АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

РЕШЕНИЕ

от 06 августа 2010 года  Дело N А27-8234/2010

Резолютивная часть решения  оглашена 06 августа 2010 года, полный текст решения изготовлен 06 августа 2010 года.

Арбитражный суд Кемеровской области  в составе судьи  Мишиной И.В.  при ведении  протокола секретарем судебного заседания Пронченко К.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества «Северо-Кузбасская энергетическая компания», г. Кемерово

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области, г. Кемерово

о признании недействительным решения от 11.03.2010 № 19 в части

при участии: от заявителя: Анзелевич П.Б. - представитель (доверенность от 07.06.2010), Коцебук Е.В. - главный бухгалтер (доверенность от 24.05.2010 № 895/2-2.2); от налогового органа: Татар Д.Е. - госналогинспектор юридического отдела (доверенность от 28.12.2009 № 16-03-25/100), Килина Л.В. - старший госналогинспектор отдела выездных налоговых проверок (доверенность от 06.07.2010 № 03-25/38), Павлова О.А. - главный госналогинспектор отдела выездных налоговых проверок (доверенность от 06.07.2010 № 03-25/37), Синкина Е.В. - главный госналогинспектор юридического отдела (доверенность от 28.12.2009 № 16-03-25/96),

у с т а н о в и л:

Открытое акционерное общество «Северо-Кузбасская энергетическая компания», г. Кемерово (далее - ОАО «СКЭК») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области, г. Кемерово о признании недействительным решения инспекции от 11.03.2010 № 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 2 854 963 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафа по налогу на прибыль, доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 3 904 842 руб., пени по налогу на добавленную стоимость - 161 311 руб., штраф по налогу на добавленную стоимость - 788 168 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 070 руб. (изложено в редакции принятых судом ходатайства и заявления об уточнении требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В ходе судебного разбирательства заявитель обратился с письменным ходатайством об уточнении требований, в котором, в частности, просил суд признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области, г. Кемерово о признании недействительным решения инспекции от 11.03.2010 № 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 2 854 963 руб. и налог на добавленную стоимость в сумме 3 904 842 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафа по этим налогам. При этом устно представитель заявителя пояснил, что названным ходатайством общество отказывается от требований о признании недействительным оспариваемого решения в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 070 руб.

На основании части 1 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дела об оспаривании затрагивающих права и законные интересы лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, в том числе судебных приставов - исполнителей, рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными в  главе 24.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 АПК РФ арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что истец отказался от иска и отказ принят судом.

Согласно части 5 статьи 49 АПК РФ арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.

Исследовав имеющиеся в материалах дела документы, суд принимает частичный отказ ОАО «СКЭК» от заявленных требований, поскольку данный отказ не противоречит закону и не нарушает прав и законных интересов каких-либо третьих лиц, что не опровергается представителями налогового органа. Более того, доказательств, свидетельствующих об обратном, инспекцией в ходе судебного разбирательства не представлено.

Производство по делу в указанной части подлежит прекращению на основании пункта 4 части 1 статьи 150 АПК РФ.

В обоснование заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 11.03.2010 № 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 2 854 963 руб. и налог на добавленную стоимость в сумме 3 904 842 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафа общество ссылается на то, что налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость в случае осуществления неотделимых улучшений арендованного имущества возникает у арендатора в момент передачи данных улучшений арендодателю, момент исполнения которых в рассматриваемом случае определяется исходя из даты составления отчетов по Программе работ по выполнению и улучшению арендованного муниципального имущества за соответствующие периоды, а не актов приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма КС-14), поскольку по данным актам осуществлялась приемка подрядных работ ОАО «СКЭК» как заказчиком, а представители Комитета по управлению муниципальным имуществом были включены в состав приемочной комиссии в качестве представителей общества.

Полагает, что налоговый орган неправомерно исключил из состава расходов предприятия суммы дебиторской задолженности Муниципального унитарного предприятия «Березовские электрические сети», поскольку у общества имеются все необходимые первичные документы, подтверждающие как величину дебиторской задолженности данного предприятия, приобретенной заявителем по договору уступки права требования № 80-119/566 от 01.09.2003, так и ее фактическое наличие. В обоснование заявленного довода о наличии экономического эффекта от данной сделки по приобретению дебиторской задолженности ссылается на последующее заключение договора аренды муниципального имущества с получением права на передачу электроэнергии на территории г. Березовского, а также на возможность оплаты уступленного права требования в полном объеме по истечении двух лет с даты перехода права требования спорной задолженности.

Представители налогового органа по существу требований возражают по основаниям, изложенным в оспариваемом решении и в представленном в материалы дела письменном отзыве, ссылаясь на то, что фактически результаты работ, образующие неотделимые улучшения соответствующего объекта аренды, были переданы арендодателю арендатором на дату составления актов формы КС-14, в связи с чем отчеты по Программе работ по выполнению и улучшению арендованного муниципального имущества за соответствующие периоды (которые не являются унифицированными формами, применяются по усмотрению сторон) дублируют указанные акты и не свидетельствуют о приеме-передаче результатов выполненных работ по улучшению и пополнению муниципального имущества. Соответственно, по мнению инспекции, налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость возникла у арендатора (заявителя) на дату составления актов формы КС-14.

Считают, что у предприятия в спорном периоде отсутствовали основания для списания безнадежной дебиторской задолженности Муниципального унитарного предприятия «Березовские электрические сети» в состав расходов при исчислении налога на прибыль, поскольку данные расходы должны были быть списаны за счет созданного предприятием резерва по сомнительным долгам. Кроме того, полагают, что указанная задолженность в списанном обществом размере документально не подтверждена, а соответствующие расходы не являются экономически обоснованными.

Как следует из материалов дела, решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области от 11.03.2010 № 19, принятым по результатам выездной налоговой проверки ОАО «СКЭК» (акт проверки от 05.02.2010 № 2), общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 570 993 руб., налога на добавленную стоимость - 788 168 руб., по статье 123 НК РФ за неполное перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 1 651 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы сведений о доходах физического лица в виде штрафа в сумме 50 руб.

Кроме того, данным решением обществу доначислены и предложены к уплате налог на прибыль за 2007 год в сумме 2 854 963 руб., налог на добавленную стоимость за 2008 год в сумме 3 940 842 руб., соответствующие суммы пени, а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 070 руб.

Не согласившись с указанным решением в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа, пени по налогу на доходы физических лиц и в части установления инспекцией факта отсутствия ведения раздельного учета начисленного и выплаченного дохода работникам головной организации и работникам обособленных подразделений, ОАО «СКЭК» обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области от 24.05.2010 № 352 апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена частично: решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам  № 1 по Кемеровской области от 11.03.2010 № 19 изменено в части отмены начисления суммы пени по налогу на добавленную стоимость в размере 41 773 руб.

Поскольку в остальной части решение инспекции вышестоящим налоговым органом оставлено без изменения, ОАО «СКЭК» обратилось в суд с настоящим заявлением.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные доказательства и фактические обстоятельства дела в их совокупности и взаимосвязи, выслушав пояснения представителей сторон, суд считает заявленное требование о признании недействительным решения инспекции от 11.03.2010 № 19 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 854 963 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 3 940 842, начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций обоснованным и подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Из текста оспариваемого обществом решения усматривается, что основанием для доначисления обществу налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 940 842 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод инспекции о необоснованном не исчислении налогоплательщиком в бюджет сумм налога по неотделимым улучшениям арендованного имущества, которые фактически переданы арендодателю в 2008 году на основании актов формы № КС-14.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказанных услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Статьей 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусмотрено, что по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью.

Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды (пункты 1 и 2 статьи 616 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Из материалов дела усматривается, что ОАО «СКЭК» (арендатор) и Комитет по управлению муниципальным имуществом города Березовский, Комитет по управлению муниципальным имуществом города Кемерово (далее - КУМИ г. Березовский и КУМИ г. Кемерово, арендодатели) заключили договоры аренды от 01.01.2008 № 4 и от 07.03.2008, соответственно, согласно которым арендодатель предоставляет арендатору во временное возмездное владение и пользование муниципальное имущество (в том числе здания и сооружения) для осуществления деятельности по его содержанию, обслуживанию и эксплуатации в целях нормального обеспечения жизнедеятельности инфраструктуры города (электроснабжение).

В период действия указанных договоров аренды ОАО «СКЭК» с согласия арендодателей и с привлечением подрядных организаций были выполнены работы по неотделимому улучшению арендуемого муниципального имущества (реконструкция и строительство), направленные на поддержание в надлежащем техническом состоянии арендованных основных средств с целью использования их по назначению.

В силу пункта 1.7 договора от 01.01.2008 № 4 и пункта 1.4 договора от 07.03.2008 № 409 все улучшения передаваемого по настоящим договорам имущества, как отделимые, так и неотделимые с согласия арендодателя, являются собственностью последнего. Иное может быть установлено дополнительным соглашением сторон. Согласием арендодателя на произведение арендатором улучшений является утверждение Программы работ по восстановлению, замене и пополнению муниципального имущества, переданного по договору аренды.

При этом на основании пункта 2.2 договора от 07.03.2008 № 409  (в редакции дополнительного соглашения от 14.03.2008) арендная плата по договору устанавливается в виде улучшений арендованного имущества, указанных в приложении № 1 к договору, включая необходимые затраты на проектно-изыскательские работы и работы по техническому надзору, проводимые арендатором в течение срока действия договора. Обязательство  в этой части считается исполненным арендатором с момента предоставления Отчета об исполнении Программы, утвержденного Управлением жизнеобеспечения городского хозяйства, с приложением документов, подтверждающих понесенные арендатором затраты и технической документации пункт 2.2.1); передачи арендатором арендодателю в течение срока действия настоящего договора для последующего включения в реестр муниципальной собственности города Кемерово имущества, указанного в приложении № 1 к настоящему договору, включая необходимые затраты на проектно-изыскательские работы и работы по техническому надзору. Обязательство в этой части считается исполненным арендатором с момента перехода права собственности на указанное имущество арендодателю, в т.ч. по объектам недвижимости с момента государственной регистрации права собственности (пункт 2.2.2).

Аналогичные условия содержит и договор от 01.01.2008 № 4, согласно пункту 2.2 которого арендатор обязуется производить оплату сумм арендной платы в виде перечисления денежных средств и/или возложения на арендатора арендодателем затрат по улучшению арендованного имущества с последующей передачей арендодателю произведенных улучшений в счет оплаты по настоящему договору, включая необходимые проектно-изыскательские работы и работы по техническому надзору за ходом выполнения работ. В случае возложения на арендатора обязанностей по улучшению имущества обязательство в этой части считается исполненным с момента утверждения отчета об исполнении работ по улучшению муниципального имущества на соответствующую сумму с приложением счетов-фактур на произведенные улучшения, актов выполненных работ по формам КС-2 и КС-3 и технических документов.

При таких обстоятельствах суд соглашается с заявителем о неправомерном определении налоговым органом налоговой базы по НДС по неотделимым улучшениям арендованного имущества на дату подписания приемочной комиссией актов приемки законченного строительством объекта формы КС-14.

Довод налогового органа о том, что согласно условиям договоров от 01.01.2008 № 4 и от 07.03.2008 № 409 с момента предоставления Отчета об исполнении Программы, утвержденного Управлением жизнеобеспечения городского хозяйства, и с момента утверждения отчета об исполнении работ по улучшению муниципального имущества считаются выполненными лишь обязательства арендатора по оплате арендной платы, судом не принимается.

В соответствии со статьей 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Судом установлено, что соответствующие условия, действительно, содержатся в пункте 2 договоров, регулирующих вопросы арендной платы и порядок расчетов.

Вместе с тем, в силу прямого указания в договорах в указанном случае речь идет не только о моменте исполнения арендатором обязательств по внесению арендной платы, но и о моменте, когда арендатор считается исполнившим свою обязанность по производству улучшений арендованного имущества и передачи таких улучшений арендодателю.

При этом определенная сторонами в договорах аренды правовая природа названных улучшений в рамках названных договоров (арендная плата) в рассматриваемом случае правового значения не имеет.

Не принимается судом как несостоятельная и ссылка налогового органа на то, что данные неотделимые улучшения фактически были переданы арендодателям по актам приемки законченного строительством объекта формы № КС-14.

В соответствии с Унифицированными формами первичной учетной документации, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999, приемка законченного строительством объекта производственного и жилищно-коммунального назначения всех форм собственности принимается при его полной готовности в соответствии с утвержденным проектом, договором подряда, оформляется актом приемки формы № КС-11. Приемка законченного объекта приемочной комиссией производится с оформлением акта формы № КС-14. Оформление приемки производится заказчиком и членами приемочной комиссии на основе результатов проведенных ими обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключений органов надзора.

Акт формы № КС-14 является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения и зачисления их в состав основных фондов (основных средств) всех форм собственности, включая государственную (федеральную), а также объектов, сооруженных за счет льготного кредитования (зданий, сооружений, их очередей, пусковых комплексов, включая реконструкцию, расширение и техническое перевооружение).

Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом).

На основании акта КС-14, утвержденного Постановлением Госкомстата России № 71а, объект зачисляется в состав основных средств.

Таким образом, названный акт является документом, подтверждающим фактическое окончание строительно-монтажных работ, соответствие объекта утвержденным  проекту, нормам, правилам и стандартам, возможность его ввода в эксплуатацию и составляется в рамках иных правоотношений, а именно - в рамках финансово-хозяйственных отношений, возникших между заказчиком и исполнителем строительно-монтажных работ в рамках договоров подряда, подтверждая фактическое выполнение подрядчиком работ по строительству объекта, в то время как КУМИ г. Березовский и КУМИ г. Кемерово в рассматриваемом случае ни заказчиком, ни исполнителем названных работ не являются.

Участие представителей КУМИ при приемке законченных строительством объектов в составе приемочной комиссии не изменяет существа рассматриваемых правоотношений, поскольку согласно содержанию актов формы № КС-14 данная приемочная комиссия назначена приказом Генерального директора ОАО «СКЭК», т.е. представители КУМИ входили в ее состав со стороны заказчика работ - ОАО «СКЭК».

Доказательств наличия волеизъявления арендатора и арендодателя на то, что неотделимые улучшения будут считаться переданными арендодателю с даты приемки законченного строительством объекта с учетом нахождения в составе приемочной комиссии представителей КУМИ, а также доказательств наличия у представителя КУМИ, входившего в состав названной комиссии, соответствующих полномочий по приемке объекта в качестве принятия надлежащего исполнения арендатором обязательств по договорам в части производства неотделимых улучшений и передачи соответствующего имущества арендодателю, налоговым органом в порядке части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ в ходе судебного разбирательства не представлено, о невозможности представления соответствующих доказательств по независящим от инспекции причинам не заявлено.

При таких обстоятельствах довод налогового органа о том, что посредством подписания акта формы № КС-14 осуществлялась приемка выполненных работ арендодателем, несостоятелен.

Оценивая заявленный налоговым органом в ходе судебного разбирательства довод о том, что ОАО «СКЭК» произвело безвозмездную передачу арендодателю результатов работ по улучшению арендованного имущества, суд, исходя из возмездного характера договоров аренды и исполнения арендатором обязанности по производству неотделимых улучшений за свой счет в соответствии с условиями заключенных договоров аренды, приходит к выводу о том, что названный довод является ошибочным.