ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 13 марта 2008 года  Дело N А64-703/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 05.03.2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 13.03.2008 г.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи  Осиповой М.Б.,

судей:   Скрынникова В.А.

Протасова А.И.

при ведении протокола судебного заседания  Кондратьевой Н.С.

при участии:

от ЗАО «ТНП - Никольское»: Зубкова А.В. - представитель по доверенности №46 от 10.10.2007 сроком на один год без права передоверия, паспорт серии 46 05 №953888, выдан ОМ Балашихинского УВД Московской области 13.11.2003;

от МИФНС России №6 по Тамбовской области: Кобарженкова О.В. - главный госналогоинспектор отдела камеральных проверок по доверенности №03 - 15/28 от 03.12.2007 сроком до 03.03.2008, паспорт серии 68 03 №860121, выдан Мичуринским ГУВД Тамбовской области 11.06.2003;

Панина Т.А. - специалист первого разряда юридического отдела по доверенности №03 - 15/4 от 10.01.2008 действительна до 10.01.2009, паспорт серии 68 03 №989252 выдан Мичуринским ГУВД Тамбовской области 11.08.2004.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ЗАО «ТНП - Никольское» на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 12.04.2007 года по делу № А64 - 703/07 - 11  (судья Надежкина Н.Н.) по заявлению ЗАО «ТНП - Никольское» к МИФНС России № 6 по Тамбовской области о признании недействительным ее решения № 3 от 15.12.2006г.,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «ТНП - Никольское» (далее - ЗАО «ТНП - Никольское», Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Тамбовской области (далее - МРИ ФНС России № 6 по Тамбовской области, Инспекция) № 3 от 15.12.2006г, обязании МРИ ФНС № 6 по Тамбовской области подтвердить обоснованность применения ЗАО «ТНП - Никольское» налоговой ставки 0% по НДС в августе 2006 г., обязании МРИ ФНС России № 6 по Тамбовской области возместить НДС в сумме 671 303 руб. путем возврата на расчетный счет заявителя.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 12.04.2007г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2007 г. вышеуказанное решение суда первой инстанции оставлено без изменения , апелляционная жалоба ЗАО «ТНП - Никольское» без удовлетворения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.12.2007 г. постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от  06.09.2007 г. отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость установления всех фактических обстоятельств дела, исследования доказательств, представленных сторонами в обоснование своих требований и возражений, дать оценку правомерности применения Обществом налоговой ставки 0%, полноте представленных Обществом документов с учетом требований ст.165 НК РФ, а также разрешить вопрос о праве плательщика на возмещение налога на добавленную стоимость в соответствии с требованиями ст.ст.171, 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), использованным при оказании спорных услуг.

В ходе нового рассмотрения Общество уточнило требования апелляционной жалобы и просит отменить решение суда первой инстанции от 14.04.2007 г. в части  отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 15.12.2006 г. № 3 в части признания необоснованным применения налоговой ставки 0% по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 831 552, 71 рублей, в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 235 462, 28 руб. по налоговой декларации по НДС по ставке 0% за август 2006 г. и принять по делу новый судебный акт о признании незаконным решения Инспекции от 15.12.2006 г. № 3 в части признания необоснованным применения налоговой ставки 0% по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 831 552, 71 рублей, в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 235 462, 28 руб. по налоговой декларации по НДС по ставке 0% за август 2006 г.

В остальной части решение суда первой инстанции Обществом не обжалуется.

Инспекция не заявила каких - либо возражений по пересмотру решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

При указанных обстоятельствах на основании части 5 статьи 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

Рассмотрение дела откладывалось для представления Инспекцией пояснений и возражений относительно представленных Обществом  дополнительных доказательств и расчетов.

В судебном заседании 27.02. 2008 г. объявлялся перерыв до 05.03.2008 г.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене, как принятое по неполно выясненным обстоятельствам, имеющим значение для дела.

Как следует из материалов дела, 19.09.2006г. ЗАО «ТНП - Никольское» представило в МИФНС России № 6 по Тамбовской области налоговую декларацию по НДС по налоговой ставке 0 процентов за август 2006 года, в соответствии с которой налогоплательщиком заявлена реализация товаров (работ, услуг) на экспорт в сумме 4257784 руб., сумма НДС, заявленная к возмещению, составила 671303 руб., а также пакет документов,  предусмотренных ст. 165 НК РФ, в подтверждение обоснованности применения  ставки налогообложения 0 процентов и возмещения НДС.

По результатам камеральной проверки декларации и представленных документов Инспекцией принято решение № 3 от 15.12.2006., которым применение налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг), в сумме 4257784 руб. признано необоснованным и отказано в возмещении НДС в сумме 671303 руб.

Основанием для принятия указанного ненормативного акта послужили выводы Инспекции об отсутствии в договоре № 12/10, заключенном Обществом с ЗАО «ТНП - Транском» указаний на выполнение Обществом работ (услуг) непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, не представление Обществом выписки банка, подтверждающей фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя, указанных в п.п.2 п.1 ст.164 НК РФ на счет налогоплательщика в российском банке, представление копий коносаментов на иностранном языке, непредставление транспортных и товаросопроводительных документов, подтверждающих транспортировку экспортируемого товара до места его погрузки в морском порту.

Не согласившись с данным ненормативным актом налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции  посчитал правомерным отказ Инспекции в применении Обществом налоговой ставки 0% и применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по вышеуказанной налоговой декларации, поскольку по условиям заключенных договоров покупателем оказанных Обществом услуг являлось ОАО «Сибнефть» через ЗАО «ТНП - Транском», однако в поручениях на погрузку грузоотправителем нефтепродуктов указано ОАО «Газпромнефть», а не ОАО «Сибнефть», представленные документы содержат ссылки на иные договоры, коносаменты представлены на иностранном языке, что исключает возможность их оценки, не представлены транспортные и товаросопроводительные документы, подтверждающие транспортировку экспортируемых нефтепродуктов, в отношении которых налогоплательщиком оказаны услуги , до места погрузки в морском порту. Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что невозможно соотнести количество нефтепродуктов, в отношении которого заявителем оказаны услуги по наливу и услуги грузоотправителя, к количеству фактически реализованных на экспорт нефтепродуктов, поскольку нефтепродукты могли быть отгружены не только на экспорт, но и по территории РФ.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции Обществом были представлены копии поручений по погрузку, железнодорожных квитанций о приемке груза, отгрузочных ведомостей, морских коносаментов, переведенных на русский язык,  копии грузовых таможенных деклараций, подтверждающих реализацию работ( услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

Принимая и давая оценку представленным Обществом доказательствам, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в определении КС РФ от 12.07.2006 г. № 267 - О в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное ст.46 Конституции РФ, оказывается существенно ущемленным. Судебная защита прав и законных интересов налогоплательщика не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов.

Исходя из указанной правовой позиции КС РФ ч.4 ст.200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Кроме того, судом апелляционной инстанции учтены положения постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 г. № 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0%».

В силу п.2 указанного постановления Пленума ВАС РФ налогоплательщик может обратиться в суд только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Под несоблюдением налогоплательщиком установленной НК РФ административной процедуры возмещения НДС следует понимать не только его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган, но и представление в налоговый орган вместе с соответствующей налоговой декларацией неполного комплекта документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.

В соответствии с подп. 1 пункта 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по нало­говой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещенных под таможенный режим экс­порта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Подпунктом 2 этого же пункта предусмотрено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 ст. 164 НК РФ.

Названная норма распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и пере­грузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на террито­рию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организа­циями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчи­ков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на та­моженной территории (абзац второй, подп.1 ст. 164 НК РФ). Следовательно, указанные рабо­ты (услуги), выполненные налогоплательщиком, должны быть непосредственно связаны с реализацией товаров на экспорт.

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.11.2007 г. № 1375/07 подпункт 2 п.1 ст.164 НК РФ касается работ, услуг, осуществляемых в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта.

Операции, предусмотренные указанной нормой, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0% при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

В соответствии с п 4 ст.165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, в налоговые органы представляются следующие документы:

- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание услуг);

-  выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории РФ (п.п.4 п.4 ст.165 НК РФ).

Положения п.п.4 п.4 ст.165 НК РФ применяются с учетом особенностей, предусмотренных п.п.4 п.1 ст.165 НК РФ.

В силу п.п.4 п.1 ст.165 НК РФ при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты налогоплательщиком в налоговые органы представляются следующие документы:

копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой «погрузка разрешена» пограничной таможни РФ;

копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе «Порт разгрузки» указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ.

Как следует из оспариваемого в настоящем деле ненормативного акта в обоснование применения налоговой ставки 0% за август 2006 г. вместе с налоговой декларацией были представлены следующие документы: копия договора № 12/10 от 31.10.2003 г. с ЗАО «ТНП - ТРАНСКОМ», дополнительное соглашение № 5 от 24.12.2004 г. к договору № 12/10 от 31.10.2003 г.; копию платежного поручения № 550 от 04.08.2006 г.; копии коносаментов на иностранном языке № 1 от 03.08.2006 г., №1 от 07.08.2006 г.,№ 2 от 07.08.2006 г.№ 6295/11 от 08.08.2006 г., № 1 от 19.08.2006 г.,№ 1 от 25.08.2006 г.,№2 от 25.08.2006 г.,  №3 от 25.08.2006 г., № 6318/21 от 31.08.2006 г.; копии поручений на погрузку №№ 409/ЭД от 01.08.2006 г.,410/ЭД  от 04.08.2006 г., 411/ЭД от 06.08.2006 г., 6295/1А от 04.08.2006 г., 430/ЭД от 17.08.2006 г., 431/ЭД от 18.08.2006 г.,446/ЭД от 24.08.2006 г., 445/ЭД от 24.08.2006 г.,444/ЭД от 24.08.2006 г.,443/ЭД от 24.08.2006 г., 6318/2А от 28.08.2006 г.

Уточняя требования апелляционной жалобы, Общество представило расчет, согласно которому вес нефтепродуктов, в отношении которых Обществом были оказаны услуги по наливу и грузоотправлению, приходящихся на представленные в Инспекцию одновременно с налоговой декларацией по ставке 0%  коносаменты и поручения на погрузку, составил 72883, 116 тонн. Стоимость услуг, приходящихся на указанный объем составила 1 831 552, 71 руб.

Данное обстоятельство Инспекцией не оспорено и подтверждается представленными Инспекцией пояснениями( исх.11 - 15/01604 от 19.02.2007 г.) и расчетом.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в обжалуемой части Обществом вместе с декларацией представлены все необходимые документы, предусмотренные п.4 ст.165 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что в соответствии с вышеуказанным постановление Пленума ВАС РФ административная процедура возмещения НДС не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если им не выполнено требование налогового органа, предъявленное на основании пункта 8 ст.88 НК РФ, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов.

При этом в соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 13.02.2007 г. № 14137/06 п.п.5 и 7 п.1 ст.23, ст.88 НК РФ предписывает налогоплательщику обязанность исполнять требование налогового органа исходя из его буквального смысла.

Требованием от 28.09.2006г. № 11 - 17/2992 на основании ст. ст. 31, 88, 93 Инспекция для подтверждения правильности исчисления налога на добавленную стоимость по указан­ной налоговой декларации затребовала у налогоплательщика необходимые для проведения камеральной налоговой проверки документы: приказ об учетной политике предприятия и приложения к нему на 2006 г., главную книгу за 2006 г., книгу продаж за август 2006 г., книгу покупок за август 2006 г., счета - фактуры на приобретение товаров (работ, услуг), использованных при производстве работ (оказании услуг)_, облагаемых по ставке 0%;  документы, под­тверждающие оплату поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при производстве работ (оказании услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%; счета - фактуры, выставленные покупателю при реализации работ (услуг), налогообложение которых производится по ставке 0%; первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно имеющейся в материалах дела описи документов (т.1 л.д.17), во исполнение данного требования Обществом были представлены документы, перечисленные в требовании Инспекции. При этом в качестве первичного учетного документа, подтверждающего факт выполнения работ (оказания услуг), облагаемых по ставке 0% Обществом был представлен акт № 608 от 31.08.2006 г. (т.4 л.д.160). Исходя из положений ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» данный акт является первичным учетным документом, подтверждающим исполнение договорных отношений между Обществом и ЗАО «ТНП - ТРАНСКОМ».

При этом, транспортные и товаросопроводительные документы, подтверждающие транспортировку нефтепродуктов по территории РФ до места их погрузки в морском порту (железнодорожные квитанции и отгрузочные ведомости), в силу вышеуказанной нормы закона « О бухгалтерском учете» не являются первичными учетными документами, подтверждающими выполнение работ (услуг) по наливу и грузоотправлению нефтепродуктов, исходя из характера гражданско - правовых отношений между Обществом и ЗАО «ТНП - ТРАНСКОМ».

Из указанного акта следует, что в августе 2006 г. Обществом оказаны услуги ЗАО «ТНП - ТРАНСКОМ» по грузоотправлению нефтепродуктов на сумму 1 292753, 46 руб., услуги по наливу нефтепродуктов на сумму 2965030, 88 руб., всего на сумму 4 257784, 34 руб., НДС - 0%.

Таким образом, Общество выполнено требование Инспекции о представлении документов для камеральной проверки.

Доводы Инспекции о непредставлении Обществом транспортных и товаросопроводительных документов, подтверждающих транспортировку экспортируемого товара до места его погрузки в морском порту, судом апелляционной инстанции не принимаются. В соответствии с п.п.4 п.4 ст.165 НК РФ обязательными к представлению одновременно с налоговой декларацией по НДС по ставе 0% являются копии транспортных , товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товара за пределы таможенной территории РФ, а не транспортировку товара по территории РФ до места вывоза за пределы таможенной территории РФ с учетом того, что  доставка нефтепродуктов до морского порта осуществлялась железнодорожным транспортом по территории РФ, а непосредственно вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории РФ осуществлялся судами через морские порты. Исходя из вышеизложенных норм  налогового законодательства в данном случае документы, подтверждающих транспортировку экспортируемого товара  по территории  РФ до места его погрузки в морском порту, не являются обязательными для представления одновременно с налоговой декларацией по налоговой ставке 0% при реализации работ( услуг) непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в п.1 ст.164 НК РФ.