• по
Более 56000000 судебных актов
  • Текст документа
  • Статус

 
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 29 февраля 2012 года  Дело N А46-7957/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2012 года

Постановлен29 февраля 2012 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лотова А.Н.

судей Золотовой Л.А., Сидоренко О.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бондарь И.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу 08АП-10521/2011) Инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Центральному административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 08.11.2011 по делу № А46-7957/2011 (судья Стрелкова Г.В.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества «Алмазинвест» (ОГРН 1075504002925, ИНН 5504124597) к Инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Центральному административному округу г. Омска (ИНН 5504097777, ОГРН 1045507036816) о признании частично недействительным решения № 16-09/000395 ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений от 14.01.2011,

при участии в судебном заседании представителей:

от Инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Центральному административному округу г. Омска - Дешкович Л.М., предъявлено удостоверение, по доверенности от 29.07.2011 сроком действия 1 год; Москаленко Н.И., предъявлен паспорт, по доверенности от 05.04.2011 сроком действия 1 год; Ивашова Е.В., предъявлен паспорт, по доверенности от 08.12.2011 сроком действия 1 год);

от закрытого акционерного общества «Алмазинвест» - Бадер И.С., предъявлен паспорт, по доверенности от 10.01.2012 сроком действия до 31.12.2013;

установил:

закрытое акционерное общество «Алмазинвест» (далее по тексту - ЗАО «Алмазинвест», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Центральному административному округу г. Омска (далее по тексту - ИФНС России № 2 по ЦАО г.Омска, Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения № 16-09/000395 ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений от 14.01.2011 в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 307 240 руб. 59 коп., исчисленного с неуплаченного налога на добавленную стоимость в сумме 1 536 202 руб. 97 коп.;

- начисления по состоянию на 14.01.2011 пеней в сумме 169 634 руб. 69 коп. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 536 202 руб. 97 коп.;

- предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 1 536 202 руб. 97 коп. (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Омской области от 08.11.2011 по делу № А46-7957/2011 (с учетом дополнительного решения от 01.12.2011 по делу № А46-7957/2011) заявленные Обществом требования удовлетворены частично.

Суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции № 16-09/000395 ДСП от 14.01.2011 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 271 113 руб. 60 коп., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 117 664 руб. 64 коп., предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года в сумме 1 355 568 руб., а также пени в сумме 117 664 руб. 64 коп. и штрафа по налогу на добавленную стоимость по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 271 113 руб. 60 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Также судом первой инстанции принят отказ ЗАО «Алмазинвест» от заявленного требования в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в размере, превышающем 37 245 382 руб. 49 коп., в том числе за 2007 год на сумму 2 563 руб., за 2008 год на сумму 7 609 336 руб.49 коп., за 2009 год на сумму 29 633 483 руб. Производство по делу № А46-7957/2011 в указанной части прекращено.

Не согласившись с указанным судебным актом, налоговый орган обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Омской области от 08.11.2011 по делу № А46-7957/2011 отменить в части удовлетворения заявленных ЗАО «Алмазинвест» требований (в части признания судом первой инстанции включения налогоплательщиком в расходы при определении финансового результат строительства жилого дома № 1 процентов по займу).

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указала, что решение суда первой инстанции принято с нарушением норм материального права, выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. В частности, податель жалобы указал, что:

- Общество не является инвестором строительства жилого дома № 1;

- после окончания строительства и сдачи объекта долевого строительства инвесторам у застройщика (Общества) возникает выручка от реализации услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительстве, подлежащая включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и учитываемая при исчислении налога на прибыль.

В дополнениях к апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на пункты 2.2, 41 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Приказом Минфина № 160 от 30.121993, указало, что расходы по строительству объектов основных средств, сданных в эксплуатацию 31.03.2010 не могут быть включены в затраты, связанные со строительством инвестиционного объекта (жилой дом № 1).

В дополнениях № 2 к апелляционной жалобе налоговый орган указал, что затраты по строительству инвестиционного объекта списаны с баланса в 2009 году, а строительство магистральных сетей осуществлялось в 2010 году, в связи с чем, стоимость магистральных сетей не может быть включена в стоимость инвестиционного объекта «Жилой дом № 1».

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы и дополнений к ней, просят решение суда первой инстанции отменить в обжалуемой части.

Представитель ЗАО «Алмазинвест» в судебном заседании поддержал доводы отзыва на апелляционную жалобу и дополнений к нему, решение суда первой инстанции просит оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции без удовлетворения.

Частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Определяя пределы рассмотрения дела, суд апелляционной инстанции следует разъяснениям, содержащимся в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», согласно которым, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Отсутствие в данном судебном заседании истца, извещенного надлежащим образом о его проведении, не препятствует суду апелляционной инстанции в осуществлении проверки судебного акта в обжалуемой части.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что налоговым органом решение суда первой инстанции обжалуется в части удовлетворения заявленных Обществом требований и от заявителя возражения по данному вопросу не поступали, суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой налоговым органом части.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон изучив материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к апелляционной жалобе, отзыв, дополнения к отзыву, установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами ИФНС России № 2 по ЦАО г.Омска была проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Алмазинвест» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль, налога на имущество, земельного налога, налога на добавленную стоимость, транспортного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 по 30.06.2010, в результате которой были выявлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах.

По итогам проверки составлен акт выездной налоговой проверки № 16-09/90 ДСП от 08.12.2010.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 14.01.2011 заместителем начальника Инспекции принято решение № 16-09/000395ДСП «О привлечении ЗАО «Алмазинвест» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений».

На основании указанного решения Общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 471 143 руб. 08 коп., по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, связанных с содержанием застройщика, в виде штрафа в сумме 15 000 руб.

Налогоплательщику начислены и предложены к уплате пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 237647,82 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 910 руб. 43 коп. Также Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 355 719 руб.

Кроме того, налоговым органом уменьшены убытки, исчисленные при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в сумме 38 211 867 руб., в том числе: 2007 год в сумме 2 563 руб., 2008 году в сумме 28 575 821 руб., 2009 год в сумме 29 633 483 руб.

Управление Федеральной налоговой службы по Омской области решением № 16-17/04352 от 25.03.2011, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на решение Инспекции от 14.01.2011 № 16-09/000395ДСП, изменила решение Инспекции в части размера убытка, подлежащего уменьшению при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль: за 2007 год в сумме 2 563 руб., за 2008 год в сумме 16 917 960 руб., за 2009 год в сумме 29 633 483 руб., итого - 465 54 006 руб.

Общество, полагая, что решение Инспекции от 14.01.2011 № 16-09/000395ДСП не соответствует налоговому законодательству, нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Омской области с настоящим заявлением.

Решением Арбитражного суда Омской области от 08.11.2011 по делу № А46-7957/2011 (с учетом дополнительного решения от 01.12.2011 по делу № А46-7957/2011) заявленные Обществом требования удовлетворены в указанной выше части.

Означенное решение обжалуется Инспекцией в суд апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных Обществом требований.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, пункта 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.

Как указано в решении Инспекции от 14.01.2011 № 16-09/000395ДСП, ЗАО «Алмазинвест» является заказчиком-застройщиком комплекса жилых дом «Микрорайон «Заречье» по ул. Конева в Кировском АО г. Омска, который включает в себя жилые дома №№ 1, 2, 2А, 4, 5, 6, 7, 24, 25, 28, 29 и встроено-пристроенные блоки №№ 31, 32, 35, 36.

В проверяемом периоде в эксплуатацию был сдан дом № 1, которому присвоен почтовый адрес: г. Омск, ул. 3-я Енисейская, д.32, корп. 1 (далее по тексту - жилой дом № 1).

Налоговым органом было установлено, что строительство жилого дома № 1 осуществлялось за счет инвестиционных средств дольщиков, являющихся физическими лицами, и средств закрытого акционерного общества «МИЭЛЬ НЕДВИЖИМОСТЬ».

Расходы по сданному в эксплуатацию жилому дому № 1 учитывались налогоплательщиком на счете 08.03 - жилой дом № 1 и составили 415 528 258 руб. 02 коп., в том числе НДС 62 708 052 руб. 13 коп.

Кроме того, Общество осуществляло необходимый комплекс работ для всего микрорайона «Заречный». Общие расходы по строительству микрорайона после сдачи в эксплуатацию жилого дома № 1 распределены на данный объект пропорционально площади сданного в эксплуатацию жилого дома № 1 к общей проектной площади микрорайона, установленной согласно ведомости жилых и общественных зданий и сооружений. Общие расходы заявителя по всему микрорайону составили 153 689 872 руб. 42 коп. Общая проектная площадь микрорайона составила 56548,97 кв.м. Расходы на 1 кв.м площади составили 2 717 руб. 82 коп. Площадь сданного дома № 1 составила 16837,19 кв.м, соответственно, общие затраты, приходящиеся на этот дом составили 2 717,82*16 837,19=45 760 451 руб. 73 коп. При этом Обществом для целей налогообложения по жилому дому № 1 учтены общие расходы в сумме 42 404 921 руб. 78 коп.

Налогоплательщик определял свой финансовый результат в виде экономии инвестиционных средств инвесторов как разницу между поступившими от инвесторов средствами, и расходами по строительству жилого дома № 1 увеличенными на часть общих расходов по микрорайону «Заречье».

По данным Общества финансовый результат по дому № 1 составил 34 341 268,02 руб. (в том числе НДС 5 238 498,51 руб.), который сложился из следующего: общая сумма инвестиционных вложений по дому № 1 - 492 274 447,82 руб.; сумма затрат по жилому дому № 1 - 352 820 205,89 руб.; НДС по счету 19.08-62 708 052,13 руб.; общие затраты микрорайона, приходящиеся на дом №1-42 404 921 руб. 78 коп.

Сумма экономии, оставшаяся в распоряжении Общества, была включена налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за 2009 год.

Не оспаривая правомерность применяемой налогоплательщиком методики определения финансового результата после ввода объекта в эксплуатацию, налоговый орган пришел к выводу о том, что Обществом неправомерно в составе общих расходов по микрорайону «Заречье», учтенных на счете 08.03 в размере 153 689 872 руб. 42 коп., учтены следующие суммы:

- расходы по инженерно-геологическим и строительно-монтажным работам в размере 3 977 015,45 руб., как произведенные по иным объектам строительства и не относящиеся к сданному в эксплуатацию жилому дому;

- расходы в виде процентов по займам и кредитам в сумме 41 588 168 руб., поскольку ранее (в 2004-2009 годах) данные расходы учтены налогоплательщиком в целях налогообложения налога на прибыль. Следовательно, по мнению инспекции, отражение этих расходов по счету 08.03 приведет к двойному их учету.

С учетом указанного, по мнению налогового органа, финансовый результат по дому № 1 составил 44 552 640 руб. 66 руб. (в том числе НДС 6 796 165,52 руб.), который сложился из следующего: общая сумма инвестиционных вложений по дому № 1 - 492 274 447,82 руб.; сумма затрат по жилому дому № 1 - 352 820 205,89 руб.; НДС по счету 19.08 - 62 708 052,13 руб.; общие затраты микрорайона, приходящиеся на дом № 1 - 32 193 549,14 руб. (расчет приведен налоговым органом на страницах 10-14 решения № 16-09/000395 ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений от 14.01.2011).

Таким образом, налоговый орган установил, что имеются расхождения между данными налогоплательщика и Инспекции, касающиеся размера финансового результата, что повлекло неуплаты в бюджет НДС в сумме 1 536 202 руб. 97 коп.

Как было указано выше, суд первой инстанции признал незаконным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления НДС в сумме 1 355 568 руб., сумм пени и штрафа

Апелляционным судом установлено, что НДС в сумме 1 355 568 руб. доначислен в связи с тем, что Инспекция посчитала, что Общество неправомерно приняло к расходам проценты по займам в размере 41 588 168 руб. (отзыв Инспекции, т.2, л.д. 107). Решение суда первой инстанции обжалуется Инспекцией в суд апелляционной инстанции в указанной части.

Таким образом, в суде апелляционной инстанции рассматривается вопрос о правомерности включения налогоплательщиком в состав расходов при формировании финансового результата от строительства жилого дома № 1 процентов по займам в размере 41 588 168 руб.

Исследовав в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации материалы дела, оценив доводы сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что указанные выше выводы налогового органа является неверными, поскольку Общество правомерно включило в затраты по строительству проценты по займам в размере 41 588 168 руб. При этом, апелляционный суд исходит из следующего.

Прежде всего, суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, сумма финансовый результат, полученного Обществом по окончании строительства, является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Исходя из подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, в целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса.

Согласно положениям подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

В соответствии с пунктом 2 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Исходя из статьи 128 Гражданского кодекса Российской Федерации, к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Пунктом 3.2.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.1993 № 160, предусмотрено, что законченные строительством здания и сооружения, установленное оборудование, законченные работы по реконструкции объектов, увеличивающие их первоначальную стоимость, приемка в эксплуатацию которых оформлена в установленном порядке, зачисляются в состав основных средств. Основанием для зачисления является акт приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1а, утвержденная Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 21.01.2003 № 7).

Согласно позиции, изложенной в письмах от 07.02.2011 № 03-03-06/1/77, № 03-03-06/1/75 Министерства финансов Российской Федерации в отношении налогообложения затрат заказчика-застройщика, доход у застройщика возникает только после окончания строительства и сдачи объекта инвесторам как разница (экономия) между средствами, полученными от инвесторов, и средствами, потраченными на строительство. В этот момент у застройщика, в том числе и для целей налогообложения, возникает реальная возможность определить сумму фактической экономии инвестиционных средств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон от 30.12.2004 № 214-ФЗ) по договору участия в долевом строительстве (далее - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Исходя из пункта 1 статьи 5 данного Закона, в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 12 Закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Обязательства участника долевого строительства считаются исполненными с момента уплаты в полном объеме денежных средств в соответствии с договором и подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Как было указано выше, в данном случае общая сумма средств, полученных Обществом от дольщиков и инвестора в виде инвестиций на долевое строительство по соответствующим договорам, превысила затраты на строительство указанного объекта недвижимости. Следовательно, Обществом получен финансовый результат в виде экономии инвестиционных средств.

Учитывая, что в качестве инвестиционных могут быть признаны лишь средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, и доход получен Обществом после завершения инвестиционного проекта (строительство жилого дома № 1), данные средства утратили свое инвестиционное значение.

При таких обстоятельствах следует признать, что сумма превышения инвестиционного взноса, полученного Обществом по договорам долевого участия и по договору инвестирования, над фактическими затратами на строительство указанного объекта связана с оплатой реализованных Обществом услуг, оказанных на основании договоров участия в долевом строительстве, вследствие чего подлежит обложению НДС на основании статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации.

В данной части апелляционный суд соглашается с позицией налогового органа.

Однако, суд апелляционной инстанции признает правомерным включение налогоплательщиком в состав затрат на строительство процентов по займам в размере 41 588 168 руб. на основании следующего.

Порядок бухгалтерского учета процентов регулируется нормами ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся (пункт 6 ПБУ 15/2008).

По общему правилу, установленному пунктом 7 ПБУ 15/2008, проценты по займам (кредитам) отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.

При этом, под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов (абзац 3 пункта 7 ПБУ 15/2008).

Таким образом, законодательство предусматривает увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам (кредитам) в случае возможного отнесения данного объекта к инвестиционному активу.

Следовательно, ЗАО «Алмазинвест» правомерно включило спорные проценты в состав первоначальной стоимости создаваемого инвестиционного актива.

Налоговый орган полагает, что ЗАО «Алмазинвест» дважды учло в качестве расходов проценты по займам, отразив их в декларациях по прибыли за соответствующие прошлые периоды и включив в первоначальную стоимость инвестиционного объекта, повлиявшую на размер экономии заказчика (финансовый результат).

Между тем, указанный вывод Инспекции также является несостоятельным, поскольку налоговым органом не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

По общему правилу, предусмотренному пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.

Следовательно, налогоплательщик правомерно включил в состав расходов соответствующих периодов проценты по заемным обязательствам, начисленные в прошлые отчетные периоды.

Как было указано выше, в силу положения ПБУ 15/2008, затраты на уплату процентов по кредитам/займам в бухгалтерском учете должны увеличивать первоначальную стоимость основного средства (инвестиционного актива), для целей создания которого эти кредиты/займы были получены.

В соответствии с пунктом 1 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н, применение данного Положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Следовательно, законодательно закреплена возможность наличия различий в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах в целях исчисления налога на прибыль, а также порядок их учета и применения.

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 18/02 в периоды, когда суммы начисленных процентов учитываются в бухгалтерском учете в первоначальной стоимости основного средства, а в налоговом учете признаются в составе внереализационных расходов, возникают налогооблагаемые временные разницы. Они приводят к образованию отложенных налоговых обязательств, то есть сумм, которые уменьшают сумму налога на прибыль текущего отчетного периода и увеличивают сумму налога, подлежащего уплате в последующие отчетные периоды (пункт 15 ПБУ 18/02).

Согласно пункту 8 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации организация, которая для целей налогообложения прибыли признает доходы и расходы методом начисления, отражает отложенный налоговый актив в момент признания сумм процентов в составе внереализационных расходов, то есть на конец соответствующего отчетного периода.

В силу пункта 3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц.

В соответствии с пунктами 8, 9 ПБУ 18/02 под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Пункт 10 ПБУ 18/02 указывает, что временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на: вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы.

В рассматриваемом случае, как обоснованно указывает налогоплательщик, образуются налогооблагаемые временные разницы, которые при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах, и которые возникают, в частности, в результате применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения (пункт 12 ПБУ 18/02).

Согласно пункту 15 ПБУ 18/02 под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Следовательно, в налоговом учете проценты не будут увеличивать первоначальную стоимость основного средства (Письма Минфина России от 3 декабря 2008 г. N 03-03-06/1/663, от 19 января 2009 г. N 03-03-06/1/20, от 3 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/37 и др.).

В бухгалтерском же учете на основании пункта 7 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденным Приказом Минфина № 107н от 06.10.2008, в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Поскольку налогоплательщик уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в прошлые периоды, при включении расходов в первоначальную стоимость инвестиционного актива у него создалось отложенное налоговое обязательство по налогу на прибыль, которое заявитель обязан погасить в порядке, установленным законом. Если бы заявитель не включил расходы по займам в прошлые периоды, то при формировании первоначальной стоимости инвестиционного актива с учетом данных процентов, отложенное налоговое обязательство не образовалось бы ввиду отсутствия разницы между прибылью исчисленной по данным налогового и бухгалтерского учета.

Как следует из протокола допроса финансового директора ЗАО «Алмазинвест» Сысолятиной Р.М. (т.2 л.д.15-17), в 2009 году часть процентов около 16 млн. были восстановлены с отражением по строке 020 расчета налога на прибыль, данная сумма была рассчитана пропорционально площади микрорайона, по которому ведется строительство), умноженному на общую площадь введенного в эксплуатацию жилого дома. Кроме того, в бухгалтерской справке от 30.09.2009 «Расчет финансового результата по дому № 1 по завершении строительства (налоговый учет)» отражено восстановление процентов по займу на сумму 16866628 руб. (т.2 л.д.21).

Вышеуказанные обстоятельства налоговым органом при принятии решения не были учтены. При этом, как следует из решения № 16-09/000395 ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений от 14.01.2011, вывод о двойном учете расходов в виде процентов по займам явился единственным основанием для доначисления спорной суммы НДС.

Таким образом, учитывая изложенное, доначисление Обществу НДС в сумме 1 355 568 руб. является неправомерным, в связи с чем, решение Инспекции в части доначисления НДС в сумме 1 355 568 руб., начисления соответствующей суммы пеней и штрафа является незаконным.

При таких обстоятельствах, основания для отмены решения суда первой инстанции отсутствуют.

Вопрос о распределении судебных расходов апелляционным судом не рассматривается, так как Инспекция, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины освобождена.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Омской области от 08.11.2011 по делу № А46-7957/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Центральному административному округу г. Омска - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

     Председательствующий

     А.Н. Лотов

     Судьи

     Л.А. Золотова

     О.А. Сидоренко

Электронный текст документа

подготовлен ЗАО "Кодекс" и сверен по:

файл-рассылка

Номер документа: А46-7957/2011
Принявший орган: Восьмой арбитражный апелляционный суд
Дата принятия: 29 февраля 2012

Поиск в тексте