ШЕСТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 августа 2012 года Дело N А20-895/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2012 года.
Полный текст постановления изготовлен 21 августа 2012 года.
Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Цигельникова И.А., судей: Баканова А.П., Белова Д.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Петросян Л.Л., рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России № 4 по Кабардино-Балкарской Республике, УФНС России по Кабардино-Балкарской Республике на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 09.06.2012 по делу № А20-895/2012 (судья Сохрокова А.Л.),
по заявлению ООО «Каскад» (ОГРН 1020701190971, Кабардино-Балкарской Республика, г. Прохладный, ул. Магистральная, 7/3)
к Межрайонной ИФНС России № 4 по Кабардино-Балкарской Республике, УФНС России по Кабардино-Балкарской Республике
об оспаривании ненормативных актов,
при участии в судебном заседании:
от ООО «Каскад»: Макоев А.Б. (доверенность от 07.04.2012);
от Межрайонной ИФНС России № 4 по Кабардино-Балкарской Республике: Аваньянц В.Ю. (доверенность от 02.04.2012), Харитонов К.Г. (доверенность от 10.08.2012), Чаликов М.В. (доверенность от 10.08.2012), Суховеев Е.М. (доверенность от 10.08.2012), Быков А.Х (доверенность от 12.04.2012);
от УФНС России по Кабардино-Балкарской Республике: Харитонов К.Г. (доверенность от 09.08.2012), Чаликов М.В. (доверенность от 09.08.2012), Суховеев Е.М. (доверенность от 09.08.2012), Ажиев В.Х. (доверенность от 16.11.2011), Балкаров З.Х. (доверенность от 12.01.2012);
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью «Каскад» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Кабардино-Балкарской Республики с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов: решения Межрайонной ИФНС России №4 по Кабардино-Балкарской Республике (далее - инспекция) №1 от 27.01.2012 о применении обеспечительных мер. Судом было возбуждено арбитражное дело №А20-471/2012.
Общество обратилось также в суд с заявлением о признании не действительными решения инспекции от 26.01.2012 №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения УФНС России по Кабардино-Балкарской Республике (далее - управление) от 05.03.3012 №5 - АП об оставлении решения инспекции от 26.01.2012 №3 без изменения, а апелляционной жалобы общества без удовлетворения, а также решения управления от 29.12.2011 №4 о проведении повторной выездной налоговой проверки. Судом было возбуждено арбитражное дело № А20-895/2012.
Определением суда от 24.04.2012 арбитражные дела №А20-471/2012 и №А20-895/2012 объединены в одно производство и объединенному делу присвоен №А20-895/2012.
Решением суда от 09.06.2012 требования общества удовлетворены.
Инспекция и управление обжаловали решение суда в апелляционном порядке, просили решение отменить и принять по делу новый судебный акт. Инспекция указала на то, что решение суда принято с нарушением норм материального права.
Управление указало на то, что при принятии решения суд допустил неправильную оценку доводов и доказательств по делу.
Из отзыва общества следует, что оно не согласно с доводами апелляционных жалоб, просит решение суда оставить без изменения, жалобы - без удовлетворения.
В судебном заседании представители инспекции, управления и общества поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах, в отзыве на апелляционные жалобы.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, считает, что апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.
Как следует из материалов дела, инспекцией в период с 25.10.2010 по 21.10.2011 проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки №14 от 21.12.2011 (т.4).
29.12.2011 управлением вынесено решение №4 (т. 3 л.д.22) о проведении повторной выездной налоговой проверки общества в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью инспекции и обществу направлено требование о представлении документов на проверку.
Рассмотрение акта проверки инспекции было назначено на 25.01.2012.
24.01.2012 обществом в адрес инспекции направлено письмо о нецелесообразности вынесения решения, в связи с тем, что проводится повторная проверка управлением.
26.01.2012 инспекцией вынесено решение №3 от 26.01.2012 (т. 5) о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в сумме 685386136 рублей. В соответствии с указанным решением обществу доначислены налоги в сумме 6355960732 рублей, начислены пени в сумме 1967280059 рублей 85 копеек.
27.01.2012 инспекцией принято решение №1 о применении обеспечительных мер, которым обществу было запрещено без согласия инспекции распоряжаться имуществом, приостановлены все расходные операции по счетам общества.
Общество обратилось с апелляционной жалобой в управление.
Управление решением №5-ап от 05.03.2012 отказало в удовлетворении апелляционной жалобы, утвердило решение инспекции № 3 от 26.01.2012 и признало указанное решение вступившим в законную силу.
Не согласившись с указанными решениями инспекции и управления, общество обжаловало их в судебном порядке.
В соответствии с пунктом 10 статьи 89 Налогового Кодекса Российской Федерации, повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
Вышестоящим налоговым органом может проводиться повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика, но только в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
29.12.2012 управлением было принято решение о проведении повторной выездной налоговой проверки, в то время как рассмотрение материалов проверки инспекцией было назначено на 25.01.2012, то есть до принятия решения инспекцией при фактическом отсутствии ненормативного акта, отсутствии выводов инспекции, по результатам проверки.
Суд первой инстанции обоснованно указал, что, так как вышестоящий контроль предполагается за деятельностью налогового органа, а не за деятельностью инспектора, составившего акт, а у лица, рассматривающего акт, в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса РФ есть право вынесения как решения о привлечении к ответственности, так и решение о проведении дополнительных мероприятий, либо решение об отказе в привлечении к ответственности, то принятие решения управлением не может быть расценено, как назначение проверки в целях контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа.
Довод управления о том, что целью повторной налоговой проверки являлся контроль за деятельностью инспекции обоснованно отклонен судом первой инстанции, так как проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществляющего первоначальную выездную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, что соответствует позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 5-П от 17.03.2009 года.
Конституционный суд указал, что исходя из природы деятельности налоговых органов, как непосредственно связанной с налоговым контролем в отношении налогоплательщиков, - проверка нижестоящего налогового органа, которая позволяет определить, насколько эффективны, законны и обоснованны принимаемые им решения, устранить недостатки в его работе и улучшить механизм взимания налогов для наиболее полной реализации публичной функции налога, по сути, невозможна без обращения к ранее проведенным мероприятиям налогового контроля в отношении конкретного налогоплательщика, в том числе без анализа его налоговой и бухгалтерской отчетности и фактических обстоятельств осуществляемой им предпринимательской или иной экономической деятельности. Соответственно, как сам процесс контроля за деятельностью налогового органа в рамках повторной выездной налоговой проверки (в силу того, что перечень возможных мероприятий, а также способ, методы и порядок их проведения аналогичны элементам выездной налоговой проверки, проводимой в общем порядке), так и результаты и последствия этого контроля неизбежно отражаются на налогоплательщике, затрагивая его права и законные интересы.
Доказательств того, что целью проверки, назначенной управлением 29.12.2011, был контроль за нижестоящим налоговым органом инспекцией и управлением не представлено, в связи с чем исходя из позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащейся в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 17099/09 от 25.05.2010 и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении N 5-П от 17.03.2009 года, решение о проведении повторной выездной налоговой проверки не может являться законным и обоснованным.
Фактически, управление, установив при изучении акта налоговой проверки, что инспекцией не были проведены определенные действия в ходе выездной налоговой проверки, решило провести дополнительные мероприятия налогового контроля.
Однако проведение дополнительных мероприятий и сбор доказательств по проводимой проверке является прерогативой органа, осуществляющего проверку и при установлении обстоятельств, которые не были установлены в ходе проверки руководителю налогового органа в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса РФ предоставлено право о проведении дополнительных мероприятий.
Согласно требованиям подпункта 2 пункта 3 приказа ФНС РФ от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@ получение в ходе проведения выездной налоговой проверки информации от контролирующих органов либо иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика нарушения законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки является основанием для продления срока проведения выездной налоговой проверки.
Обоснованным является указание суда первой инстанции на то, что руководитель инспекции, рассматривая материалы выездной налоговой проверки, установив из информации, поступившей из управления, сведения о не выполненных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки мероприятиях не мог вынести решение о привлечении лица к ответственности.
Оспариваемое решение инспекции №3 не соответствует требованиям части 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ, а именно в решении не дана оценка доводам налогоплательщика, изложенным в письме от 24.01.2012 (т.3, л.д.26) о нецелесообразности вынесения решения по акту проверки от 21.12.2011 в связи с проводимой повторной налоговой проверкой.
Таким образом, зная о проводимой повторной выездной налоговой проверке в связи с обнаружением управлением нарушений при проведении выездной налоговой проверки, руководитель инспекции неправомерно вынес решение №3 26.01.2012 о привлечении общества к налоговой ответственности и доначислении налогов и пени, а также решение №1 от 27.01.2012 о принятии обеспечительных мер.
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал, что письмо общества от 24.01.2012 следует квалифицировать как ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки.
В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.
Исходя из положений пунктов 6 и 7 статьи 101 Налогового кодекса РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Согласно нормам пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Как следует из содержания письма общества от 24.01.2012 общество указало на то, что в связи с проведением повторной проверки рассмотрение материалов проверки руководителем инспекции не возможно, в связи с чем не представило возражения на акт.
В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщики имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.
Исходя из пункта 2 статьи 22 Налогового кодекса РФ, права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.
Таким образом, право налогоплательщика обеспечивается возможностью его реализации.
В данном случае налогоплательщиком было заявлено о невозможности рассмотрения материалов проверки. Заявление такого ходатайства непосредственно связано с правом налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов проверки. Одной из гарантий соблюдения права налогоплательщика является обязанность налогового органа рассмотреть указанное ходатайство и принять законное и обоснованное решение. Налоговым органом заявление налогоплательщика было оставлено без рассмотрения. Суд первой инстанции пришел к выводу о нарушении инспекцией существенных условий порядка рассмотрения материалов налоговой проверки.
Согласно пункту 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс) по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В пункте 2 статьи 100 Кодекса предусмотрено, что акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
В акте налоговой проверки указываются фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют, а также документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (подпункты 3, 12 пункта 3 статьи 100 Кодекса).
Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 4 статьи 100 Кодекса).
Требования к составлению акта налоговой проверки утверждены приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки".
В пункте 1.10 данных требований указано на необходимость подписания акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки лицами, проводившими проверку, и лицом, в отношении которого проводилась проверка (его представителем).
Согласно пункту 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса.
По смыслу статьи 101 Кодекса на основании акта проверки, в котором отражаются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Судом установлено, что на основании решения руководителя инспекции от 01.03.2011 №35 (т.3 л.д.130) в состав проверяющих общества была включена Волгина В.А. -заместитель начальника отдела выездных налоговых проверок инспекции, которая осуществляла проверку до издания приказа №41 от 29.08.2011 (т.3 л.д.133). Однако, как установил суд первой инстанции, подпись данного лица в акте проверки отсутствует, в связи с чем акт не может считаться законным.
Таким образом, решение, принятое в отсутствие соответствующего требованиям налогового законодательства акта проверки, как правильно указал суд первой инстанции, является незаконным и нарушает права и законные интересы налогоплательщика.
