ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 28 мая 2013 года Дело N А42-3909/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 23 мая 2013 года Постановление изготовлено в полном объеме 28 мая 2013 года Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Горбачевой О.В. судей Дмитриевой И.А., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г. при участии: от истца (заявителя): Гуенкова Е. И. по доверенности от 06.08.2012

от ответчика (должника): Шуплякова П.С. по доверенности от 09.01.2013 N 14-27/00098

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-7251/2013, 13АП-7311/2013) ООО "Боско" и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.02.2013 по делу N А42-3909/2012 (судья Янковая Г.П.), принятое по заявлению ООО "Боско" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

о признании частично недействительным решения от 13.02.2012 N 02.2-34/01759дсп

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Боско» (ОГРН 1055100055306, юридический адрес: Мурманская область, город Мурманск, Рыбный порт, причал N 28, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, Налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.02.2012 года N 02.2-34/01759дсп в части уменьшения убытка на сумму 787 919 рублей, доначисления НДС в сумме 152 112 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций.

Решением суда первой инстанции от 15.02.2013 требования Общества удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части уменьшения убытка за 2010 год:

- на сумму 780 894 рублей по расчетам с обществом с ограниченной ответственностью «Норд Фиш»,

- на сумму 7 025 рублей отрицательных курсовых разниц по заемным средствам в иностранной валюте.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным ненормативного акта налогового органа, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В апелляционной жалобе Общество просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований и признать недействительным решение инспекции в части доначисления НДС, соответствующих пени и налоговых санкций.

В судебном заседании представители сторон требования по жалобам поддержали, возражали против удовлетворения жалоб друг друга.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по г. Мурманску проведена выездная налоговая проверка в отношении общества с ограниченной ответственностью «Боско» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и единому социальному налогу - за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 30.12.2011 г. N 326.

Обществом в установленный пунктом 6 статьи 100 НК РФ срок представлены возражения на акт проверки.

Материалы выездной налоговой проверки рассмотрены заместителем начальника инспекции ФНС России по городу Мурманску, по результатам выездной налоговой проверки вынесено решение от 13.02.2012 года N 02.2-34/01759 дсп о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 30 463 рубля. Указанным решение Обществу доначислен НДС в сумме 152 317 рублей, пени в сумме 13 399,61 рубль, пени по НДФЛ в сумме 610,06 рублей, уменьшен убыток на сумму 787 919 рублей.

Апелляционная жалоба Общества Решением Управления ФНС по Мурманской области от 09.04.2012 г. N 133 оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции от 13.02.2012 года N 02.2-34/01759дсп не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в Арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования налогоплательщика, указал на отсутствие правовых оснований для уменьшения убытка за 2010 год на сумму 787 919 рублей и на сумму 7 025 руб. отрицательных курсовых разниц по заемным средствам в иностранной валюте; при этом признав правомерность начислении и предложение к уплате 152 112 руб. НДС за 2й квартал 2010 и соответствующих сумм пени и штрафа по счетам-фактурам подписанным с использованием факсимиле.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы налогового органа не находит оснований для отмены судебного акта.

I. Эпизод по уменьшению убытка, переносимого на будущее при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год на 780 894 руб. (п.2.2.4 решения).

Оспариваемым решением налогового органа убыток, переносимый на будущее при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, за 2010 год уменьшен налоговым органом на 780 894 руб. (п.2.2.4 решения).

Основанием для указанного уменьшения убытка послужил вывод налогового органа о том, что Общество неправомерно включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией, за 2010 год затраты на приобретение икры трески мороженой в количестве 8 589,837 кг на сумму 780 894 руб. (без НДС) у ООО «Норд Фиш» по товарной накладной от 25.05.2010 N 162.

Оценивая спорные расходы как документально не подтвержденные, Инспекция исходила из того, что сведения, содержащиеся в товарной накладной, счете-фактуре неполны, недостоверны и (или) противоречивы, нарушают установленные Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете; действовавшем в проверяемом периоде) и Налоговым кодексом Российской Федерации требования к первичным учетным документам.

По мнению Инспекции, выявленные в ходе выездной проверке факты (свидетельские показания руководителя ООО «Норд Фиш»; складские документы полученные в результате встречной проверки; подписание товарных накладных и счетов-фактур факсимиле) свидетельствуют об участии ООО «Боско» при поставке товара по накладной от 25.05.2010 N 162 в схеме, направленной на неуплату законно установленных налогов (сборов), путем совершения фиктивных, экономически необоснованных хозяйственных операций, связанных с закупом рыбопродукции через сеть поставщиков, обладающих признаками недобросовестных налогоплательщиков (схема минимизации уплаты налогов N2 отражена на стр.12 решения) о согласованности действий всех участников сделки и получении ООО «Боско» необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что для отнесения налогоплательщиком соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были подтверждены первичными документами, соответствующими требованиям статьи 9 Закона о бухгалтерском учете (действовавшем в проверяемом периоде), хозяйственные операции (сделки) и их оплата носила реальный характер.

Материалами дела установлено, что в спорном периоде Общество осуществляло торговлю мороженными морепродуктами.

Так судом установлено подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом, что согласно представленным Обществом к проверке и в материалы дела документам, заявитель в проверяемом периоде на основании товарных накладных от 30.03.2010, 13.04.2010 N110, 25.05.2010 N162, от 25.05.2010 N163 приобрел товар у ООО «Норд Фиш».

Указанный товар оплачен налогоплательщиком, принят на учет в соответствии с действующим законодательством.

Все операции с указанным контрагентом оформлены идентично.

Вместе с тем из оспариваемого решения следует, что только расходы по операции оформленной товарной накладной от 25.05.2010 N162 оценены налоговым органом как документально не подтвержденные.

При этом факт реального получения спорного товара, его принятие на учет, его оплата и дальнейшее использование в предпринимательской деятельности налоговым органом не оспариваются.

Не принимая расходы по одной из четырех поставок, ссылаясь при этом на невозможность осуществления указанным контрагентом именно данной поставки налоговым органом не учтено следующее.

Глава 25 Налогового кодекса РФ не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы с нарушением порядка оформления. Данные нарушения не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, поскольку они не свидетельствуют об отсутствии затрат как таковых. Это обстоятельство также не свидетельствует и о безвозмездном приобретении товара или оказании услуг, тем более, если этот товар или оказанные услуги приняты к учету и их реальность подтверждена в установленном порядке.

Определяющим является то, что приобретенные товары (работы, услуги) используются в производственной деятельности и поставлены на учет. Именно эти факты имеют решающее значение для налогового учета и формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Факт ненадлежащего составления контрагентами первичных документов не может являться основанием для отказа во включении в состав затрат расходов по приобретению у поставщиков товаров (работ, услуг), использование которых подтверждено материалами дела.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. То есть условием для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Выявленные недостатки в оформлении первичных документов не препятствуют установлению факта несения Обществом затрат, не отменяют их документального подтверждения и производственной направленности.

Материалы проверки (выписки банка) подтверждают факт хозяйственных операций между поставщиком второго звена ООО «СевРыба» и ООО «Норд Фиш».

Заявляя о невозможности осуществления конкретным контрагентом Общества спорной операции налоговым органом также не учтено следующее.

В пункте 7 Постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм НК РФ и Постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии Инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных заявителем документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Между тем, в соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, пока не доказано обратное.

Соответствие цены, по которой Общество приобретало товар у ООО «Норд Фиш», уровню рыночных цен Инспекцией не проверялось. Доказательства того, что Общество фактически приобретало спорный товар по цене, определенной ООО «СевРыба» в материалы дела не представлены.

При принятии решения по рассматриваемому эпизоду Инспекцией также не принято во внимание и то, что согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не определение размера их расходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Таким образом, налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов.

Поскольку инспекция не опровергла представленных Обществом доказательств, свидетельствующих о реальности совершенных хозяйственных операций по возмездному приобретению работ (услуг), и не доказала того обстоятельства, что упомянутые операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов как понесенных именно в рамках сделки с конкретными контрагентами не влечет безусловного отказа в признании таких расходов для целей исчисления налога на прибыль со ссылкой на положения пункта 1 статьи 252 Кодекса.

Налоговым органом не представлено доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что спорный товар в проверяемый период был поставлен иными лицами.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции, принимая во внимание правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2010 N 15574/09, обосновано пришел к выводу о правомерности отнесения затрат по оплате товара приобретенного у к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль и как следствие включение данных расходов в состав убытка, переносимого на будущее при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, за 2010 год.

II. Эпизод по уменьшению убытка, переносимого на будущее при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, за 2010 год на 7 025 руб. и предложению Обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Из оспариваемого решения следует, что налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о неправомерном включении заявителем в состав внереализационных доходов 107 746 руб. положительных курсовых разниц, а также в состав внереализационных расходов 114 771 руб. отрицательных курсовых разниц по заемным средствам в иностранной валюте.

В обоснование указанного вывода Инспекция ссылается на совершение Обществом с аффилированными лицами согласованных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы за счет отрицательной курсовой разницы при условии искусственного создания ситуации не возврата заемных денежных средств в иностранной валюте. Кроме того налоговый орган полагает, что спорные расходы экономически не обоснованы и для целей налогообложения прибыли не могут быть учтены, поскольку в этот же период Общество предоставляло беспроцентные денежные займы ЗАО «Штиль» по договору от 18.05.2010 г. и ООО «Боско-морепродукт» по договорам от 05.07.2010 г. и от 20.09.2010 г. При этом отвлекая собственные оборотные средства на предоставление беспроцентных займов, Общество создало ситуацию, при которой у него отсутствуют достаточные денежные средства для погашения займов иностранной компании, в связи с чем, заявитель вынужден начислить курсовые разницы, приведшие к формированию убытка.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу положений подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, к внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией, относятся в частности расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.

Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Согласно пункту 10 статьи 272 НК РФ обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.