатором имущества - ОАО «Липецкоблгаз».
Как видно из материалов дела, указанную обязанность ОАО «Липецкоблгаз» выполнило в декабре 2006г., исчислив сумму НДС, равную 18 % сумме задолженности (7 300 000 х 18 % = 1 314 000).
При этом, судом первой инстанции обоснованно указано, что в оспариваемом решении сумма НДС определена Инспекцией в меньшем размере в связи с определением НДС по расчетной ставке 18/118. Однако в судебном заседании представитель Инспекции согласился с правильностью исчисления Обществом указанной суммы. В связи с тем, что определение суммы НДС в решении Инспекции от 30.04.2008г. в размере 1 113 559 руб. не привело к нарушению прав Общества, суд первой инстанции обоснованно не оценивал правильность определения Инспекцией размера НДС.
Исполнение Обществом обязанности по исчислению и удержанию НДС в сумме 1 314 000 руб. подтверждается уточненной налоговой декларацией Общества от 06.02.2007г. за декабрь 2006г. (см. л.д. 88 - 102 - т.1) и не оспаривается Инспекцией (см. л.д. 26 - 43 - т.2). Уплата НДС в сумме 1 314 000 руб. в бюджет произведена Обществом платежным поручением № 341 от 05.02.2007г., что подтверждается данными его лицевого счета в Инспекции (см. л.д. 110, 125 - т.1) и не оспаривается налоговым органом. Указанные действия произведены Обществом до начала данной налоговой проверки (см. решение от 06.09.2007г. № 56 - л.д. 58 - 59 - т.2).
Как правильно указал суд первой инстанции, действовавшее в спорный период налоговое законодательство не предусматривало порядка и времени исчисления и удержания налога на добавленную стоимость в случае передачи налоговым агентом долга новому должнику.
Между тем, как следует из п.4 ст.23 НК РФ, налоговые агенты перечисляют удержанные им налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком. В связи с этим суд первой инстанции руководствовался общими нормами, регулирующими порядок исчисления и уплаты налога налогоплательщиками.
Согласно п.1 ст.167 НК РФ (в редакции ФЗ от 22.07.2005г. № 119 - ФЗ, действовавшей в проверяемый период) в целях обложения налогом на добавленную стоимость моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Таким образом, общим принципом установления момента определения налоговой базы является принцип определения более ранней даты из перечисленных в статье 167 НК РФ: даты отгрузки (передачи имущественных прав) или даты предоплаты.
В данном деле не имела места оплата, частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров, передачи имущественных прав, то есть предварительная оплата. В связи с этим применение п/п.2 п.1 ст.167 НК РФ в данной ситуации не представляется возможным. По этой же причине не может быть применен и п.14 ст.167 НК РФ.
Пункт 8 ст.167 НК РФ устанавливает момент определения налоговой базы при передаче имущественных прав, предусмотренных статьей 155 НК РФ. Между тем случаи передачи имущественных прав, перечисленные в статье 155 НК РФ, не имеют отношения к передаче долга по данному делу. В том числе суд не может расценивать как регулирующий данную ситуацию пункт 5 статьи 155 НК РФ, поскольку, как уже было отмечено, по договору № 944 от 29.12.2006г. арендные права ООО «Липецкрегионгаз» от ОАО «Липецкоблгаз» не передавались.
При этом, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что нормативное регулирование сложившихся в данном деле правоотношений по моменту исчисления НДС налоговым агентом не предусмотрено.
В соответствии с п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Таким образом, проанализировав указанные нормы налогового законодательства в их совокупности и взаимной связи, учитывая, что обязанность по исчислению и удержанию НДС в декабре 2006г. Обществом была исполнена, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оснований для доначисления Обществу налога в январе 2007г. у Инспекции не имелось.
Более того, исчисление и удержание Обществом налога на добавленную стоимость в декабре 2006г. соответствовало общему принципу налогового законодательства в отношении момента определения налоговой базы - по наиболее ранней из дат - и направлено на соблюдение баланса публичных (бюджета) и частных (Общества) интересов.
Относительно начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость за январь 2007г. в сумме 10 913 руб. судом первой инстанции установлено следующее.
Так как в силу статьи 75 НК РФ условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда первой инстанции неправомерности доначисления Обществу НДС, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление пени по НДС.
При этом, суд первой инстанции также обоснованно указал, что спорные доначисления налога в январе 2007 г. произведены Инспекцией без учета факта уплаты спорной суммы налога за декабрь 2006 г. - 05.02.2007 г. Исходя из представленных в материалы дела доказательств сумма 1 314 000 руб. к моменту наступления срока уплаты НДС за январь 2007г. - 20.02.2007г. - фактически поступила в бюджет (05.02.2007г.). Данное обстоятельство не оспаривается Инспекцией, что в свою очередь исключает начисление пени по спорным доначислениям.
Согласно статьи 123 НК РФ, неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Учитывая выводы суда о необоснованности доначисления НДС в сумме за январь 2007 г., суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным привлечение Общества к ответственности по ст.123 НК РФ
На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции от 30.04.08 г. №2006дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным в части начисления НДС в размере 1 113 559 руб., пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 10 913 руб. и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 222712 руб.
Доводы апелляционной жалобы Инспекции подлежат отклонению, поскольку основаны на неправильном толковании вышеприведенных норм налогового законодательства, а также противоречат фактическим обстоятельствам дела. Ссылаясь на необходимость удержания и перечисления налога в момент перечисления денежных средств арендатором арендодателю, Инспекция не учитывает, что в рассматриваемом случае денежные средства в адрес арендодателя были перечислены не арендатором, а новым должником.
