ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 25 апреля 2012 года  Дело N А40-121496/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 18 апреля 2012 года

Полный текст постановления изготовлен 25 апреля 2012 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи  Р.Г. Нагаева,

Судей С.Н. Крекотнева,  В.Я. Голобородько,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном  заседании апелляционную жалобу

ИФНС России № 15 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.02.2012

по делу №А40-121496/11-91-494, принятое судьей Я.Е. Шудашовой,

по заявлению ЗАО «ПрофитМед» (ОГРН 1027700286844; 127521, г. Москва, 17-й пр-д Марьиной Рощи, д. 13, стр. 5)

к ИФНС России № 15 по г. Москве (ОГРН 1047715068554; 127254, г. Москва, ул. Руставели, 12/7)

о признании недействительным решения в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Синицина Ю.Б. по дов. № б/н от 06.10.2011, Петров Д.А. по дов. № б/н от 21.12.2011;

от заинтересованного лица - Яременко И.В. по дов. № 02-18/87141 от 24.11.2011.

УСТАНОВИЛ:

ЗАО «ПрофитМед» (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России № 15 по г. Москве (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20 июня 2011г. № 738 о привлечении к ответственности ЗАО «ПрофитМед» за совершение налогового правонарушения в части п. 1.2 и п. 2.2.2 решения и доначисления сумм недоимки: по налогу на прибыль организаций за 2008-2009г.г. на сумму 1.907.930 руб., в том числе: за 2008г. - 917.030 руб., в том числе: 248.362 руб. - федеральный бюджет; 668.668 руб. - городской бюджет; за 2009г. - 990.900 руб., в том числе: 99.090 руб. - федеральный бюджет; 891.810 руб. - городской бюджет; по налогу на добавленную стоимость: за 2 квартал 2008г. в сумме 126.901 руб.; за 4 квартал 2008г. - 249.214 руб.; за 1 квартал 2009г. - 45.118руб.; за 2 квартал 2009г. - 274.855 руб.; за 3 квартал 2009г. - 62.055 руб.; за 4 квартал 2009г. - 113.703 руб.; начисления соответствующих сумм пени и штрафов по п. 1.2, п. 2.2.2 решения (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 АПК РФ). Кроме того, обществом заявлено требование о взыскании с инспекции судебных расходов на оплату услуг представителя в размере 26 000 руб.

Решением суда от 21.02.2012 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным, как не соответствующим Налоговому Кодексу Российской Федерации, решения от 20 июня 2011г. № 738 о привлечении к ответственности ЗАО «ПрофитМед» за совершение налогового правонарушения в части п. 1.2 и п. 2.2.2 решения и доначисления сумм недоимки: по налогу на прибыль организаций за 2008-2009г.г. на сумму 1.907.930 руб., в том числе: за 2008г. - 917.030 руб., в том числе: 248.362 руб. - федеральный бюджет; 668.668 руб. - городской бюджет; за 2009г. - 990.900 руб., в том числе: 99.090 руб. - федеральный бюджет; 891.810 руб. - городской бюджет; по налогу на добавленную стоимость: за 2 квартал 2008г. в сумме 126.901 руб.; за 4 квартал 2008г. - 249.214 руб.; за 1 квартал 2009г. - 45.118руб.; за 2 квартал 2009г. - 274.855 руб.; за 3 квартал 2009г. - 62.055 руб.; за 4 квартал 2009г. - 113.703 руб.; начисления соответствующих сумм пени и штрафов по п. 1.2, п. 2.2.2 решения. Кроме того, с инспекции в пользу общества взысканы расходы на оплату услуг представителей в размере 10.000 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки заявителя инспекцией вынесено решение № 738 от 20.06.2011г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 761 548 руб., налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль в размере 243 393 руб., НДС в размере 2 411 руб., по НДФЛ в размере 21 940 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 3 436 171 руб., по НДС в размере 871 846 руб., штраф и пени.

Заявитель, не согласившись с решением инспекции № 738 от 20.06.2011г., обратился в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой, рассмотрев которую вышестоящий налоговый орган решением от 06.09.2011г. № 21-19/086407 отменил решение инспекции в части доначисления суммы налога на прибыль по обстоятельствам, изложенным в п. 1 описательной части решения, начисления сумм налоговых санкций, а также пени по налогу на прибыль в соответствии с изложенным в п. 1 описательной части решения; в остальной части решение оставлено без изменения.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что заявитель неправомерно включил в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, стоимость уценки лекарственных препаратов с истекающим сроком годности, поскольку документальное оформление уценки не соответствует требованиям п.2 ст.9 Федерального Закона №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», и как следствие, такие расходы не удовлетворяют требованиям о документальном подтверждении, предусмотренным п.1 ст.252 НК РФ. В обоснование данного довода инспекция ссылается на следующее: акты  об  уценке товаров  составлены  не  по  форме  №МХ-15,  утвержденной Постановлением Госкомстата России от 09.08.1999 №66; к  проверке  не  представлены  приказы  об  уценке товаров, подписанные руководителем налогоплательщика; в представленных актах об уценке товаров не указаны процент уценки, причины уценки, отсутствуют расшифровки подписей членов комиссии; обществом не представлено акта инвентаризации товара, как оправдательного документа по уценке; не представлены документы, определяющие порядок (механизм) проведения уценки лекарственных препаратов.

Между тем, указанные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.

Так, относительно довода инспекции о том, что  представленные к проверке акты об уценке товаров составлены ЗАО ПрофитМед» не по форме МХ-15, необходимо указать следующее.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения (утв. Постановлением Госкомстата РФ от 09.08.1999 N 66) акт об уценке товарно-материальных ценностей по форме №МХ-15 применяется для оформления уценки товарно-материальных ценностей при моральном устаревании, снижении покупательского спроса, обнаружении признаков понижения качества по различным причинам.

В рассматриваемом случае качественные товары были уценены для стимулирования спроса, с единственной целью - продать их до истечения срока годности, т.е. подвергшиеся уценке - лекарственные препараты, не содержат ни одного из признаков, при присутствии которых для уценки необходимо использовать Унифицированную форму №МХ-15.

Поскольку, унифицированной формы первичной учетной документации в данном случае законодательством не предусмотрено, заявитель, соблюдая условия пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», (далее -Закон № 129-ФЗ) оформил уценку товара актами, разработанными самостоятельно, и содержащими все необходимые реквизиты, предусмотренные указанной статьей.

Кроме того, Постановление Госкомстата РФ от 09.08.1999 N 66, которым утверждена форма акта об уценке товарно-материальных ценностей №МХ-15, не прошло государственную регистрацию в Минюсте России и не было опубликовано в надлежащем порядке, тогда как в соответствии с п. 10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативно-правовых актов федеральных органов исполнительной власти» нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров.

Учитывая изложенное, ввиду отсутствия обязанности применять форму №МХ-15, учитывая тот факт, что оформлявшиеся заявителем акты об уценки товаров содержат все необходимые реквизиты, установленные ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», заявителем документально подтверждены расходы по уценке товаров.

По мнению инспекции, при переоценке товаров как в сторону повышения цен (дооценка), так и в сторону снижения (уценка) следует руководствоваться порядком переоценки товаров, изложенным в Методических рекомендациях по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10.07.1996 № 1-794/32-5.

Снижение стоимости товара истечением срока годности или реализации товара, оформляются распорядительным документом - приказом руководителя аптеки (п. 9.28 Методических рекомендаций). В случае уценки на основании этого приказа специальная комиссия составляет акт на уценку товаров по унифицированной форме № МХ-15, которая утверждена Постановлением Госкомстата России от 09.08.1999 №66.

Инспекцией требованием №22073 от 28.02.11г. затребован реестр приказов руководителя ЗАО «ПрофитМед». В числе приказов, перечисленных в реестре приказов руководителя общества об уценке товаров не имеется.

Указанные доводы также отклоняются в связи со следующим.

В соответствии с Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Роскомторга от 10.07.1996г. №1-794/32-5, переоценка товаров и других товарно-материальных ценностей производится по распоряжению руководителя организации (п.9.28 рекомендаций) и оформляется актом (п. 9.29). При этом не указано, что распоряжение руководителя должно оформляться исключительно приказом руководителя организации.

При наличии других документов, подтверждающих факт того, что уценка была санкционирована руководителем, наличие приказа необязательно. В соответствии с порядком уценки, установленном заявителем, ведущий провизор ежемесячно составляет электронный отчет генеральному директору о товарах с остаточным сроком годности менее 60%, включающий информацию о количестве товара, скорости продажи, с оценкой ситуации по продажам данных товаров на рынке и с предложениями по уценке товара (скидки к закупочной цене). Используя данные электронного отчета, ведущий провизор составляет служебную записку. На основании служебной записки, рассмотренной генеральным директором, составляется акт на уценку товаров по основанию «ограниченный срок годности».

Акты об уценке товаров на аптечном складе ЗАО «ПрофитМед», являющиеся конечным итогом процедуры уценки, утверждены генеральным директором ЗАО «ПрофитМед».

Поскольку факт утверждения акта руководителем одновременно является и распоряжением на уценку, составление дополнительно приказа (двойное распоряжение) на уценку не требуется.

Налоговый орган указывает, что представленные к проверке акты об уценке товаров составлены ЗАО «ПрофитМед» не по форме МХ-15, не указаны процент уценки, причины уценки. В представленных актах отсутствуют расшифровки подписей членов комиссии.

Между тем, информация о проценте уценки не является необходимой для определения результата хозяйственной операции. В актах содержится цена до уценки, цена после уценки, сумма до уценки и сумма после уценки для каждого наименования товара, а также сумма самой уценки и сумма уценки без НДС.

Процент уценки определяется по необходимости на основании этих данных.

Реквизиты разработанных заявителем актов предусматривают указание причины уценки: «Установлено снижение потребительских качеств представленных товаров, делающих невозможным их дальнейшую реализацию без снижения продажных цен».

Действительно в ряде актов расшифрованы не все подписи членов комиссии, тем не менее, данное обстоятельство (отсутствие расшифровки подписи), не препятствует правильному учету хозяйственных операций по указанным актам. Кроме того, п.2 ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» не содержит требования об обязательном наличии в первичном учетном документе расшифровок подписей лиц, ответственных за хозяйственную операцию.

Ссылка инспекции на то, что акта инвентаризации товара, как оправдательного документа по уценке, обществом не представлено, отклоняется в связи со следующим.

В соответствии с п.2.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 №49 сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации при проведении инвентаризации.

В силу ст. 12 Закона №129-ФЗ проведение инвентаризации обязательно: при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия; перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; при смене материально ответственных лиц; при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; при реорганизации или ликвидации организации; в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Обязанность проведения инвентаризации в случае уценки товара законодательством Российской Федерации не предусмотрена, а поскольку инвентаризационные описи составляются именно при проведении инвентаризации, то и составление инвентаризационных описей при уценке не является обязанностью налогоплательщика.

Вместе с тем, соблюдая ст. 12 Закона №129-ФЗ, заявитель проводит инвентаризацию каждый год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Проведение инвентаризации каждый месяц - экономически не оправданно в связи с большими объемами товара - ее проведение может отразиться на работе склада, это повлечет потерю времени и ресурсов, направленных на получение дохода и приведет к непредвиденным убыткам.

На основании изложенного, инвентаризационные описи-акты при проведении уценки не составлялись. Информация о товарах с остаточным сроком годности менее 60% отражается в электронных отчетах ведущего провизора генеральному директору, которые составляются раз в месяц. Данные электронные отчеты содержат информацию о количестве товара, скорости продажи, оценке ситуации по продажам данных товаров на рынке и предложениях по уценке товара (скидки по закупочной цене).

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что налогоплательщик не смог пояснить и представить соответствующие документы (в том числе нормативно-правового характера) относительно порядка (механизма) проведения уценки лекарственных препаратов.

Документы, представленные налогоплательщиком в данном судебном деле, а именно: приказ о назначении комиссии по списанию лекарственных препаратов №15 от 29.12.2007г.; лист ознакомления с приказом о назначении комиссии по списанию лекарственных препаратов №15 от 29.12.2007г.; экземпляр служебной записки о предложении произвести уценку товара; положение о порядке уценки в ЗАО «ПрофитМед» от 29.12.2007; положение о порядке уценки в ЗАО «ПрофитМед» от 31.12.2008 не в ходе выездной налоговой проверки, а также на рассмотрение возражений по акту выездной налоговой проверки не предоставлялись.

Между тем, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не содержит указания на то, что данные документы были затребованы и не были предоставлены заявителем.

Как следует из отзыва инспекции, ею в адрес налогоплательщика выставлено требование №22073 от 28.02.11г., пунктом 10 которого запрашивались документы определяющие порядок проведения уценки лекарственных препаратов.

Инспекцией требованием №22073 от 28.02.11 затребованы (п.10 Требования): все имеющиеся первичные документы по уценке товара: приказы ген. директора на уценку товара, наименование лекарственных препаратов и процент уценки, а также срок годности лекарственного средства, причины уценки товара или иное. Отражение уценки товара по счетам бухгалтерского и налогового учета. Акты инвентаризации товара за 2007-2009гг.

В силу пункта 1 статьи 9 Закона №129-ФЗ первичными учетными документами являются оправдательные документы, которыми оформляются хозяйственные операции, проводимые организацией. На основании первичных учетных документов ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, документы, регулирующие порядок (механизм) проведения уценки лекарственных препаратов в организации, не являются первичными учетными документами и инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и при рассмотрении материалов налоговой проверки не запрашивались.

Фактически Порядок снижения цен на лекарства предусмотрен и обоснован ЗАО «ПрофитМед» в Положениях о порядке проведения уценки. Приказами генерального директора ЗАО «ПрофитМед» утверждено два Положения о порядке проведения уценки в ЗАО «ПрофитМед»: приказом от 29.12.2007г. №15 «О назначении комиссии по списанию лекарственных препаратов» утверждено Положение «О порядке проведения уценки в ЗАО «ПрофитМед» от 29.12.2007г.; Приказом от 31.12.2008г. №25 «О назначении комиссии по списанию лекарственных препаратов» утверждено Положение «О порядке проведения уценки в ЗАО «ПрофитМед» и от 31.12.2008г.

В Положениях подробно описаны все виды оснований для уценки товаров. По каждому основанию указан порядок уценки товаров.

Инспекция указывает, что первичные учетные документы по уценке товара оформлены ненадлежащим образом в нарушении ст.252 НК РФ, что повлекло занижение налогооблагаемой базы организации, и как следствие - неполную уплату налога на прибыль.

Данный довод отклоняется в связи со следующим.

Между тем, при реализации уцененных лекарственных средств, признание доходов и расходов по указанным операциям осуществлялось в соответствии с положениями НК РФ.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.