А75-6571/2009 от 08 декабря 2009

ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 08 декабря 2009 года Дело N А75-6571/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2009 года

Постановление изготовлено в полном объеме 08 декабря 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.

судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Радченко Н.Е., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП - 7733/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре и (регистрационный номер 08АП - 7872/2009) Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 на решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 11.09.2009 по делу № А75 - 6571/2009 (судья Кущева Т.П.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Нижневартовское нефтеперерабатывающее объединение» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 об оспаривании ненормативного акта,

при участии в судебном заседании представителей:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре - Бондаренко О.В. по доверенности от 06.03.2009 №03 - 12, действительной до 06.03.2010;

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 - Терехов Д.В. по доверенности от 28.08.2009 № 202;

от общества с ограниченной ответственностью «Нижневартовское нефтеперерабатывающее объединение» - Амади Р.А. по доверенности от 24.04.2009 № 40, действительной до 31.12.2009;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Нижневартовское нефтеперерабатывающее объединение» (далее по тексту - ООО «Нижневартовское нефтеперерабатывающее объединение», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ханты - Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты - Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту - налоговый орган, Инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения № 02/06 - 22 от 27.01.2009 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления и предложения к уплате налога на прибыль в сумме 1 484 828 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 70 755 руб. 86 коп., привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 296 966 руб.; в части доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 210 руб. 68 коп. Также Общество просило признать незаконными требования об уплате налога Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 № 406 по состоянию на 28.05.2009, № 407 по состоянию на 28.05.2009, № 890 по состоянию на 14.04.2009 (с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 11.09.2009 по делу № А75 - 6571/2009 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Мотивируя решение, суд первой инстанции указал, что доначисление налоговым органом налога на прибыль в сумме 1 484 828 руб. является необоснованным, так как Инспекция не доказала факт реализации Обществом квартир своим работникам по цене ниже рыночной. Также суд первой инстанции признал неправомерным начисление налоговым органом пени по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 210 руб. 68 коп. в связи с недоказанностью Инспекцией размера недоимки по НДФЛ, на которую начислены пени, период, за который произведено начисление спорной суммы пени.

Не согласившись с указанным судебным актом, налоговый орган обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 11.09.2009 по делу № А75 - 6571/2009 отменить в части признания недействительным решения № 02/06 - 22 от 27.01.2009 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 484 282 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафа, доначисления пени по НДФЛ в сумме 210 руб. 68 коп., в указанной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований, заявленных Обществом.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указал, что считает неверным вывод суда первой инстанции о недоказанности Инспекцией факта реализации Обществом своим работникам квартир по ценам, ниже рыночных. Налоговый орган утверждает, что им были соблюдены все условия, установленные статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, для определения рыночной цены реализуемых налогоплательщиком квартир. Кроме того, налоговый орган считает необоснованным непринятие судом первой инстанции в качестве доказательств стоимости квартир экспертные заключения (отчеты оценщика), поскольку указанные отчеты, по мнению налогового органа, составлены в полном соответствии с требованиями Федерального закона от 29.07.1998 № 135 - ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».

Также налоговый орган указал в жалобе, что в материалах дела имеется расчет пени по НДФЛ, которым подтверждается правомерность доначисления пени в сумме 210 руб. 68 коп.

С апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд также обратилась Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1, которая просит решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 11.09.2009 по делу № А75 - 6571/2009 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований, заявленных Обществом. Кроме того, в апелляционной жалобе Инспекция указала, что

В апелляционной жалобе Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 указала на соответствие решения Инспекции № 02/06 - 22 от 27.01.2009 в указанной части Налоговому кодексу Российской Федерации и правомерность доначисления налоговым органом налога на прибыль в сумме 1 484 828 руб. и пени по НДФЛ в сумме 210 руб. 68 коп.

В судебном заседании представители налогового органа и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 поддержали доводы апелляционных жалоб, решение суда первой инстанции считает незаконным и подлежащим отмене.

Представитель ООО «Нижневартовское нефтеперерабатывающее объединение» в судебном заседании пояснил, что, в соответствии с представленным письменным отзывом на апелляционную жалобу, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, доводы апелляционных жалоб подлежащими отклонению.

Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзыв, установил следующие обстоятельства.

На основании решения заместителя руководителя налогового органа от 30.03.2008 № 7 проведена выездная налоговая проверка Общества за период деятельности с 1 января по 31 декабря 2007 года, а по налогу на доходы физических лиц за период с 27.09.2007 по 31.04.2008 в ходе, которой установлена неполная уплата налога на прибыль в размере 2051798 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 18913 рублей, налог на доходы физических лиц в размере 149825 рублей, что отражено в Акте проверки № 15 от 25 ноября 2008 года (т. 2 л.д.70 - 99).

По материалам проверки руководителем налогового органа 27.01.2009 принято решение № 02/06 - 22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д.17 - 42) по статье 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на прибыль и неправомерное не перечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 298 958 руб. и 20 965 руб. Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 1 494 792 руб., а также уплатить пеню исчисленную по указанную сумму.

Основанием для доначисления налога на прибыль явилось то, что налогоплательщиком занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму 6 164 020 руб., в результате реализации квартир взаимозависимым лицам - работникам организации по цене ниже рыночных более чем на 20%.

В качестве источников о рыночных ценах на реализованные Обществом квартиры налоговый орган использовал цены, указанные в экспертных заключениях, составленных независимым оценщиков по просьбе налогоплательщика.

На основании указанного решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 выставлены требования №№ 406,407 по состоянию на 28.05.2009, № 890 по состоянию на 14.04.2009 (т. 1 л.д. 59, 60, 65).

ООО «Нижневартовское нефтеперерабатывающее объединение», полагая, что решение налогового органа № 02/06 - 22 от 27.01.2009 и требования № 406 по состоянию на 28.05.2009, № 407 по состоянию на 28.05.2009, № 890 по состоянию на 14.04.2009 являются незаконными и нарушают его права и законные интересы, в суд с требованием о признании их недействительными.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит оснований для его изменения или отмены, а доводы апелляционных жалоб не принимает как необоснованные, исходя из следующего.

Как было указано выше, в ходе проведения выездной налоговой проверки должностными лицами Инспекции было установлено занижение налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль на 6 164 020 руб., что повлекло занижение суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет на 1 479 365 руб., в связи с чем, Общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 296 966 руб., а также Обществу были начислены пени в сумме 70 755 руб. 86 коп.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о реализации Обществом своим работникам, являющимся взаимозависимыми лицами, квартир по ценам ниже рыночных более чем на 20%.

Исследовав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства, оценив доводы сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение налогового органа в данной части является незаконным и правомерно судом первой инстанции признано недействительным. При этом, апелляционный суд исходит из следующего.

Согласно пункту 6 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).

В силу статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В данном случае налоговый орган обязан был установить рыночную цену реализованных Обществом квартир и выявить отклонение от нее той цены, которая применена участниками сделок (налогоплательщиком и его работниками).

Рыночная цена определяется в соответствии с положениями, предусмотренными пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Пунктом 4 данной статьи установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Согласно пункту 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из - за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

В соответствии с пунктом 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении и признании рыночной цены товара используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках.

Как указывается в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 442 - О, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации установлена определенная последовательность действий налогового органа для определения рыночной цены при доначислении налога.

Избранный законодателем вариант детального урегулирования соответствующих отношений, как указано в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2003 № 12 - П, объясняется обязанностью налоговых органов следовать предписаниям закона.

В пункте 3 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 разъяснено, что в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.

Между тем, судом апелляционной инстанции установлено, что в нарушение приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации, решение Инспекции не содержит какой - либо информации о том, какие действие предпринимал налоговый орган для установления рыночной цены на объекты недвижимости (квартиры). В решение отсутствует информация о сделках по идентичным товарам (объектам недвижимости) в сопоставимых условиях, об исследовании налоговым органом рынка купли - продажи недвижимости.

В рассматриваемом случае, как следует из содержания решения № 02/06 - 22 от 27.01.2009, налоговый орган нарушил порядок определения рыночной цены, ограничившись исключительно использованием данных, указанных в экспертных заключениях ЗАО «Нижневартовское экспертно - консультационное агентство оценки» (независимый оценщик) о рыночной стоимости проданных Обществом своим работникам квартир.

При этом, как было указано выше, указанные экспертных заключения были составлены по запросу самого налогоплательщика, а не Инспекции. Налоговый орган в ходе налоговой проверки какие - либо исследования и мероприятия налогового контроля по установлению рыночной цены спорных объектов недвижимости не проводил.

Более того, представленные налоговым органом отчеты о рыночной стоимости объекта недвижимости и экспертные заключения, составленные ЗАО «Нижневартовское экспертно - консультационное агентство оценки» в любом случае, как верно указал суд первой инстанции, не могут быть приняты в качестве документов, определяющих рыночную цену спорных объектов недвижимости.

Так, статьей 3 Федерального закона № 135 - ФЗ от 29.07.1998 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» определено, что под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой данный объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие - либо чрезвычайные обстоятельства.

Статьей 11 указанного Закона установлено, что в случае, если при проведении оценки объекта оценки определяется не рыночная стоимость, а иные виды стоимости, в отчете должны быть указаны критерии установления оценки объекта оценки и причины отступления от возможности определения рыночной стоимости объекта оценки.

Как верно указал суд первой инстанции, в отчете должны быть указаны: дата составления и порядковый номер отчета; основание для проведения оценщиком оценки объекта оценки; место нахождения оценщика и сведения о членстве оценщика в саморегулируемой организации оценщиков; точное описание объекта оценки, а в отношении объекта оценки, принадлежащего юридическому лицу, - реквизиты юридического лица и балансовая стоимость данного объекта оценки; стандарты оценки для определения соответствующего вида стоимости объекта оценки, обоснование их использования при проведении оценки данного объекта оценки, перечень использованных при проведении оценки объекта оценки данных с указанием источников их получения, а также принятые при проведении оценки объекта оценки допущения; последовательность определения стоимости объекта оценки и ее итоговая величина, а также ограничения и пределы применения полученного результата; дата определения стоимости объекта оценки; перечень документов, используемых оценщиком и устанавливающих количественные и качественные характеристики объекта оценки.

Отчет может также содержать иные сведения, являющиеся, по мнению оценщика, существенно важными для полноты отражения примененного им метода расчета стоимости конкретного объекта оценки.

В данном случае апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что представленные налоговым органом в качестве доказательств рыночной стоимости квартир экспертные заключения и отчеты, не отвечают требованиям Федерального закона № 135 - ФЗ от 29.07.1998 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», поскольку в указанных документах отсутствуют стандарты оценки для определения соответствующего вида стоимости объекта оценки, обоснование их использования при проведении оценки данного объекта оценки, перечень использованных при проведении оценки объекта оценки данных с указанием источников их получения, а также принятые при проведении оценки объекта оценки допущения; последовательность определения стоимости объекта оценки и ее итоговая величина, а также ограничения и пределы применения полученного результата; дата определения стоимости объекта оценки; перечень документов, используемых оценщиком и устанавливающих количественные и качественные характеристики объекта оценки.