ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 26 сентября 2012 года  Дело N А40-72960/2012

резолютивная часть постановления оглашена 25.09.2012

постановление изготовлено в полном объеме  26.09.2012

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей М.С. Сафроновой, Е.А. Солоповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Д.А. Солодовником,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.07.2012

по делу № А40-72960/12-116-155, принятое судьей Терехиной А.П.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Дж.Т.И. Елец» (ОГРН 1104821000316), 399776, Липецкая область, город Елец, улица Новолипецкая, дом 1)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (ОГРН 1047702057732), 129110, город Москва, улица Большая Переяславская, дом 66, строение 1)

о признании недействительным решения в части;

при участии в судебном заседании:

от заявителя  - Шакиров А.Р. по доверенности № 26 от 09.06.2012; Борискин В.В. по доверенности № 10 от 12.01.2012;

от заинтересованного лица - Тимофеева Ю.М. по доверенности от 04.10.2011;  Калашник Е.А. по доверенности № 04-1-27/041 от 12.09.2012; Корешкова О.А. по доверенности № 04-1-27/040 от 12.09.2012; Грибков И.С. по доверенности № 04-1-27/022 от 02.03.2012, Терехов А.Ю. по доверенности № 04-1-27/020 от 16.02.2012;

установил:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 06.07.2012 признано недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 30.09.2011 № 04-1-31/18 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения исполнить обязанности по уплате налога на прибыль, уплате налога на прибыль с приравненных к дивидендам процентов, уплате соответствующих сумм пеней и штрафов, а также предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета на основании выводов, приведенных в п.п. 1.3 и 1.4 мотивировочной части решения.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе.

Представители органов налогового контроля и налогоплательщика в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого решения в соответствии со ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд не находит оснований для отмены судебного акта исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, о чем составлен акт выездной налоговой проверки № 04-1-30/13 от 08.09.2011.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений на акт проверки 30.09.2011 налоговым органом вынесено оспариваемое решение № 04-1-31/18 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д. 10-40), которым заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в общей сумме 5.046.388 руб., начислены пени по налогу на прибыль организаций и по налогу на прибыль организаций по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в общей сумме 3.715.926,.43 руб., доначислены налог на прибыль организаций и налог на прибыль организаций по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в общей сумме 33.027.564 руб., предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Федеральной налоговой службы России от 24.02.2012 № СА-4-9/2971 (том 1 л.д. 77-86) решение налогового органа от 30.09.2011 № 04-1-31/18 изменено путем отмены в части п. 1.1 решения в части вывода о неуплате заявителем налога на прибыль организаций за 2008-2009; п. 1.1 решения в части вывода о неисчислении и неуплате заявителем налога на прибыль организаций по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, за 2008-2009, а соответствующих сумм налогов, пеней и штрафов с учетом выводов, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Заявителем в рамках настоящего дела обжалуется решение инспекции от 30.09.2011 № 04-1-31/18 в части предложения исполнить обязанности по уплате налога на прибыль, уплате налога на прибыль с приравненных к дивидендам процентов, уплате соответствующих сумм пеней и штрафов, а также предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета на основании выводов, приведенных в п.п. 1.3 и 1.4 мотивировочной части решения.

По пункту 1.3 оспариваемого решения.

Инспекция оспаривает размер предельных процентов по договору займа за 2 квартал 2008 по договору займа с ООО «Галлахер Лиггетт-Дукат» от 20.09.2007 (том 1 л.д. 87-97) и указывает на завышение внереализационных расходов на сумму  531.899, 64 руб., что повлекло неполную уплату налога на прибыль организаций за 2008 в размере 127.656 руб. (531.899, 64 * 24 %), и также по мнению инспекции, общество неправильно исчислен налог на прибыль в части сумм процентов, которые должны быть переквалифицированы в дивиденды в размере 79.785 руб.  (531.899, 64 руб. * 15 %), предложено уплатить данную сумму налога в бюджет. Налоговый орган не согласен с выводами суда о том, что размер предельных процентов по контролируемой задолженности определяется нарастающим итогом, как рассчитано заявителем. и по мнению инспекции, исчисление предельной величины признаваемых в расходах процентов должно производиться дискретно, то есть по каждому кварталу отдельно, без учета процентов, начисленных за предыдущий период со ссылками на позицию, изложенную в письмах Министерства финансов Российской Федерации.

Доводы налогового органа отклоняются исходя из следующего.

Согласно положениям ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, подлежат применению правила: налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Согласно ст. 285 Налогового кодекса Российской Федерации отчетными периодами по налогу признаются первый квартал. Полугодие и девять месяцев календарного года.

Таким образом, отчетным периодом для налога на прибыль согласно ст. 285 названного Кодекса является полугодие, а не 2 квартал, как указывает инспекция.

Согласно п. 7 ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом в течение года.

Согласно п. 3 ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с настоящей главой предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Из пояснений налогоплательщика следует, что при определении предельной величины признаваемых расходом процентов за второй квартал 2008, общество руководствовалось правилами п. 2 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации и использованы для расчета данные о коэффициенте капитализации, рассчитываемом на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода и о сумме процентов, начисленных в каждом отчетном (налоговом) периоде, а именно: в полугодии, а не во «втором квартале».

Ссылки налогового органа на то, что расчет нарастающим итогом привел к перерасчету предельных процентов за первый квартал, вследствие чего возникла неуплата (неполная уплата) налога, являются несостоятельными, так как возможны варианты, когда в результате расчета в четком формальном соответствии с правилами п. 2 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, возможно как расчетное уменьшения суммы налога на прибыль к уплате (занижение налоговой базы), так и увеличения налога на прибыль к уплате (увеличение налоговый базы) при методиках применяемых как ответчиком, так и заявителем, в подтверждение чего заявителем в материалы дела представлены сравнительные расчеты исчисления процентов в соответствии с п. 2 ст. 269 Налогового кодекса российской Федерации при условиях:  1а. рост прибыльности и чистых активов организации; 1б. уменьшение прибыльности и чистых активов организации; 2. рост размера контролируемой задолженности.

В соответствии с п. 6 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения.

Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

В соответствии с п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречия и неясности толкуются в пользу налогоплательщика.

Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что заявитель правомерно руководствовался положениями п. 2 ст. 269, ст. 285 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, доводы инспекции о неправильном расчете заявителем предельной величины процентов в размере 127.656 руб. являются необоснованными.

Инспекция указывает, что в нарушение п.п. 2 и 4 ст. 269, п. 3 ст. 284 Налогового кодекса Российской Федерации обществом во втором квартале 2008 неправильно исчислен налог на прибыль с части сумм процентов, которые должны были быть переквалифицированы заявителем в дивиденды, а именно в размере 79.785 руб. (531.899, 64 руб. * 15 %), в связи с чем, заявителю предложено уплатить данную сумму налога на прибыль в бюджет.

Выводы, на основании которых заявителю предложено исполнить обязанность по уплате налога на прибыль с сумм процентов, которые по расчетам инспекции должны были быть переквалифицированы обществом в дивиденды, а именно в размере  79.785 руб. (531.899, 64 руб. * 15 %), являются необоснованными.

Ссылка налогового органа на судебный акт по иному делу, отклоняется, поскольку решение суда по другому делу принято по иным фактическим обстоятельствам и арбитражный суд при рассмотрении дела не связан выводами суда о правовой квалификации рассматриваемых спорных отношений и толковании правовых норм.

Ссылка налогового органа на судебный акт по иному делу отклоняется, позиция, изложенная в письме Минфина РФ, носит информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательствах о налогах и сборах.

При таких обстоятельствах, доводы инспекции о том, что заявитель обязан исполнить обязанность по уплате налога на прибыль с сумм процентов, которые по расчетам инспекции должны быть переквалифицированы в дивиденды, являются неправомерными.

По пункту 1.4 оспариваемого решения.

Инспекция указывает на то, что в нарушение п.п. 2 и 4 ст. 269, п. 8 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем неправомерно не исчислена сумма предельных процентов по договору займа с ООО «Галлахер Лиггетт-Дукат» от 20.09.2007 за третий квартал 2008 и, соответственно, неправомерно завышены внереализационные расходы на сумму 5.053.424, 13 руб., что повлекло неполную уплату налога на прибыль организаций за 2008 в размере 1.212.822 руб.  (5.053.424, 13 руб. * 24 %), и, по мнению инспекции, обществом неправомерно исчислен налог на прибыль с сумм процентов, которые должны быть переквалифицированы заявителем в дивиденды в размере 758.014 руб.  (5.053.424, 13 руб. * 15 %).

В соответствии с п. 2 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 % уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, особый порядок расчета процентов, который предусмотрен п. п. 2 - 4 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, должен применяться в том случае, если одновременно выполняются два условия: имеется задолженность по долговому обязательству, которую контролирует иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более чем 20 % уставного капитала российской организации; размер этой задолженности более чем в три раза превышает собственный капитал организации на последнее число отчетного (налогового) периода.

Из разъяснений Минфина России (письма от 09.09.2008 № 03-03-06/1/515, от 14.01.2010 № 03-08-05) следует, что если на последнее число отчетного периода у налогоплательщика отсутствует контролируемая задолженность, положения п.п. 2-4  ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении процентов, начисленных за этот отчетный период, не применяются.

При определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений п. 1 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации применяются следующие правила: налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации рассчитывается по формуле: КК = НКЗ/СК/Д/3, где НКЗ - сумма непогашенной контролируемой задолженности; СК - размер собственного капитала организации-заемщика; Д - доля участия иностранного лица в деятельности организации-заемщика.

Таким образом, положения данной нормы содержат прямое указание на то, что исчисление предельной величины процентов по контролируемой задолженности должно производиться налогоплательщиком на последнее число каждого отчетного (налогового) периода, причем контролируемой может признаваться только непогашенная задолженность.

В рассматриваемом случае заем погашен заявителем 11.08.2008, соответственно, на последнее число отчетного периода (9 месяцев) у заявителя отсутствовала непогашенная контролируемая задолженность, то есть по состоянию на 30.09.2008 НКЗ=0.

При таких обстоятельствах, если на последнее число отчетного периода у налогоплательщика отсутствует контролируемая задолженность, правила, установленные п. 2 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении процентов, начисленных за этот отчетный период, не применяются.

Следовательно, проценты, начисленные за указанный отчетный период, подлежат налоговому учету в соответствии с п. 1 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающего общие правила признания расходов в виде процентов для целей налогообложения прибыли.

Правила учета предельных процентов регулируются специальными нормами  ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации, которые не содержат требований о расчете предельных процентов на дату погашения долгового обязательства и не содержат механизма учета как полного, так и частичного погашения долгового обязательства между такими отчетными датами.

Согласно п. 4 ст. 287 Налогового кодекса Российской Федерации налог по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов подлежит перечислению в бюджет Российской Федерации не позднее дня, следующего за днем выплаты, то есть в рассматриваемом случае, не позднее 12.08.2008, но на данное число организация не имеет возможности рассчитать величину собственного капитала организации, так как расчет производится по данным бухгалтерской отчетности, а согласно Федеральному закону от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность и представлять квартальную бухгалтерскую отчетность (за исключением бюджетных организаций) в течение 30 дней по окончании квартала.

В соответствии с п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречия и неясности толкуются в пользу налогоплательщика.

Таким образом, доводы об исключении из налоговой базы части сумм, уплаченных налогоплательщиком по займу с ООО «Галлахер Лиггетт-Дукат» процентов являются неправомерными, а предложение уплатить сумму налога на прибыль за 2008 в размере 1.212.822 руб.  (5.053.424, 13 руб. * 24 %) необоснованное.

С учетом обстоятельств, установленных по п. 1.4 оспариваемого решения, отсутствуют правовые основания для исчисления предельной величины признаваемых расходами процентов по задолженности и для отнесения их на расходы для целей налогообложения только частично, соответственно, у заявителя отсутствовала обязанность по переквалификации таких процентов в части, превышающей предельную величину в дивиденды.

Доводы о том, что судом не исследованы конкретные обстоятельства дела, судом отклоняются, поскольку каждая позиция налогоплательщика и налогового органа исследована и оценена судом первой инстанции в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства.

Поддерживая решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда соответствуют нормам материального права и не усматривает нарушений норм процессуального права, влекущих отмену обжалуемого судебного акта.

Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 06.07.2012 по делу № А40-72960/12-116-155 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Электронный текст документа

подготовлен ЗАО "Кодекс" и сверен по:

файл-рассылка