ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 марта 2011 года Дело N А29-8379/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2011 года.
Полный текст постановления изготовлен 22 марта 2011 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Немчаниновой М.В.,
судей Черных Л.И., Хоровой Т.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калининым А.Ю.,
при участии в судебном заседании:
представителя заявителя - Охапкиной Г.Я, действующей на основании доверенности от 24.09.2010;
представителя ответчика - Бутырева А.Л., действующего на основании доверенности от 01.02.2010,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми
на решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2010 по делу № А29 - 8379/2010, принятое судом в составе судьи Макаровой Л.Ф.,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Сыктывкарская птицефабрика» (ИНН:1109007415, ОГРН 1051100850415)
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми
о признании частично недействительным решения налогового органа от 23.06.2010 № 11 - 07/3,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Сыктывкарская птицефабрика» (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) от 23.06.2010 № 11 - 07/3 в части привлечения к налоговой ответственности за непредставление налоговой декларации по налогу на имущество за 2007 год, начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 11 637 рублей 48 копеек и уменьшения предъявленного к возмещению налога на добавленную стоимость в сумме 717 321 рубль.
Решением Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2010 заявленные требования ООО «Сыктывкарская птицефабрика» удовлетворены частично. Решение налогового органа от 23.06.2010 № 11 - 07/3 признано недействительным в части подпункта 3 по начислению пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 11 635 рублей 05 копеек; в части пункта 4.4 по уменьшению предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года в сумме 199 847 рублей, за 2 квартал 2008 года в сумме 276 335 рублей, за 3 квартал 2008 года в сумме 238 889 рублей.
Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми с принятым решением суда в части удовлетворения требований налогоплательщика не согласилась, обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2010 отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.
По мнению налогового органа, выводы суда первой инстанции, не соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам; судом первой инстанции к рассматриваемым отношениям применен абзац 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, который, по мнению заявителя жалобы, не подлежал применению.
Инспекция не согласна с выводом суда о том, что истечение срока обеспеченного залогом обязательства, не влечет прекращения залога, не означает возникновение у залогодержателя прав на заложенное имущество и не является основанием для того, чтобы рассматривать возникшие между залогодателем и залогодержателем отношения как сделку по реализации товаров. Ссылаясь на условия договоров поставки продукции сельского хозяйства, заключенных Обществом с контрагентами, согласно которым цена тары в цену продукции ООО «Сыктывкарская птицефабрика» не входила, тара оплачивалась с оплатой продукции по залоговой цене, а покупатель имел право возвращать тару в срок не более двадцати дней со дня получения продукции, налоговый орган указывает, что по истечении двадцатидневного срока со дня получения продукции обязательство по возврату тары прекращается, а, следовательно, в силу положения подпункта 1 пункта 1 статьи 352 Гражданского кодекса Российской Федерации, прекращается и залог. При этом, заявитель жалобы указывает, поскольку на момент прекращения залога тара передана покупателю и оплачена им, у ООО «Сыктывкарская птицефабрика» возникают облагаемая налогом на добавленную стоимость операция - реализация товаров (тары) и обязанность по исчислению и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость по указанным операциям.
Также в апелляционной жалобе налоговый орган указал, что ООО «Сыктывкарская Птицефабрика» не являлось производителем тары, в связи с чем, применение положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации к рассматриваемым отношениям, по мнению Инспекции, является неправомерным. Налоговый орган полагает, что его позиция по рассматриваемому вопросу соответствует буквальному толкованию нормы абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.
В обоснование своей позиции по делу Инспекция ссылается на судебную арбитражную практику. Подробно доводы Инспекции изложены в апелляционной жалобе.
ООО «Сыктывкарская птицефабрика» в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой Инспекцией части без изменения, считает решение арбитражного суда первой инстанции в данной части законным и обоснованным.
Налоговый орган обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с ходатайством об участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц - связи.
Данное ходатайство апелляционным судом рассмотрено и удовлетворено.
Представители Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Коми и ООО «Сыктывкарская птицефабрика» в порядке статьи 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации участвовали в судебном заседании арбитражного суда апелляционной инстанции путем использования систем видеоконференц - связи через Арбитражный суд Республики Коми, куда явились представители Инспекции и Общества.
Представитель налогового органа в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе; представитель налогоплательщика озвучил возражения на апелляционную жалобу Инспекции, изложенные в отзыве на жалобу.
Законность решения Арбитражного суда Республики Коми в обжалуемой налоговым органом части проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Коми была проведена выездная налоговая проверка ООО «Сыктывкарская птицефабрика» по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.
В ходе проверки налоговый орган, в частности, установил случаи невозвращения тары, в которой продукция ООО «Сыктывкарская птицефабрика» приобреталась покупателями. Руководствуясь статьями 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации, Инспекция посчитала, что заявителем занижена налоговая база по налогу на добавленную стоимость по невозвращенной таре, в которой был произведен отпуск продукции покупателям за 1 квартал 2008 года на сумму 27 698 рублей, за 2 квартал 2008 года на сумму 39 894 рубля, за 3 квартал 2008 года на сумму 5800 рублей, за 4 квартал 2008 года на сумму 58 242 рубля.
Также Инспекция по результатам проверки пришла к выводу о том, что налогоплательщиком необоснованно заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в виде сумм данного налога, предъявленного Обществу поставщиками многооборотной тары за 1 квартал 2008 года на сумму 115 220 рублей 67 копеек, за 2 квартал 2008 года на сумму 199 561 рубль 02 копейки; за 3 квартал 2008 года на сумму 135 158 рублей 80 копеек, за 4 квартал 2008 года на сумму 138 980 рублей 86 копеек. При этом налоговый орган исходил из того, что операции с многооборотной тарой, имеющей залоговые цены, возвращенной покупателями Обществу, не признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем, с учетом положений пункта 2 статьи 171, пункта 7 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, у Общества отсутствовало право принять к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные поставщиками многооборотной тары.
По результатам проверки 18.05.2010 был составлен акт № 11 - 07/3 (том 1, листы дела 54 - 82), на основании которого начальником Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Коми было вынесено решение № 11 - 07/3 от 23.06.2010 о привлечении ООО «Сыктывкарская птицефабрика» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1, листы дела 14 - 47). Указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (за неуплату налога на имущество организаций и непредставление в установленный срок налоговой декларации по данному налогу за 2007 год). Решением налогоплательщику предложено уплатить штрафные санкции, недоимку по налогам и пени, в тои числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 11 637 рублей 48 копеек, кроме этого Обществу предложено уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 1 - 3 кварталы 2008 года в общей сумме 721 151 рубль.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 02.09.2010 № 332 - А решение Инспекции от 23.06.2010 № 11 - 07/3 оставлено без изменения (листы дела 49 - 53, том 1).
Не согласившись с решением налогового органа в части вывода о завышении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость, ООО «Сыктывкарская птицефабрика» обжаловало его в судебном порядке, указав на то, что в силу пункта 7 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров в многооборотной таре, подлежащей возврату, залоговые цены не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а также на то, что при приобретении тары, которая используется как многооборотная, налог на добавленную стоимость, предъявленный поставщиками тары, в полном объеме может быть включен в состав налоговых вычетов на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд Республики Коми, частично удовлетворяя заявленные ООО «Сыктывкарская птицефабрика» требования, признал обоснованной вышеприведенную позицию налогоплательщика (за исключением налога на добавленную стоимость, доначисленного по операциям по реализации тары ООО «Мир ресторанов» и ООО «Град - строй», которым, по условиям договоров, многооборотная тара передавалась в собственность, а возврат тары продавцу не предусматривался). Принимая решение по делу в данной части, арбитражный суд первой инстанции руководствовался пунктом 7 статьи 3, пунктом 1 статьи 39, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146, пунктами 1 и 7 статьи 154, пунктами 1,2 статьи 168, статьями 170, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 334, 352, 343, 349 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 1 Федерального закона от 29.05.1992 № 2872 - 1 «О залоге».
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда в оспариваемой налоговым органом части, исходя из нижеследующего.
1. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав, признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС).
В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Пунктом 1 статьи 154 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Согласно пункту 7 статьи 154 Кодекса при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу.
Как следует из материалов дела, и не оспаривается сторонами, Общество в проверяемом периоде осуществляло реализацию продукции (яиц) покупателем в таре, которая по условиям договоров, является возвратной (коробки картонные без прокладок, коробки картонные в комплекте (ящики картонные и прокладки бугорчатые), ящики пластмассовые). При этом в счетах - фактурах, выставленных Обществом покупателям, стоимость тары выделялась отдельной строкой, без начисления НДС, указывалось, что тара является возвратной.
Во всех договорах на поставку продукции сельского хозяйства, заключенных Обществом с покупателями в 2008 году, которые являются однотипными, установлено, что тара, в которой поставляется продукция (товар) является многооборотной, цена тары в цену продукции не входит и оплачивается одновременно с оплатой продукции по залоговой цене. Из договоров следует, что хотя тара и является многооборотной, по ней установлена залоговая цена, в то же время, покупателю дано право возврата тары поставщику в срок не более 20 дней со дня получения продукции (пункт 5 договоров, раздел «Тара и упаковка продукции») (том 4, листы дела 133 - 134).
В ходе проверки Инспекцией установлены случаи невозвращения Обществу многооборотной тары, в которой продукция была приобретена покупателями по истечении установленного договорами двадцатидневного срока. Стоимость невозвращенной тары включена Инспекцией в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость. Расчет сумм налоговой базы по невозвращенной таре приведен в решении Инспекции (страницы 24 - 26 решения налогового органа от 23.06.2010 № 11 - 07/23).
Между тем, разрешая спор, суд первой инстанции правомерно признал необоснованной позицию налогового органа о том, что по истечении установленного договорами двадцатидневного срока стоимость невозвращенной тары подлежит включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (за исключением хозяйственных отношений Общества с покупателями ООО «Мир ресторанов» и ООО «Град - Строй», по условиям договоров с которыми цена тары входит в цену продукции и оплачивается одновременно с оплатой продукции).
В силу статьи 334 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 1 Федерального закона от 29.05.1992 № 2872 - 1 «О залоге», под залогом понимается способ обеспечения обязательства, при котором кредитор - залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами.
Залог является одним из способов обеспечения обязательства, носит акцессорный характер и, согласно пункту 1 статьи 352 Гражданского кодекса Российской Федерации, прекращается в следующих случаях: с прекращением обеспеченного залогом обязательства; по требованию залогодателя при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 343 настоящего Кодекса; в случае гибели заложенной вещи или прекращения заложенного права, если залогодатель не воспользовался правом, предусмотренным пунктом 2 статьи 345 настоящего Кодекса; в случае реализации (продажи) заложенного имущества в целях удовлетворения требований залогодержателя в порядке, установленном законом, а также в случае, если его реализация оказалась невозможной.
Согласно статье 349 Гражданского кодекса Российской Федерации, требования залогодержателя (кредитора) удовлетворяются из стоимости заложенного имущества по решению суда.
Удовлетворение требования залогодержателя за счет заложенного имущества без обращения в суд допускается, если иное не предусмотрено законом на основании соглашения залогодателя с залогодержателем.
Соглашение об обращении взыскания на заложенное имущество во внесудебном порядке может быть заключено в любое время.
Соглашение об обращении взыскания на заложенное имущество во внесудебном порядке может быть включено в договор о залоге.
Налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства того, что по истечении установленных договорами сроков ООО «Сыктывкарская птицефабрика» заключало с контрагентами соглашения, в силу которых прекращались обеспеченные залогом обязательства контрагентов по возврату тары. Доказательства прекращения залога в материалах дела отсутствуют.
Доводы налогового органа о том, что обязательство по возврату тары действует только в течение 20 дней и по истечении данного срока прекращается, а, значит, прекращается и залог, подлежат отклонению, поскольку они основаны на ошибочном толковании норм права о залоге.
По истечении установленного договорами на поставку продукции сельского хозяйства двадцатидневного срока для возврата тары, исчисляемого со дня получения продукции, прекращение обеспеченного залогом обязательства по возврату многооборотной тары не возникает, поскольку, истечение срока исполнения обеспеченного залогом обязательства не влечет прекращения залога, не прекращает возникшего обязательства по возврату многооборотной тары, не означает возникновение у залогодержателя прав на заложенное имущество и не является основанием для того, чтобы рассматривать возникшие между залогодателем и залогодержателем отношения как сделку по реализации товаров.
Представленные в материалы дела документы, в том числе договоры, заключенные Обществом с покупателями, свидетельствуют о том, что право собственности на многооборотную тару Общества к покупателям не переходило, Общество не осуществляло реализацию данной тары в адрес покупателей (кроме ООО «Мир ресторанов» и ООО «Град - Строй»). Многооборотная возвратная тара подлежит возврату покупателями продавцу даже по истечении установленного договорами двадцатидневного срока для её возврата. Отсутствие своевременного возврата многооборотной тары покупателями не снимает с контрагентов налогоплательщика обязанности по возврату Обществу принадлежащей ему на праве собственности многооборотной тары.
Следовательно, Общество при реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, правомерно, в силу прямого указания пункта 7 статьи 154 Кодекса не включало залоговую стоимость многооборотной тары в налоговую базу по НДС.
Таким образом, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что передача покупателю подлежащей возврату продавцу многооборотной тары, на которую установлены залоговые цены, не влечет возникновение у покупателя права собственности на тару и, соответственно, не является реализацией товаров. Данный вывод, соответствующий материалам дела, сделан при правильном применении судом норм материального права.
С учетом изложенного, оснований для вывода о занижении Обществом налоговой базы по НДС на залоговую стоимость многооборотной тары у Инспекции не имелось.
2. В соответствии с пунктом 7 статьи 154 Кодекса при реализации товара в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
