ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 31 марта 2010 года  Дело N А82-538/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 марта 2010 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Немчаниновой М.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя Смирнова А.Е. по доверенности от 22.10.2007,

представителей заинтересованного лица Кормилицына А.Н. по доверенности от 18.06.2009, Гурьяновой Е.В. по доверенности от 12.02.2010,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Ярославской области, закрытого акционерного общества «Рамоз»

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 07.12.2009 по делу № А82 - 538/2008 - 27, принятое судом в составе судьи Розовой Н.А.,

по заявлению закрытого акционерного общества «Рамоз»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №3 по Ярославской области,

о признании частично недействительным решения от 28.12.2007 № ИК - 13 - 20/29595,

установил:

Закрытое акционерное общество «Рамоз» (далее - ЗАО «Рамоз», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.12.2007 № ИК - 13 - 20/29595.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 25.08.2008 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции от 28.12.2007 № ИК - 13 - 20/29595 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 10 544 210 рублей, пеней в сумме 3 203 463 рублей, штрафа в сумме 2 719 850 рублей; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 17 514 657 рублей, начисления пеней по единому социальному налогу в сумме 8 315 276 рублей, штрафа в сумме 2 519 977 рублей, а также в части начисления пеней по единому социальному налогу в сумме 41 126 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 12.11.2008 судебный акт оставлен без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Волго - Вятского округа от 11.02.2009 решение Арбитражного суда Ярославской области от 25.08.2008 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 12.11.2008 по делу № А82 - 538/2008 - 27 в части вопроса о доначислении ЗАО «Рамоз» налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафов отменено, дело в указанной части передано в Арбитражный суд Ярославской области для нового рассмотрения. При этом указано, что при новом рассмотрении дела суду необходимо проверить правильность расчета недоимки применительно к пункту 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, на который ссылается налоговый орган в кассационной жалобе, а также оценить содержание приговора с учетом положений части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 07.12.2009 требования налогоплательщика удовлетворены частично. Решение Инспекции от 28.12.2007 № ИК - 13 - 20/29595 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 10 544 210 рублей, пеней в сумме 3 203 463 рубля, штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 2 719 850 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость за 2003 год в сумме 5 095 576 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 год в части, превышающей 3 998 317 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость за 2005 год в части, превышающей 3 364 351 рубль 59 копеек, а также соответствующих сумм пеней и штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Инспекция частично не согласилась с принятым судебным актом и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Ярославской области от 07.12.2009 о признании недействительным решения Инспекции от 28.12.2007 № ИК - 13 - 20/29595 в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 289 817 рублей, штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 515 927 рубля, пени по налогу на прибыль в сумме 1 370 691 рубль, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 182 155 рублей, штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 723 604 рубля, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 896 313 рублей и принять по делу новый судебный акт. Инспекция считает необоснованным вывод суда первой инстанции об ошибочности расчета дохода налогоплательщика с использованием средней цены реализации готовой продукции, которая представляет собой среднее арифметическое от цены каждого конкретного вида реализованной продукции, поскольку отсутствует нормативно - правовая база по вопросу определения цены реализации продукции расчетным методом. Также налоговый орган не согласен с выводами суда о том, что для расчета заниженной выручки следовало использовать цены реализации продукции в магазины предпринимателями - давальцами, а не данные производственных отчетов ЗАО «Рамоз», а сумму налога на добавленную стоимость определять расчетным путем «изнутри» этой цены, поскольку налог на добавленную стоимость при конечной реализации входит в цену товара. Инспекция указывает, что для исчисления суммы заниженной выручки использовались средние расчетные цены, которые определены исходя из данных ЗАО «Рамоз» (производственных отчетов, отчетов о реализации и др.), без учета налога на добавленную стоимость.

Налоговый орган считает, что отсутствие в приговоре Рыбинского городского суда № 24/240 от 16.01.2008 рассмотрения налога на прибыль в связи с применением схемы ухода от налогообложения не освобождает ЗАО «Рамоз» от исчисления данного налога. Инспекция не согласна с выводом суда о том, что доходы и расходы налогоплательщика при доначислении налога на прибыль определены недостоверно. Налоговый орган указывает, что доходы и расходы налогоплательщика определялись исходя из имеющейся информации о налогоплательщике. Инспекция не согласна с выводом суда о том, что налоговым органом не приведено доказательств, свидетельствующих о разработке схемы в целях уплаты налога на прибыль.

Подробно позиция Инспекции изложена в апелляционной жалобе.

ЗАО «Рамоз» также частично не согласилось с принятым судебным актом и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Ярославской области от 07.12.2009 в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика, принять новый судебный акт. По мнению заявителя жалобы, расчет налогов, произведенный Инспекцией, не соответствует действующему налоговому законодательству. Налогоплательщик считает, что применение подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации для расчета заниженной выручки неправомерно, у налогового органа не имелось оснований для применения расчетного метода. Общество считает, что Инспекция имела объективные возможности установления цены на реализуемую продукцию путем проведения встречных проверок у предпринимателей - давальцев и использовать указанные данные для расчета налогов, у Инспекции имелись также возможности определить цены в порядке, предусмотренном статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению налогоплательщика, примененный Инспекцией способ определения цен на продукцию не позволяет достоверно определить цену реализации этой продукции, не отвечает требованиям статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Общество полагает, что для расчета налогов налоговый орган должен был использовать цены реализации продукции в магазины предпринимателями - давальцами, учесть объем реализованной продукции, при этом налогоплательщик отмечает, что самостоятельное определение налоговым органом рыночной цены продукции возможно только в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению ЗАО «Рамоз», расчет доходов и расходов противоречит действующему законодательству, поскольку расчет выручки с использованием средней арифметической цены реализации без учета количества реализованной продукции не позволяет определить реальную сумму заниженного дохода, размер расходов предприятия, которые возникают при отмене схемы, достоверно не определен. Общество указывает, что в расчеты налогового органа включены данные индивидуальных предпринимателей, которые работали не только с ЗАО «Рамоз», а также с другими предпринимателями, что вызывает сомнения с обоснованности включения их в рассматриваемую схему. Подробно позиция налогоплательщика изложена в апелляционной жалобе.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу возразила против доводов Общества.

ЗАО «Рамоз» в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа возразило против изложенных в ней доводов.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали свои позиции, изложенные в апелляционных жалобах.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 15 часов 30 минут 17.03.2010.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Рамоз» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 года по 30.09.2006 года.

Результаты проверки отражены в акте от 28.11.2007 года № 53.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение от 28.12.2007 № ИК 13 - 20/29595 о привлечении ЗАО «Рамоз» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Данным решением налогоплательщику предложено уплатить штрафы, доначисленные налоги и пени, в том числе:

- налог на прибыль в сумме 10 544 210 рублей, соответствующие ему пени в сумме 3 203 463 рубля и штраф в сумме 2 719 850 рублей;

- налог на добавленную стоимость в сумме 17 514 657 рублей, соответствующие ему пени в сумме 8 315 276 рублей и штраф в сумме 2 519 977 рублей.

Общество частично не согласилось с решением Инспекции от 28.12.2007 № ИК 13 - 20/29595 и обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Ярославской области удовлетворил требования налогоплательщика частично. Руководствуясь подпунктом 7 пункта 1 статьи 31, пунктами 1, 2 статьи 40, пунктом 6 статьи 108, пунктом 4 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации, частью 4 статьи 69, статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, суд первой инстанции пришел к выводу о создании Обществом схемы ухода от налогообложения путем учета давальческих операций вместо операций по реализации собственной продукции в целях неуплаты налога на добавленную стоимость, однако, посчитал необоснованным расчет недоимки по налогу на добавленную стоимость с реализации по среднеарифметическим ценам и путем увеличения рыночной цены реализованной продукции на налоговую ставку 10 процентов, признав правильным расчет налога с использованием средневзвешенных цен и налоговой ставки 10/110 процентов.

Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, суд первой инстанции пришел к выводу, что Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о разработке данной схемы именно в целях неуплаты налога на прибыль, а также посчитал, что налоговым органом недостоверно определены доходы и расходы предприятия при доначислении налога на прибыль.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ  одним  лицом  для  другого  лица, оказание  услуг  одним  лицом  другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 249 Кодекса предусмотрено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 Кодекса выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При исчислении налога на прибыль доходом организации - переработчика является стоимость оказанных услуг по переработке, а полученные от давальца сырье и материалы не включаются ни в доход от реализации, ни во внереализационный доход, поскольку они остаются в собственности давальца, и их передача не является в данном случае реализацией.

Из материалов дела следует, что 2003 - 2005 годах ЗАО «РАМОЗ» заключало договоры поставки сырья на переработку с 15 индивидуальными предпринимателями, согласно которым предприниматели обязались поставлять Обществу (переработчику) сырье (молоко), а переработчик должен был выработать из поставленного сырья молочную продукцию для поставщиков. Индивидуальные предприниматели - давальцы применяли упрощенную систему налогообложения. Молоко для переработки приобреталось у сельскохозяйственных производителей, которые с 2004 года перешли с общего режима налогообложения на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Приобретенное молоко учитывалось ЗАО «РАМОЗ» в качестве давальческого сырья для переработки, а затем готовая продукция реализовывалась в торговых точках города Рыбинска и Ярославской области, при этом никакой реальной деятельности предприниматели не вели, а фактически происходила реализация собственной продукции Общества. В результате ЗАО «РАМОЗ» получило возможность уплачивать налог на добавленную стоимость и налог на прибыль не со стоимости реализованной продукции, а со стоимости полученного вознаграждения за услуги по переработке молока.

Согласно приговору Рыбинского городского суда от 10.12.2007 по уголовному делу в отношении директора Общества Окладникова А.Б., который признан виновным в совершении преступления, предусмотренного в пункте «б» части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации, установлена взаимозависимость участников сделок, а также наличие схемы ухода от налогообложения путем использования в учете давальческих операций, направленных на достижение единого противоправного результата и вовлечение в данную деятельность индивидуальных предпринимателей.

Согласно части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

Таким образом, факт создания Обществом описанной выше схемы ухода от налогообложения установлен вступившим в законную силу приговором суда, имеющим преюдициальную силу при рассмотрении настоящего дела, и не подлежит доказыванию вновь.

Из приговора Рыбинского городского суда от 10.12.2007 следует, что неуплаченный налог на добавленную стоимость составляет за 2004 год 7 734 558 рублей (лист дела 50 том 5), за 9 месяцев 2005 года 5 726 876 рублей (лист дела 50 том 5), за октябрь - декабрь 2005 года - 2 337 430 рублей (лист дела 55 том 5).

На основании изложенного суд апелляционной инстанции признает правильным вывод налогового органа о том, что в целях налогообложения доходы Общества должна составить выручка от реализации продукции, а не вознаграждение за переработку давальческого сырья.

Из оспариваемого решения видно, из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, что Инспекцией для определения доходов налогоплательщика за проверяемый налоговый период применен расчетный метод, при котором размер выручки (оборот по реализации) определен на основании отчетов по реализации ЗАО «РАМОЗ» как произведение количества реализованной с использованием средней цены реализации готовой продукции, которая представляет собой среднее арифметическое от цены каждого конкретного вида реализованной продукции в адрес каждого покупателя без учета количества реализации конкретного вида продукции. По данным налогового органа выручка Общества за 2004 год составила 130 729 250 рублей, за 2005 год - 156 802 344 рубля.

Суд первой инстанции обоснованно признал данный расчет ошибочным и согласился с доводами налогоплательщика о необходимости определения выручки исходя из средневзвешенных цен реализованной продукции.

Суд апелляционной инстанции поддерживает данный вывод суда первой инстанции по следующим основаниям.

В пункте 1 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 4 статьи 40 Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (пункт 5 статьи 40 Кодекса).

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (пункт 6 статьи 40 Кодекса).