ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 февраля 2008 года Дело N А48-4462/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 14.02.2008г.
Полный текст постановления изготовлен 21.02.2008г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Скрынникова В.А.,
судей: Осиповой М.Б.,
Протасова А.И.,
при ведении протокола судебного заседания Овсянниковой Е.С.
при участии:
от налогоплательщика: Савельевой О.А., начальника юридического отдела, доверенность от 08.09.2006г. № 2018, паспорт серии 54 05 № 946852 выдан Заводским РОВД г. Орла 06.07.2006г., Спиридонова А.В., начальника правового управления, доверенность от 19.04.2007г. № 989, паспорт серии 54 03 № 654629 выдан Заводским РОВД г. Орла 14.10.2003г., Мятечкина Е.Н., юрисконсульта, доверенность № 184 от 24.01.2008г., паспорт серии 54 03 № 3601405 выдан Орловским РОВД Орловской области 28.07.2003г.,
от налогового органа: Анпилоговой О.Л., специалиста 1 разряда, доверенность № 36 от 19.07.2007г., паспорт серии 54 03 № 594458 выдан Троснянским РОВД Орловской области 26.02.2003г.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» и ИФНС России по Советскому району г. Орла на решение Арбитражного суда Орловской области от 21.12.2007 года по делу № А48 - 4462/07 - 15 (судья Клименко Е.В.) по заявлению ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» к ИФНС России по Советскому району г. Орла о признании недействительным ее требования № 7804 от 09.08.2007г.,
УСТАНОВИЛ:
ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к ИФНС России по Советскому району г. Орла о признании недействительным требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа № 7804 по состоянию на 09.08.2007г., согласно которому заявителю предложено до 25.08.2007 г. уплатить авансовый платеж по налогу на имущество за 1 - е полугодие 2007 г. в сумме 1865617 руб. и пени в сумме 191502,13 руб.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 21.12.2007г. заявленные требования удовлетворены частично. Требование ИФНС России по Советскому району г. Орла № 7804 по состоянию на 09.08.2007г. признано недействительным в части предложения уплатить пени в сумме 189636 руб. 13 коп.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» частично не согласилось с данным решением и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным оспариваемого требования в отношении пени в сумме 1866 руб. и принять по делу новый судебный акт, признав оспариваемое требование недействительным в части предложения уплатить пени в полном размере в сумме 191502,13 руб. В части отказа в признании недействительным требования в части предложения уплатить авансовый платеж по налогу на имущество за 1 - е полугодие 2007 года в сумме 1865617 руб. ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» решение суда первой инстанции не оспаривает.
ИФНС России по Советскому району г. Орла также не согласились с решением суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого требования в части предложения уплатить пени в сумме 189636 руб. 13 коп. ИФНС России по Советскому району г. Орла просит решение суда первой инстанции в данной части отменить и отказать в удовлетворении заявленных требований.
С учетом изложенного, поскольку сторонами обжалуется решение суда первой инстанции только в части, и они не заявили возражений относительно пересмотра решения только в обжалуемой части, арбитражный суд апелляционной инстанции в силу ч. 5 ст. 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения от 21.12.2007г. только в обжалуемой части, а именно, в части правомерности указания в оспариваемом требовании пени по налогу на имущество в сумме 191502,13 руб.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах, суд апелляционной инстанции считает, что обжалуемое решение подлежит изменению в части.
Как следует из материалов дела, 20.07.2007г. ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» в ИФНС России по Советскому району г. Орла представлена налоговая декларация по налогу на имущество за 1 полугодие 2007 года, согласно которой сумма авансового платежа, подлежащая уплате, составила 1865617 руб.
В связи с неуплатой налога в указанной сумме в установленный законодательством срок (05.08.2007г.), ИФНС России по Советскому району г. Орла в адрес налогоплательщика выставлено требование № 7804 по состоянию на 09.08.2007г., согласно которому налогоплательщику предложено уплатить налог на имущество в сумме 1865617 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 191502 руб. 13 коп.
Не согласившись с данным ненормативным актом налогового органа, ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Частично удовлетворяя требования ГОУ ВПО «Орловский государственный университет» и признавая недействительным оспариваемое требование в части предложения уплатить пени в сумме 189636 руб. 13 коп. суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган правомерно включил в требование № 7804 по состоянию на 09.08.2007г. пени по налогу на имущество в сумме 1866 руб., начисленных на указанную в требовании задолженность по авансовому платежу по налогу на имущество за 1 полугодие 2007 года в размере 1865617 руб. за три дня просрочки.
При этом суд первой инстанции исходил из положений ст.ст.45, 75, 372 - 374, 379 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), а также пункта 1 статьи 4 Закона Орловской области от 25.11.2003г. № 364 - ОЗ «О налоге на имущество организаций» которым предусмотрена уплата налога путем внесения авансовых платежей, рассчитанных в соответствии со ст.ст. 382, 384 и 385 части второй Налогового кодекса РФ в сроки: не позднее 5 мая, 5 августа и 5 ноября.
В обоснование апелляционной жалобы ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» ссылается на Закон Орловской области от 28.12.2007г. № 744 - ОЗ «О внесении изменения в статью 4 Закона Орловской области «О налоге на имущество организаций». Согласно Закону №744 - ОЗ часть 2 статьи 4 Закона от 25.11.2003г. № 364 - ОЗ дополнена абзацем вторым, согласно которому не исчисляют и не уплачивают авансовые платежи по налогу в течение налогового периода государственные образовательные учреждения высшего профессионального образования области (ст. 1 Закона).
Согласно статьи 2, настоящий Закон вступает в силу по истечении 1 месяца со дня его официального опубликования и применяется к правоотношениям, возникшим с 01.01.2007г.
Как установлено судом апелляционной инстанции, Закон Орловской области от 28.12.2007г. № 744 - ОЗ официально опубликован 12 января 2008 г. в газете «Орловская правда» и вступил в силу с 13.02.2008 г..
В силу п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Таким образом, учитывая, что Закон Орловской области № 744 - ОЗ, отменяющий обязанность по исчислению и уплате авансовых платежей в течение налогового периода, улучшил положение налогоплательщика, то в силу п. 4 ст. 5 НК РФ и в силу специального указания в самом Законе он имеет обратную силу и применяется к рассматриваемым правоотношениям.
Согласно Уставу, принятому 28.05.2002г. и утвержденному Министерством образования РФ, ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» является государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования федерального подчинения.
В связи с этим, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что поскольку в силу Закона Орловской области от 28.12.2007г. № 744 - ОЗ «О внесении изменения в статью 4 Закона Орловской области «О налоге на имущество организаций» ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет», являясь государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования в 2007 году имеет право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу на имущество, пени за просрочку уплаты таких платежей в 2007 г. начисляться не должны.
При этом суд апелляционной инстанции также учитывает, что в силу ст.372 НК РФ установление порядка и сроков уплаты налога отнесено к компетенции законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации.
Судом апелляционной инстанции установлено, что налоговый орган после вступления в силу Закона Орловской области от 28.12.2007г. № 744 - ОЗ не направил ГОУ ВПО «Орловский государственный технический университет» уточненного требования в порядке ст.71 НК РФ.
В связи с этим, оспариваемое в требование в части включения в него пени в сумме 1866 руб., начисленных на указанную в требовании задолженность по авансовому платежу по налогу на имущество за 1 полугодие 2007 года в размере 1865617 руб. подлежит признанию недействительным, как не соответствующее Закону Орловской области от 28.12.2007г. № 744 - ОЗ «О внесении изменения в статью 4 Закона Орловской области «О налоге на имущество организаций».
Между тем, признавая недействительным требование ИФНС России по Советскому району г. Орла № 7804 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 09.08.2007г. в части предложения уплатить пени в сумме 189636 руб. 13 коп., суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Согласно п. п. 1 - 4 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.
Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки и должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.
Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения закона о налогах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.
Согласно п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» досудебное урегулирование спора о взыскании пеней по недоимкам состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании размера недоимки, даты, с которой начинают начисляться пени, и ставки пеней.
Такое официальное толкование норм налогового права создает для налогоплательщика условия, когда он, исходя из содержания требования об уплате налога, в состоянии четко определить, куда, за какой налоговый период и в каком объеме он должен внести обязательные платежи.
Таким образом, исходя из положений приведенных норм, а также ч. 2 ст. 201 АПК РФ требование об уплате недоимок и пеней может быть признано недействительным, если оно не соответствует действительной обязанности налогоплательщика по уплате налогов (сборов), пеней или составлено с существенными нарушениями ст. 69 НК РФ.
Пунктами 3, 4 ст.75 НК РФ предусмотрено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.
Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Как следует из оспариваемого требования № 7804 по состоянию на 09.08.2007г., в нем указана недоимка по налогу на имущество в сумме 1865617 руб. по сроку уплаты 06.08.2007г. и пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 191502 руб. 13 коп.
В ходе проверки правомерности указания в оспариваемом требовании суммы пени, исчисленной на указанную в нем недоимку, судом первой инстанции установлено, что пеня на вышеуказанную задолженность подлежала начислению в сумме 1866 руб. (1865617 руб. х 1/300 х 10% х 3 дня).
Как следует из письменных объяснений ИФНС России по Советскому району по г. Орла (исх. № 04 - 24/ от 13.02.2008г.), представленных при рассмотрении апелляционной жалобы, на сумму недоимки 1865617 руб. по сроку уплаты 06.08.2007 г. за период с 07.08.2007г. по 09.08.2007г. (3 дня) подлежат начислению пени в сумме 1866 руб. с учетом действовавшей в указанный период ставки рефинансирования, и установленной ЦБ РФ в размере 10 % годовых (телеграмма ЦБ РФ от 18.06.2007г. № 1839 - У).
Вместе с тем, из указанных объяснений по начислению пени следует, что в данное требование также включены пени, начисленные на задолженность по налогу на имущество за 1, 2, 3 кварталы 2006 года и 1 квартал 2007 года. Однако недоимка, на которую начислены данные пени, в оспариваемом требовании не указана, отсутствует также расчет начисленной пени.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в оспариваемом требовании № 7804 по состоянию на 09.08.2007г. на указанную в нем недоимку за 1 полугодие 2007 года в сумме 1865617 руб. по сроку уплаты 06.08.2007г. приходятся пени в сумме 1866 руб.
Обоснованность и правомерность включения в оспариваемое требование пени на задолженность по налогу на имущество за 1, 2, 3 кварталы 2006 года и 1 квартал 2007 года налоговым органом в установленном порядке не подтверждена.
Учитывая, что требование об уплате недоимок и пеней может быть признано недействительным, если оно не соответствует фактической обязанности налогоплательщика по их уплате или если нарушения требований, предъявляемых к его содержанию, являются существенными, суд апелляционной инстанции считает, что в части включения в оспариваемое требование пени в сумме 189636 руб. 13 коп. оно подлежит признанию недействительным.
Ссылка налогового органа на представленные в материалы дела таблицы и хронологии расчета пени, указанной в оспариваемом требовании не может быть принята судом апелляционной инстанции, так как указанные документы датированы более поздним числом, чем оспариваемое требование, и налоговым органом не доказан факт их направления налогоплательщику совместно с требованием.
Довод налогоплательщика о неправомерном начислении пени, поскольку уплата налога на имущество в более поздний срок по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах обусловлена несвоевременным выделением бюджетных средств, не может быть принят судом апелляционной инстанции.
В соответствии с абз. 2 п. 3 ст. 75 НК РФ, не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика.
Таким образом, Налоговый кодекс РФ не предусматривает в качестве основания для не начисления пени несвоевременное выделение бюджетных средств на уплату соответствующего налога.
Положения п. 8 ст. 75 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2006г. № 137 - ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2007г., согласно которым не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции подлежат применению только в отношении тех разъяснений, которые будут даны уже после 31 декабря 2006 года (п. 7 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006г. № 137 - ФЗ).
В качестве основания неправомерности начисления пени не может быть принята и ссылка налогоплательщика на Письмо Минфина РФ от 29.11.2006г. № 03 - 06 - 01 - 02/47 «О предоставлении бюджетным учреждениям отсрочки по уплате налога на имущество организаций, земельного налога», в котором указано, что налоговые органы не должны применять меры по взысканию налогов и пеней в отношении бюджетных учреждений, своевременно обратившихся в налоговые органы с заявлением о предоставлении им отсрочки по уплате налогов в установленном Налоговым кодексом порядке, подтвердивших письмами главных распорядителей средств федерального бюджета факт задержки финансирования на уплату налогов.
Согласно п. 1 ст. 1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
В соответствии с п. 1 ст. 4 НК РФ федеральные органы исполнительной власти в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.
В силу п. 1 ст. 34.2 НК РФ Минфин России дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Минфин России в Письме от 07.08.2007г. № 03 - 02 - 07/2 - 138 разъяснил положения налогового законодательства в части статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
В данном письме, в частности, указывается, что письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами, а также не подлежат подготовке и регистрации в соответствии с Правилами подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, установленными Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.08.1997г. № 1009.
При этом разъяснения, направляемые Минфином России ФНС России, также не являются нормативными правовыми актами, не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, а также не подлежат подготовке и регистрации в порядке, установленном для нормативных правовых актов.
Кроме того, согласно пункту 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.08.1997г. № 1009, издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.
Арбитражные суды, рассматривающие возникающие в сфере налогов и сборов споры, также не связаны положениями указанных писем, поскольку в соответствии с ч. 1 ст. 13 АПК РФ подобные письма не входят в круг нормативных правовых актов, применяемых при рассмотрении дел (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2007г. № 12547/06).
По указанным основаниям следует признать необоснованной и ссылку налогоплательщика на письма Рособразования и иные имеющиеся в материалах дела письма Минфина РФ о возможности неначисления пени при недостаточном бюджетном финансировании.
