ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 марта 2009 года Дело N А48-4642/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 16.03.2009г.
Полный текст постановления изготовлен 20.03.2009г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.,
судей: Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем
Бутыриной Е.А.,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Грошилиной Л.Н. - главного госналогинспектора по доверенности №03 - 02 от 13.03.2009, Большаковой Ю.В. - начальника юридического отдела по доверенности №03 - 02/1 от 23.01.2009,
от налогоплательщика: Вдовенко М.А. - представителя по доверенности от 10.03.2009, Адамян К.О. - представителя по доверенности от 10.11.2008,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Орловской области на решение арбитражного суда Орловской области от 12.01.2009г. по делу №А48 - 4642/08 - 17 (судья Химичев В.А.),
принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Славянское» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Орловской области о признании частично недействительным решения Инспекции № 32 от 18.08.2008г.,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью «Славянское» (далее - ООО «Славянское», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением (с учетом уточнения требований) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Орловской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 32 от 18.08.2008 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы за 2006г. в виде взыскания штрафа в сумме 28221 руб. в федеральный бюджет и 75979 руб. - в территориальный бюджет, за 2007г. - 24904руб. в федеральный бюджет и 67050 руб. - в территориальный бюджет (пп.3 п.1 решения); доначисления налога на прибыль организаций за 2006г. в общей сумме 521000 руб., в том числе в федеральный бюджет 141104 руб. и в территориальный бюджет 379896 руб., за 2007г. в сумме 459771 руб., из них 124521 руб. в федеральный бюджет и 335250 руб. в территориальный бюджет (п.3.1 пп.4 - 7 решения); а также начисления пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2006г. в федеральный бюджет - 24251руб., в территориальный бюджет - 65293 руб., за 2007г. в федеральный бюджет 6154 руб. и в территориальный бюджет - 16572 руб. (пп.1,2 п.2 решения).
Решением арбитражного суда Орловской области от 12.01.2009г. заявленные требования полностью удовлетворены, решение Инспекции № 32 от 18.08.2008 г. признано недействительным в оспариваемой части.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Орловской области от 12.01.2009г. и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование изложенных в апелляционной жалобе доводов Инспекция указывает на то, что налоговый орган не вправе самостоятельно учесть при определении налогооблагаемой базы и исчислении налога на прибыль организаций убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах, т.к. право переноса убытков на будущее (на конкретный налоговый период в течение 10 лет) законодательством предоставлено только налогоплательщику.
Кроме того, Инспекция считает несостоятельным довод налогоплательщика о том, что им ( налогоплательщиком) ошибочно было отражено в составе внереализационных доходов покрытие убытков Общества его учредителем, поскольку доходы в виде имущества, полученного безвозмездно от организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации, не учитываются при определении налоговой базы на основании пп.11 п. 1 ст. 251 НК РФ. В данном случае, по мнению налогового органа, Общество имущества не получало, учредителем лишь был покрыт результат финансово - хозяйственной деятельности предприятия. При этом, Инспекции считает также, что поскольку имущество от учредителя Обществом получено не было, то соответственно отсутствуют основания для применения п.п.11 п.1 ст.251 НК РФ, который, согласно доводам Инспекции, подлежит применению только к случаям, когда имущество фактически получено налогоплательщиком.
ООО «Славянское» возражает против доводов апелляционной жалобы и считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО «Славянское» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, полноты, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г. Итоги проведенной проверки нашли отражение в акте №26 от 25.07.2008г.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение №32 от 18.08.2008г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Общество в отношении налога на прибыль привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2006г. в виде взыскания штрафа в общей сумме 104200 руб., из них за неуплату налога в ФБ - 28221 руб., в ТБ - 75979 руб., а также за неуплату налога в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль в 2007 в виде взыскания штрафа в общей сумме 91954 руб., из них за неуплату налога в ФБ - 24904 руб., в ТБ - 67050 руб. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2006г. в ФБ в сумме 141104 руб., в ТБ - 379896 руб., за 2007г. в ФБ - 124521 руб., в ТБ - 335250 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2006г. в ФБ - в сумме 24251 руб., в ТБ - 65293 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2007г. в ФБ - 6154 руб., в ТБ - 16572 руб.
Не согласившись с ненормативным правовым актом налогового органа в указанной части, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования суд первой инстанции исходил из нижеследующего.
Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
К доходам на основании ст. 248 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.
При этом пп.11 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации.
Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества или имущественных прав, не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество или имущественные права передающему лицу.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции, основанием доначисления Обществу налога на прибыль организаций явился вывод налогового органа о неправомерном занижении налогоплательщиком налоговой базы, исходя из представленных Обществом первичных учетных документов и налоговых деклараций по НДС.
Так, Общество в представленной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006г. отразило доходы от реализации в сумме 29545584 руб., в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007г. в сумме 16369870 руб. В результате проверки установлено, что в нарушение ст. 249 НК РФ общество не отразило в налоговой декларации по налогу на прибыль: за 2006г. выручку в сумме 2170836 руб. (31716420 - 29545584), так как фактически выручка согласно первичных документов и предоставленных налоговых деклараций для исчисления НДС составляет 31716420 руб.; за 2007 г. выручку в сумме 1915714 руб. (18285584 - 16369870), так как фактически выручка согласно первичных документов и предоставленных налоговых деклараций для исчисления НДС составляет 18285584 руб., что повлекло занижение налогооблагаемой базы в 2006 году на 2170836,00 руб., занижение налога на прибыль в сумме 521,00руб.(2170836х24%) и занижение налогооблагаемой базы в 2007году на 1915714,00 руб., занижение налога на прибыль в сумме 459771,00руб.(1915714х24%).
Не оспаривая указанные выводы налогового органа, Общество ссылается на то, что при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за указанные налоговые периоды Инспекцией не были учтены факт наличия у Общества убытка по декларации 2005г. в сумме 3606958 руб., а также ошибочное включение налогоплательщиком в состав внереализационных доходов суммы 25001467,3 руб. в 2006г. и 16659657,04 руб. в 2007г. по решениям учредителя Общества - ООО «Победа» о покрытии убытков.
Оценивая доводы сторон в соответствии с приведенными нормами материального права и представленными доказательствами, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган в ходе проверки должен был оценить все документы, представленные налогоплательщиком, и на их основе принять правомерное решение о наличии у налогоплательщика обязанности уплатить по итогам выездной налоговой проверки неуплаченный налог на прибыль, а не ограничиться оценкой только отдельных документов бухгалтерской отчетности.
Как следует из материалов дела, единственным участником ООО «Славянское» - ООО «Победа» (100% уставного капитала OOО «Славянское») были приняты решения №09 - 06 от 30.09.2006г. №10 - 06 от 31.12.2006, №04 - 07 от 30.06.2007, №05 - 07 от 30.09.2007, №06 - 07 от 31.12.2007 о погашении убытков , возникших в результате финансово - хозяйственной деятельности Общества за предшествующие периоды. При этом предусмотрена возможность погашения убытков имуществом (в том числе денежными средствами, путем их перечисления со своего счета на счет Общества) либо предоставлением простых векселей.
Как следует из пояснений налогоплательщика и подтверждается материалами дела, Обществом при заполнении деклараций по налогу на прибыль в состав внереализационных доходов ошибочно были включены суммы, направленные учредителем на покрытие убытков ООО «Славянское» в 2006г. в сумме 25001467,00руб. и в 2007г. в сумме 16659657,00 руб.
Факт включения Обществом указанных сумм в состав внереализационных доходов в соответствующих налоговых периодах, а также то обстоятельство, что указанные суммы были включены в состав внереализационных доходов в соответствии с вышеприведенными решениями учредителя Общества, сторонами не оспаривается.
В силу положений ст.271 НК РФ, определяющей порядок признания доходов для целей налогообложения налогом на прибыль при методе начисления, датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества ( работ, услуг) является дата подписания сторонами акта приема - передачи имущества ( приемки - сдачи работ, услуг), а для доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств датой получения доходов является дата поступления денежных средств на расчетный счет ( в кассу) налогоплательщика ( п.4 ст.271 НК РФ).
Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, доводы Инспекции о надлежащем учете Обществом в составе внереализационных доходов сумм в размере 25001467,00руб. в 2006г. и в размере 16659657,00 руб. в 2007г. на основании принятых учредителем Общества решений исходя из избранного метода признания доходов ( по методу начисления) не основаны на положениях п.4 ст.271 НК РФ.
В рассматриваемом случае Инспекция не представила доказательств того, что Учредителем в адрес Общества во исполнение принятых учредителем решений передавалось какое - либо имущество, о чем подписывались соответствующие двухсторонние акты, доказательств перечисления Учредителем в адрес Общества денежных средств Инспекцией также не представлено. Более того, в апелляционной жалобе Инспекция ссылается на то обстоятельство, что Общество не получало никакого дохода.
Само по себе наличие решений учредителя о погашении убытка Общества не свидетельствует о том, что внереализационный доход получен Обществом в смысле ст.271 НК РФ.
Из имеющегося в материалах дела решения Учредителя №06 - 08 от 31.07.2008 следует также , что ООО «Победа» были отменены принятые ранее решения о погашении убытков, что также подтверждает отсутствие у Общества оснований для включения сумм в размере 25001467,00руб. в 2006г. и в размере 16659657,00 руб. в 2007г. в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль организаций.
Факт применения Обществом метода начисления при определении доходов для целей налогообложения налогом на прибыль в 2006 - 2007 г.г. отражен в акте налоговой проверки и решении Инспекции, имеющихся в материалах дела.
Кроме того, исходя из приведенных положений подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации.
Следовательно, независимо от факта получения Обществом имущества либо денежных средств от Учредителя на безвозмездной основе на основании имеющихся в материалах дела решений Учредителя, указанные денежные средства не подлежат учету в составе внереализационных доходов для целей налогообложения налогом на прибыль. Поскольку, в случае, если имущество либо денежные средства фактически не получены Обществом от Учредителя, само по себе решение Учредителя о покрытии убытков Общества не свидетельствует о наступлении даты получения доходов в смысле п.4 ст.271 НК РФ; в случае же, если имущество либо денежные средства получены Обществом, то подлежат применению положения п.п.11 п.1 ст.251 НК РФ о невключении в состав доходов для целей исчисления налоговой базы имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации.
Таким образом, являются обоснованными доводы налогоплательщика о том, что спорные суммы были включены Обществом в состав внереализационных доходов ошибочно ( излишне).
Следовательно, судом области были правомерно отклонены доводы Инспекции о том, что поскольку исходя из приказа об учетной политики Общества № 1 от 16.01.2007 г. определение даты получения дохода осуществлялось по отгрузке (начислению), то независимо от фактического поступления денежных средств, либо иного имущества принятие учредителем соответствующих решений о погашении убытков должно повлечь за собой образование внереализационного дохода для целей налогообложения. Указанные доводы Инспекции не основаны на положениях п.4 ст.271 НК РФ.
При этом, представленные в ходе проверки документы позволяли налоговому органу установить, что суммы, ошибочно отраженные Обществом в составе внереализационных доходов, согласно п.4 ст.271 НК РФ, абз.2 п.п.11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.
Таким образом, с учетом выводов суда об излишнем включении при определении объекта налогообложения в состав доходов в 2006г. суммы 25001467руб., в 2007г. суммы 16659657 руб., при выявлении в ходе налоговой проверки занижения налоговой базы за 2006г. на сумму 2170836 руб., за 2007г. на сумму 1915714 руб., у налогового органа отсутствовали основания для вывода о наличии у Общества недоимки по налогу на прибыль организаций за указанные налоговые периоды.
На основании изложенного, доначисление налога на прибыль за 2006г. в ФБ в сумме 141104 руб., в ТБ - 379896 руб., за 2007г. в ФБ - 124521 руб., в ТБ - 335250 руб. произведено оспариваемым решением Инспекции неправомерно. Исходя из чего, у налогового органа также отсутствовали основания для начисление пеней за несвоевременную уплату указанных сумм налога на основании ст. 75 НК РФ и привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ.
Также в основу выводов суда о недействительности оспариваемого решения Инспекции положена оценка обстоятельств, связанных с наличием у налогоплательщика убытка в 2005г. в сумме 3606958 рублей.
Так, указанная сумма отражена в представленной Обществом 22.03.2006 года в Инспекцию налоговой декларации по налогу на прибыль (по строке 140). Из отчета о прибылях и убытках за 2005 г. также следует, что за отчетный период убыток составил 3607000 руб.
При этом суд первой инстанции исходил из того, что поскольку выездная налоговая проверка проводилась Инспекцией за 2006 - 2007 г.г., то, соответственно, налоговый орган при вынесении решения должен был учесть убытки возникшее у Общества в 2005 году и налоговую декларацию, принятую налоговым органом 22.03.2006 года. При наличии убытка прошлых лет налоговый орган был не вправе доначислять налог на прибыль за 2006 и 2007 г.г. и предъявлять его к уплате.
Указанный вывод арбитражного суда области суду апелляционной инстанции представляется ошибочным исходя из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.
При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в силу п. 2 ст. 252 НК РФ в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика также подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Пунктом. 2 ст. 265 НК РФ определено, что в целях гл. 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с п. 8 ст. 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами и расходами в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ.
