ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 20 ноября 2012 года Дело N А57-12854/12

Резолютивная часть постановления объявлена «13» ноября 2012 года. Полный текст постановления изготовлен «20» ноября 2012 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Веряскиной С.Г., судей: Комнатной Ю.А., Цуцковой М.Г., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ильиной Е.А., при участии в заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области - Мишуковой Е.А., по доверенности от 03.09.2012г. N 02-31/006632, Тулкина А.Н., по доверенности от 02.11.2012г. N 02-27/008558,

от Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области - Мишуковой Е.А., по доверенности от 28.12.2011г. N 05-17/125, Шилкиной М. Ю., по доверенности от 28.12.2011г. N 02-31/005924,

от индивидуального предпринимателя главы КФХ Кудашева Кямиля Сябитовича - Борисов А.В. по доверенности от 31.05.12г., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области (Саратовская область, г. Аткарск)

на решение арбитражного суда Саратовской области от 31.08.2012 по делу N А57-12854/2012, принятое судьей Сеничкиной Е.В., по заявлению индивидуального предпринимателя главы КФХ Кудашева Кямиля Сябитовича (Саратовская область, г. Аткарск, ОГРН 308643805100012, ИНН 643891520392) заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области (Саратовская область, г. Аткарск, ИНН 6454071860, ОГРН 1046403804435), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (г. Саратов, ИНН 6454071860, ОГРН 1046415400338), об оспаривании ненормативного правового акта

УСТАНОВИЛ:

В арбитражный суд Саратовской области обратился индивидуальный предприниматель Глава КФХ Кудашев Кямиль Сябитович (далее индивидуальный предприниматель, налогоплательщик, заявитель) с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области (далее Межрайонная ИФНС России N 13 по Саратовской области, инспекция, налоговый орган) от 30.03.2012г. N 5 о привлечении к ответственности за свершение налогового правонарушения.

В качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области.

Решением арбитражного суда Саратовской области от 31.08.2012 заявление удовлетворено частично, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области N 5 от 30.03.2012г. о привлечении к ответственности за свершение налогового правонарушения с учетом определения об исправлении описки от 13.09.2012г. признано недействительным в части доначисления недоимки по УСН в размере 944205руб., пени по УСН в размере 85451 руб. и начисления штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату по налогов, подлежащих уплате по упрощенной системы налогообложения (УСН) на сумму 691 682 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Кроме того, указанным решением суд первой инстанции отменил обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда Саратовской области 06.06.2012г., в части требований, в удовлетворении которых отказано.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась в апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется часть решения, суд апелляционной инстанции не может выйти за рамки апелляционной жалобы и проверяет законность и обоснованность принятого судебного акта в обжалуемой части.

В судебном заседании, открытом 06.11.2012г., в порядке ст. 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 13.11.2012г. до 11 час 10 мин.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, проверив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в обжалуемой части по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области на основании решения заместителя начальника инспекции Е.Э. Масляковой от 20.10.2011г. N 56 в период с 20.10.2011г. по 31.01.2012г. была проведена совместная выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты всех налогов и сборов, установленных в соответствии с законодательством РФ за период с 01.01.2010г. по 31.12.2010г.; налога на доходы физических лиц за период с 14.07.2010г. по 20.10.2011г., о чём был составлен акт совместной выездной налоговой проверки N 5 от 05.03.2012г.

По результатам рассмотрения акта проверки 30.03.2012г. инспекцией вынесено решение N 5 о привлечении индивидуального предпринимателя главы крестьянско-фермерского хозяйства Кудашева К.С. к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым индивидуальному предпринимателю главе крестьянско-фермерского хозяйства Кудашеву К.С. предложено уплатить недоимку по УСН за 2010 год в сумме 944 205 руб., пени по УСН в сумме 91072 руб. Кроме того, указанным решением налогоплательщик был привлечён к налоговой ответственности в виде штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) за неуплату УСН в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления в сумме 188 841 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не предоставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов в количестве 8 штук в сумме 1 600 руб.

Индивидуальный предприниматель обжаловал решение инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области, решением которого решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области N 5 от 30.03.2012г. утверждено.

Не согласившись с решением налогового органа, индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, принимая решение в оспариваемой части, пришел к выводу о неправомерности доначисления налогоплательщику сумм недоимки по УСН в размере 944205руб., пени по УСН в размере 85451 руб. и начисления штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату УСН на сумму 691 682 руб., при этом суд исходил из того, что расходы индивидуального предпринимателя подтверждены материалами дела.

Решение налогового органа в части доначисления недоимки по УСН в размере 252 523 руб. 31 коп., пени в сумме 5621 руб., а также в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1 600 руб. индивидуальным предпринимателем Главой крестьянско-фермерского хозяйства Кудашевым К.С. не оспаривалось.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции не соответствующими обстоятельствам дела по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (пункт 2 статьи 346.14 НК РФ).

В случае если налогоплательщик выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения он уменьшает полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, на установленный пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ перечень расходов при условии их соответствия критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

На основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ к расходам, учитываемым в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, относятся расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в п.п. 8 настоящего пункта).

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, сформулированной в Постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006г.).

Пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006г. предусмотрено, что о необоснованности получения налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Представление налогоплательщиком документов в обоснование расходов является основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При рассмотрении спора судами установлено, что с даты постановки на учёт (20.02.2008г.) в соответствии со статьёй 346.14 НК РФ индивидуальный предприниматель Глава КФХ Кудашев К.С. применяет упрощённую систему налогообложения, объектом налогообложения выбраны «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Пунктом 2 ст. 36.17 НК РФ предусмотрено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом согласно подпункту 2 пункта 2 указанной статьи расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации указанных товаров.

Таким образом, для целей налогообложения УСН налогоплательщик имеет право учесть расходы, связанные с приобретением товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, только при соблюдении двух условий: приобретенный налогоплательщиком товар должен быть оплачен и реализован далее.

В ходе проверки налоговым органом книги учёта доходов и расходов за 2010 год было установлено, что индивидуальный предприниматель необоснованно в состав расходов включил денежные средства в размере 350 000 руб. за приобретённую у ООО «ТВС-АГРО» в соответствии с договором купли-продажи сельхозпродукции N 02/04-2010 от 02.04.2010 года по товарной накладной N 3 от 02.04.2010 года пшеницу в количестве 70 000 кг, в связи с тем, что отсутствует основание, предусмотренное ст. 346.17 НК РФ, для заявления расходов - не представлены доказательства дальнейшей реализации приобретенной пшеницы.

Суд первой инстанции, признавая обоснованным отнесение на расходы спорной суммы, ссылаясь только лишь на пояснения представителей предпринимателя, указал, что количество, приобретенной заявителем пшеницы, равно количеству пшеницы, реализованной ООО «Торговой Дом «Сатурн».

Однако судом первой инстанции не учтены следующие обстоятельства. Как следует из материалов проверки, основными поставщиками пшеницы индивидуального предпринимателя в проверяемый период являлись: общество с ограниченной ответственностью «Юкон» (далее по тексту ООО «Юкон»), общество с ограниченной ответственностью «Авант» (далее по тексту ООО «Авант») и общество с ограниченной ответственностью «ТВС-АГРО» (далее по тексту ООО «ТВС-АГРО»).

Индивидуальный предприниматель в обоснование своих доводов указал, что у ООО «Юкон» и ООО «Авант» пшеница была приобретена в 2009 году, хранилась на ОАО «Калининский элеватор», оплата за пшеницу произведена в 2010 году: ООО «Юкон» по безналичному расчёту в сумме 785 000 руб., ООО «Авант» за наличный расчёт в сумме 2 643 252 руб., у ООО «ТВС-АГРО» по безналичному расчёту в сумме 350 000 руб. Общее количество приобретённой пшеницы составило 902 563 кг., доходы от реализации которой в сумме 2 436 920 руб.10 коп. и учтены налогоплательщиком при исчислении налога за 2010 год.

Между тем, количество зерна, приобретенное у вышеназванных трех контрагентов, не подтверждается материалами дела.

Так, в ходе выездной проверки, на основании документов, представленных налогоплательщиком и полученным налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля, было установлено, что 30.04.2010 на расчетный счет индивидуального предпринимателя в Аткарском ОСБ N 4013 АК СБ РФ по платежному поручению N 623 от 30.04.2010 поступили денежные средства в сумме 2 436 920 руб.10 коп. от ООО «Дельта» за пшеницу в количестве 902563 кг по договору поставки N 45 от 26.04.2010, что подтверждается выпиской движения денежных средств по расчетному счету ИП глава КФХ Кудашев К.С. за 2010 год, которые включены налогоплательщиком в состав доходов (подтверждается данным книги доходов и расходов за 2010 год, представленной налогоплательщиком). Других документов по реализации пшеницы в 2010 году налогоплательщиком не представлено.

Кроме того, пшеница в количестве 902563 кг реализована 27.04.2010г. ООО «Торговый Дом Сатурн». Указанная пшеница находилась на хранении в ОАО «Калининский элеватор» по договору N 142/08-09 от 14.08.2009г. и на основании переводного письма индивидуального предпринимателя главы КФХ Кудашев К.С. переведена с 27.04.2010г. на ООО «Торговый Дом Сатурн», что подтверждается ответом ОАО «Калининский элеватор» от 21.11.2011г. вх. N 027327, переводным письмом от 27.04.2010г.

Таким образом, пшеница в количестве 902 563кг, реализованная 27.04.2010 индивидуальным предпринимателем Главой КФХ Кудашевым К.С. покупателю ООО «Торговый Дом Сатурн», на 01.01.2010 уже хранилась в ОАО «Калининский элеватор», т.е. была приобретена ранее 2010 года.

Кроме того, как было указано выше, пшеница в количестве 70 000кг на сумму 350 000руб., приобретена индивидуальным предпринимателем у ООО «ТВС-АГРО» в 2010 году, что подтверждается договором купли-продажи сельхозпродукции N 02/04-2010 от 02.04.2010, товарной накладной N 3 от 02.04.2010.

Однако, как следует, из ответа ОАО «Калининский элеватор» от 21.11.2011 вх. N 027327 данная пшеница на хранение в ОАО «Калининский элеватор» в 2010 году не поступала, в связи с чем и не могла быть реализована ООО «Торговый Дом Сатурн» по переводному письму. Иных документов, подтверждающих, реализацию пшеницы в 2010 году, кроме пшеницы в количестве 902563 кг на сумму 2 436 920 руб. 10 коп., приобретенной у ООО «Юкон» и ООО «Авант», и находившейся с 2009 года на хранении в ОАО «Калининский элеватор», налогоплательщиком не представлено. Иные доходы от реализации пшеницы, кроме доходов в сумме 2 436 920 руб. 10 коп., полученных по сделке с ООО «Торговый Дом Сатурн», в книге доходов и расходов за 2010 год, налогоплательщиком не отражены, что подтверждается книгой доходов и расходов за 2010 год.

Таким образом, документов, подтверждающих реализацию пшеницы в количестве 70 000 кг, налогоплательщиком не представлено, доходы от ее реализации в книге доходов и расходов налогоплательщиком не отражены, соответственно у налогоплательщика в силу прямого указания подпункта 2 пункта 2 ст. 346.17 НК РФ отсутствовало право в 2010 году отнести затраты в сумме 350000 рублей на расходы.

Кроме того, индивидуальный предприниматель оспаривал вывод налогового органа о неправомерности включения в состав расходов денежных средств в сумме 160 000 руб. за подсолнечник, закупленный у ЗАО «Агро-Саратов».

Как следует из материалов дела, дата приобретения индивидуальным предпринимателем у ЗАО «Агро-Саратов» подсолнечника - 18.10.2010г., что подтверждается книгой продаж за 4 квартал 2010 года, договором на поставку семян N 11 от 18.10.2010г., товарной накладной N 500 от 18.10.2010г.

Согласно пункту 1.1 договора поставки семян подсолнечника N 11 от 18.10.2010г. поставщик обязуется поставить семена подсолнечника в количестве 8648,8кг +/- 10% зачетного веса). Цена за одну тонну товара зачетного веса составляет 18500руб., в т.ч. НДС (п. 2.1). Передача и оплата товара осуществляется по зачетному весу, который определяется на основе базисных норм и качественных показателей сырья, определенных лабораторией с применением скидок с физического веса (п. 5.1).

Согласно пояснениям налогоплательщика, на которые сослался суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, реализация спорного подсолнечника на ОАО «Аткарский МЭЗ» производилась автомобильным транспортом. Приёмка осуществлялась по физическому весу подсолнечника в момент загрузки, затем производился анализ и с учётом влажности, сорности и т.п. определялся зачётный вес сданного подсолнечника. Документы по приобретению подсолнечника ИП Глава КФХ Кудашев К.С. у ЗАО «Агро-Саратов» составлялись уже после того, как этот подсолнечник был продан самим ИП Глава КФХ Кудашев К.С. в рамках договора поставки с ОАО «Торговый Дом «Янтарный».

Между тем, указанные обстоятельства налогоплательщиком не подтверждены. В материалах дела отсутствуют товарная накладная по реализации именно указанного количества подсолнечника, документ, подтверждающий результат лабораторного анализа подсолнечника, который, является основанием для определения зачетного веса в сделке между ООО «Агро-Саратов» и ИП Глава КФХ Кудашев К.С.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что в силу пункта 7.1. договора N 11 от 18.10.2010 данный договор вступает в силу с даты его подписания и действует до 30.10.2010г. Договор составлен и подписан сторонами 18.10.2010г.

Договор поставки подсолнечника N 11 от 18.10.2010 судом первой инстанции не исследовался и ему не дана надлежащая правовая оценка.

Между тем, операция по передаче товара от поставщика покупателю в рамках конкретной сделки не может быть совершена ранее заключения самой сделки.

Согласно представленным налогоплательщиком первичным документам последняя реализация подсолнечника на ОАО «Торговый Дом «Янтарный» произведена 06.10.2010г. в соответствии с договором поставки N 1244/09-10/СК/44 от 18.09.2010 по товарной накладной N 22 в количестве 167397 кг на сумму 2845749 руб., а у ЗАО «Агро-Саратов» подсолнечник приобретен индивидуальным предпринимателем 18.10.2010, т.е. позднее даты последней реализации подсолнечника самим налогоплательщиком.

Поскольку дальнейшая реализация подсолнечника, приобретенного у ЗАО «Агро-Саратов», заявителем документально не подтверждена, вывод налогового органа о неправомерности включения в состав расходов денежных средств в сумме 160 000 руб. в целях уменьшения суммы полученных доходов при исчислении налога за 2010 год, обоснован, соответствует положениям подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции также признает необоснованными выводы суда первой инстанции о недействительности оспариваемого решения налогового органа в части исключения из состава расходов денежных средств в сумме 3 358 284 руб. по сделке с контрагентом «Зерно-Поволжье», по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, семена подсолнечника приобретены налогоплательщиком у ООО «Зерно Поволжья» в период с 29.04.2010 по 03.05.2010 включительно и 03.08.2010.

Однако, согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО «Зерно Поволжья» поставлено на налоговый учет 17.09.2012 (свидетельство о постановке на учет в налоговом органе серия 64 N 003017830 от 20.09.2010).

В силу статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает с момента его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. На основании части 2 статьи 51 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.