ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 июля 2008 года Дело N А82-743/2008
15 июля 2008 года Дело № А82 - 743/2008 - 20 (объявлена резолютивная часть)
15 июля 2008 года
(изготовлен полный текст)
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Хоровой Т.В.,
судей Черных Л.И., Перминовой Г.Г.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Хоровой Т.В.
при участии в заседании представителей сторон:
от заявителя: не явился, извещен надлежащим образом,
от ответчика: не явился, извещен надлежащим образом
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России №5 по Ярославской области
на решение Арбитражного суда Ярославской области от 08.04.2008 года по делу № А82 - 743/2008 - 20, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н.
по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «АВА - Инвест» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Ярославской области о признании недействительным решения №18158 от 16.01.2008 года,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «АВА - Инвест» (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения №18158 от 16.01.2008 года о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 08.04.2008 года Арбитражный суд Ярославской области удовлетворил заявленные требования Общества, признал обжалуемое решение налогового органа недействительным.
Инспекция, не согласившись с принятым по делу судебным актом, обратилась во Второй арбитражный апелляционной суд с апелляционной жалобой, в которой указывает на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела.
Налоговый орган считает, что, признавая наличие обязанности по исчислению налога на имущество по объектам лизинга, суд, тем не менее, признал решение налогового органа недействительным по причине расчета налога без разницы между первоначальной стоимостью основных средств и величиной их износа, исчисляемого по нормам амортизации. По мнению Инспекции, суд должен был выяснить размер среднегодовой стоимости имущества в отношении переданных лизингополучателю объектов и признать решение налогового органа недействительным только в части расхождения исчисленной налоговым органом суммы налога и суммой налога, исчисленной на основании полученных данных о среднегодовой стоимости имущества по состоянию на начало каждого месяца за полугодие 2007 года.
ООО «АВА - Инвест» в представленном отзыве и пояснениях по делу против доводов апелляционной жалобы Инспекции возразило, указав, что расчет доначисленного налога не являлся предметом рассмотрения судом первой инстанции, ввиду непризнания оснований для доначисления налога.
Одновременно, общество в отзыве указало на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права при вынесении решения по делу. ООО «АВА - Инвест» считает, что передаваемое в лизинг имущество не отвечает признаку основного средства по правилам бухгалтерского учета, поскольку организация предполагает последующую перепродажу данного имущества По мнению Общества, положения абзаца 3 пункта 5 ПБУ6/01 не предполагают автоматическое включение всех объектов, отраженных на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в объект налогообложения налогом на имущество, а имущество, переданное в лизинг с правом последующего выкупа, учитываемое на указанном счете, тем не менее налогом на имущество не облагается, так как не признается основным средством и не составляют экономическую базу предпринимательской деятельности Общества, как не отвечающее всем требованиям отнесения его к основным средствам, поскольку по договору лизинга подлежат в конечном итоге передаче лизингополучателю.
Инспекция, надлежащим образом, извещенная о дате и времени судебного заседания, своих представителей в апелляционный суд не направила. В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей налогового органа.
Представитель Общества в судебном заседании 09.06.2008 года поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.
В судебном заседании 09.06.2008 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 18.06.2008 года, затем рассмотрение дела откладывалось до 15.07.2008 года в связи с необходимости представления дополнительных расчетов.
Стороны, надлежащим образом извещенные о перерыве и отложении судебного заседания, своих представителей 18.06.2008 года и 15.07.2008 года в апелляционный суд не направили.
Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном в статьях 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №5 по Ярославской области проведена камеральная налоговая проверка представленной ООО «АВА - Инвест» налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 6 месяцев 2007 года, представленной в налоговый орган 26.07.2007 года, результаты которой отражены в акте №592 от 30.11.2007 года.
По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества налоговым органом принято решение №18158 от 16.01.2008 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 5 980 рублей 80 копеек, на основании указанного решения Обществу также предложено уплатить налог на имущество организаций в сумме 29 904 рубля и соответствующие ему пени в сумме 1 642 рубля 92 копейки.
Общество не согласилось с принятым решением и обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании решения налогового органа недействительным.
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, руководствуясь пунктом 1 статьи 38, статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации, Определением Конституционного Суда Российской Федерации №451 - О от 14.12.2004, Положением по бухгалтерскому учету основных средств ПБУ 6/01, в редакции Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 27.11.2006 года №156н, Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 №94н, пришел к выводу, что приобретение передаваемого в лизинг имущества осуществляется не с целью перепродажи, а с целью предоставления другим лицам за плату, а его вероятная последующая реализация не отличается от реализации любого иного объекта основных средств, следовательно данные объекты подлежат налогообложению налогом на имущество, однако, руководствуясь статьей 375 Налогового кодекса Российской Федерации Арбитражный суд Ярославской области указал на неправомерность произведенного Инспекцией расчета налога на имущество, признал оспариваемое Обществом решение от 16.01.2008 года №18158 недействительным.
Рассмотрев апелляционную жалобу, Второй арбитражный апелляционный суд установил следующее.
ООО «АВА - Инвест» зарегистрировано в качестве юридического лица 22.12.2003 года, осуществляло деятельность по предоставлению имущества в лизинг, в том числе с правом последующего выкупа предоставленного имущества.
В соответствии с пунктом 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
В пункте 2.1 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.02.2004 №451 - О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса палаты представителей Законодательного Собрания Свердловской области о проверке конституционности пункта 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что основным признаком отнесения имущества организации к объекту налогообложения по налогу на имущество организаций является в соответствии со статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации его признание в качестве основных средств по правилам бухгалтерского учета.
Таким образом, объектом налогообложения признается имущество, признаваемое в качестве основных средств по правилам ведения бухгалтерского учета, а плательщиком данного налога является лицо, на балансе которого находится имущество.
Согласно пункту 2 статьи 1 Федерального закона "О бухгалтерском учете" объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.
В соответствии со статьей 2 Федеральным законом от 29.10.1998 №164 - ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон) по договору лизинга лизингодатель приобретает в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование.
При этом по договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли - продажи (статья 19 Закона).
Статьей 31 вышеуказанного Закона установлено, что предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению.
В рассматриваемой ситуации ООО «АВА - Инвест» учитывало переданное в лизинг имущество у себя на балансе - на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и полагало, что оно не относится к основным средствам, следовательно, не подлежит обложению налогом на имущество организаций.
Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N94 - н, устанавливает, что счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении, счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудования и другие ценности, имеющие материально - вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода.
Оба счета указаны в разделе I Инструкции "Внеоборотные активы". Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о наличии и движении активов организации, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета относятся к основным средствам, нематериальным активам и другим внеоборотным активам, а также операций, связанных с их строительством, приобретением и выбытием.
Следовательно, на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" учитываются те же материальные ценности, те же основные средства, что и на счете 01 "Основные средства", различие состоит лишь в том, что основные средства, информация о которых содержится на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", используются не самим налогоплательщиком, а предоставляются им другим лицам во временное пользование с целью получения дохода.
До 1 января 2006 года доходные вложения в материальные ценности, учитываемые по правилам бухгалтерского учета на счете 03, не являлись объектом налогообложения, так как в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01» (далее - ПБУ 6/01) не включались в состав основных средств.
В связи с вступлением в действие, Приказа Минфина России от 12.12.2005 №147н, изменившего состав и критерии признания материальных ценностей основными средствами, в редакции которого пунктом 4 определено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Приказ Минфина России от 12.12.2005 N 147н также расширил перечень статей баланса, на которых отражаемое имущество признается основным средством. В частности, пункт 5 ПБУ 6/01 данного документа был дополнен абзацем 3, определяющим, что основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.
Верховным Судом Российской Федерации проверена законность Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 12.12.2005 №147 - н. Определением кассационной коллегии от 19.09.2006 N КАС06 - 341 решение Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2006 об отказе в признании абзаца 3 пункта 5 Положения недействующим, а также пункта 2 приказа о вступлении данного приказа в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2006 года, оставлено без изменения и указано, что данный Приказ принят Министерством финансов Российской Федерации в пределах установленной действующим законодательством компетенции и дополненный абзацем 3 пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, касающимся условий принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, не противоречит федеральному закону или другому нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, соответствует международной практике формирования бухгалтерской отчетности информации об основных средствах организации, в частности, международным стандартам финансовой отчетности и Федеральному закону от 29.10.1998 №164 - ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".
Таким образом, предмет лизинга, удовлетворяющий критериям признания его основным средством по пункту 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", отражается в бухгалтерском учете и отчетности лизингодателя на счете 03, но в то же время в бухгалтерском учете признается основным средством, следовательно, облагается налогом на имущество организаций.
На основании вышеизложенного, доводы Общества, приведенные в отзыве на апелляционную жалобу, о том, что имущество, переданное в лизинг не является основным средством, отклоняются апелляционным судом, ввиду их противоречия подпункту "а" пункта 4 ПБУ 6/01, где в качестве отдельного основания для отнесения объекта к основным средствам указано его предоставление за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Доводы Общества о том, что все заключенные договоры лизинга предусматривали условие обязательного последующего выкупа переданного имущества не имеют правового значения применительно к рассматриваемому делу, поскольку из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.03.2005 N 12102/04 следует, что договор аренды с правом выкупа (договор лизинга) следует рассматривать исключительно как смешанный договор, содержащий в себе элементы договора аренды и договора купли - продажи. То есть лизинговые отношения предусматривают использование объекта не для перепродажи, а для иных целей, направленных на получение дохода.
Из материалов дела следует и не оспаривается налогоплательщиком, что спорное имущество в проверяемый период находилось в собственности ООО «АВА - Инвест», использовалось для сдачи в аренду с целью получения прибыли и учитывалось на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Приобретение имущества с целью его последующей продажи Обществом не предполагалось. Основным (единственным) видом деятельности предприятия в проверяемом периоде являлась сдача в аренду имущества.
Поскольку в отношении указанного имущества одновременно выполняются условия, предусмотренные пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 в редакции Приказа Минфина России от 12.12.2005 N 147н, имущество, переданное в лизинг, подлежит принятию лизинговой компанией (фирмой) к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, составляющих экономическую базу его предпринимательской деятельности, и налогообложению в общеустановленном порядке.
Возражения Общества относительно неправильного применения Арбитражным судом Ярославской области норма материального права, с учетом изложенного выше, судом апелляционной инстанции не принимаются.
В соответствии с пунктом 1 статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Согласно пункту 4 статьи 376 Налогового кодекса Российской Федерации средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1 - е число каждого месяца отчетного периода и 1 - е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.
Из материалов дела следует, что расчет налога на имущество организаций за 6 месяцев 2007 года составлен на основании данных о средней стоимости имущества, переданного в лизинг, по состоянию на 01.01.2007 года (9 192 000 рублей) и на 01.04.2007 года (10 484 000 рублей), по состоянию на 01.02.2007 года и 01.03.2007 года налоговым органом использованы данные о средней стоимости по состоянию на 01.01.2007 года, ввиду отсутствия соответствующих сведений.
Как правильно указал арбитражный суд первой инстанции, такой порядок расчета противоречит порядку исчисления налога, предусмотренному в пункте 1 статьи 375 и пункте 4 статьи 376 Налогового кодекса Российской Федерации и не соответствует реальной налоговой обязанности Общества, поскольку за счет начисления амортизации остаточная стоимость имущества изменяется в каждом календарном месяце налогового периода.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, обращая внимание на правомерность позиции налогового органа о наличии обязанности Общества по уплате налога на имущество организаций в отношении объектов, переданных в лизинг, поддерживает решение Арбитражного суда Ярославской области ввиду недостоверности произведенного Инспекцией расчета налога на имущество организаций.
Довод Инспекции о наличии у налогоплательщика права произвести самостоятельный расчет в представленной уточненной налоговой декларации отклоняются апелляционным судом, как противоречащий положениям части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которому обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
