АРБИТРАЖНЫЙ СУД УЛЬЯНОВСКОЙ ОБЛАСТИ

РЕШЕНИЕ

от 28 февраля 2008 года  Дело N А72-7601/2007

Резолютивная часть решения оглашена 20.02.2008г.

Полный текст решения изготовлен - 28.02.2008г.

Арбитражный суд Ульяновской  области  в  составе  судьи Пиотровской Ю.Г.,

при ведении протокола судьей Пиотровской Ю.Г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Инвестиционно-строительная компания КПД-2»

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ульяновска

о признании частично недействительным решения № 16-14-13/80 от 20.08.07г.

при участии в заседании:

от заявителя - Салихова Х.М.  по доверенности от 01.11.06г.;

от налогового органа - Круть Е.А. по доверенности №16-05-07/12194 от 15.05.07г.; Рогулькина В.И. по доверенности №16-05-07/322 от 14.01.08г.;  Котовская Т.В. по доверенности №16-05-07/323 от 14.01.08г.; Флегонтова С.Г. по доверенности №16-05-07/421 от 16.01.08г.; Герасимова Л.П. по доверенности №16-05-07/1453 от 29.01.08г., Табакова Л.Н. по доверенности № 16-05-07/3333 от 20.02.2008г.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Инвестиционно-строительная компания КПД-2» обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Заволжскому району г.Ульяновска № 16-14-13/80 от 20.08.07г.в части доначисления ЕСН в сумме 1.776.306 руб., соответствующей суммы пени и санкций по п.1 ст. 122 НК РФ; налога на прибыль в сумме 1.164.080 руб., пени - 3.559,86 руб., санкций по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога - 232.816 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ по представленной декларации за 2006г. - 321.766,2 руб.; санкций по НДС  по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога - 52.482 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ по представленным уточненным декларациям за февраль, март, сентябрь, декабрь 2006г. - 190.139,8 руб.; санкций по п.1 ст. 126 НК РФ в сумме 100 руб.

20.02.2008г. заявитель уточнил требования, просит признать недействительным решение ИФНС России по Заволжскому району г.Ульяновска № 16-14-13/80 от 20.08.07г.в части доначисления ЕСН в сумме 1.776.306 руб., соответствующей суммы пени и санкций по п.1 ст. 122 НК РФ; налога на прибыль в сумме 1.164.080 руб., пени - 3.559,86 руб., санкций по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога - 232.816 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ по представленной декларации за 2006г. - 321.766,2 руб.; санкций по НДС  по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога - 52.482 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ по представленным уточненным декларациям за февраль, март, сентябрь, декабрь 2006г. - 190.139,8 руб.

Уточнение требований заявителя судом принято к производству в порядке ст.49 АПК РФ.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Заволжскому району г.Ульяновска проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью «Инвестиционно-строительная компания КПД-2», по результатам которой составлен акт № 73 ДСП от 29.06.07г. и принято решение № 16-14-13/80 от 20.08.07г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ: по НДС в виде штрафа в сумме 242.621,8 руб., по налогу на прибыль в ФБ - 138.220 руб., по налогу на прибыль в бюджет субъекта - 400.389,8 руб., по налогу на прибыль  в МБ  - 15.972,4 руб., по ЕСН в ФБ - 273.389,2 руб., по ЕСН в ФСС - 40.315,4 руб., по ЕСН в ФФОМС - 14.067,2 руб., по ЕСН в ТФОМС - 26.366,2 руб.; по ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 100 руб. Налогоплательщику доначислен НДС в сумме 573.730 руб., ЕСН в ФБ - 1.374.938 руб., ЕСН в ФСС - 201.577 руб., ЕСН в ФФОМС - 70.884 руб., ЕСН в ТФОМС - 131.831 руб., налог на прибыль в ФБ - 315.272 руб., налога на прибыль в БСФ - 848.808 руб.; пени: по НДС в сумме 36.080,16 руб., по ЕСН в ФБ - 167.566,46 руб., по ЕСН в ФСС - 24.841,66 руб., по ЕСН в ФФОМС - 7.713,08 руб., по ЕСН в ТФОМС - 15.900,88 руб., по налогу на прибыль в ФБ - 210,18 руб., по налогу на прибыль в БСФ - 3.349,68 руб., по НДФЛ - 11.373,10 руб. Кроме того, налогоплательщику предложено уменьшить исчисленный в завышенных размерах НДС - 222.342 руб.

В порядке ст.ст. 69, 70 НК РФ налоговым органом налогоплательщику было выставлено требование № 580 от 06.09.2007г. об уплате налога, пени, налоговых санкций со сроком добровольного исполнения до 27.09.2007г.

Не согласившись с решением Инспекции № 16-14-13/80 от 20.08.07г. в части доначисления ЕСН в сумме 1.776.306 руб., соответствующей суммы пени и санкций по п.1 ст. 122 НК РФ; налога на прибыль в сумме 1.164.080 руб., пени - 3.559,86 руб., санкций по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога - 232.816 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ по представленной декларации за 2006г. - 321.766,2 руб.; санкций по НДС  по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога - 52.482 руб., по п.1 ст. 122 НК РФ по представленным уточненным декларациям за февраль, март, сентябрь, декабрь 2006г. - 190.139,8 руб., налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании его  недействительным в указанной части.

Настаивая на недействительности решения, Заявитель указывает на нарушение налоговым органом порядка проведения и оформления результатов выездной налоговой проверки, считает, что описательная часть акта проверки № 73 от 29.06.07г. не содержит изложения выявленных в ходе проверки фактов налоговых правонарушений, в акте проверки  отсутствует квалификация  налоговых правонарушений, за которые применена ответственность по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС, налога на прибыль как доначисленных проверкой, так и заявленных в уточненных налоговых декларациях.  Поскольку акт проверки не содержал выводов о занижении ЕСН, налога на прибыль, квалификации налоговых правонарушений, налоговый орган лишил ООО «ИСК КПД-2», по его мнению, возможности отстаивать свои права на стадии представления возражений по акту.

Кроме того, Заявитель считает дополнительные мероприятия, проведенные после завершения выездной налоговой проверки, осуществленными без достаточных на то оснований.  Повторная проверка проверенных ранее налогов за  соответствующие периоды в данном случае проведена Инспекцией безосновательно, в нарушение положений ст. 89 НК РФ. Поскольку расходы на управленческие услуги отвечают критерию экономической обоснованности, выплаты ООО «ИСК КПД-2» работникам управляющей компании не производились, доначисление налога на прибыль, единого социального налога произведено налоговым органом безосновательно.

Налоговый орган требования не признаёт, считает решение законным и обоснованным, указывает, что ООО «ИСК КПД-2» применило «схему» - осуществляя  выплаты денежных средств физическим лицам через взаимозависимую фирму, применяющую  упрощенную систему налогообложения, неправомерно не уплатило единый социальный налог. Кроме того, налогоплательщик неправомерно включил в расходы затраты по оплате управленческих услуг, оказываемых взаимозависимой управляющей компанией, поскольку данные расходы не соответствуют критериям экономической обоснованности, а в актах об оказании услуг не раскрыто содержание услуг. При предоставлении уточненных налоговых деклараций, налогоплательщиком не соблюдены условия, освобождающие от налоговой ответственности, установленные в п.4 ст. 81 НК РФ.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, суд пришел к выводу, что требования подлежат удовлет­ворению по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством камеральных и выездных налоговых проверок.

Статьи 87, 89, 100 и 101 НК РФ устанавливают порядок оформления и процедуру проведения выездной налоговой проверки.

Пункт 8 ст.89 НК РФ устанавливает, что срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Согласно пункту 1,2 акта проверки № 73, выездная налоговая проверка в отношении заявителя окончена 28.06.2007г.

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки (п.1 ст.100 НК РФ).

Согласно подпунктам 12, 13 п.3 ст. 100 НК РФ, Приказу ФНС России  от 25.12.06г.  № САЭ-3-06/892 акт налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения. Содержание описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать требованиям объективности и обоснованности. По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения; квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы НК РФ, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом.

Таким образом, в акте налоговой проверки фиксируются факты нарушений законодательства о налогах и сборах, так как они установлены проведенной проверкой.

Согласно тексту описательной части акта выездной налоговой проверки ООО «ИСК КПД-2» нарушений по результатам проверки правильности исчисления налога на прибыль за 2004г. - 2006г. (п.п. 2.5.1. - 2.5.3. акта - т.1 л.д.25-26) не установлено, занижение налогооблагаемой базы по единому социальному налогу за 2005г. не выявлено (п.п.2.7.2. (5) - т.1 л.д.35), налогооблагаемая база по ЕСН за 2006г. отсутствует (п.п.2.7.3. - т.1 л.д.36).

Таким образом, актом  № 73 от 28.06.2007г. не зафиксированы нарушения законодательства о налогах и сборах при исчислении налогоплательщиком налога на прибыль за 2004-2006 г.г., ЕСН за 2005-2006 г.г.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (п.6 ст.100 НК РФ).

Согласно ст.101 НК РФ по результатам рассмотрения акта и других материалов налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, принимается решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Оспариваемым решением налогоплательщику предложено уплатить дополнительно начисленный налог на прибыль за 2006г. в сумме 1 164 080 руб., пени - 3559,86 руб., санкции  232 816 руб. (п.3-4.1; п.п. 6,7 п.1.1 резолютивной части), дополнительно исчисленный ЕСН за 2005,2006 г.г. в сумме 2 349 390 руб., пени - 216 022,08 руб., санкции - 354 136,6 руб. (п.3 -4.1; п.п.8-11 п.1.1 резолютивной части).

Однако, ни по тексту описательной части, ни в итоговой части акта выездной налоговой проверки ссылок на занижение налогоплательщиком ЕСН и налога на прибыль, равно как и квалификации налоговых правонарушений, за которые Общество привлечено к ответственности в указанных в оспариваемом решении суммах,  Инспекцией не приведено.

Как следует из пояснений представителей налогового органа, расхождения в выводах, указанных в акте проверки и решении о привлечении налогоплательщика к ответственности объясняются тем, что после составления акта № 73 от 29.06.07г. по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в порядке п.6 ст.101 НК РФ было принято решение № 2 от 23.07.2007г.о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля - встречной проверки ООО «УК КПД-2», в результате которых налоговый орган и пришёл к отраженным в оспариваемом решении выводам об обстоятельствах уклонения налогоплательщика от налогообложения по ЕСН и по налогу на прибыль.

Суд отклоняет данный довод налогового органа.

Согласно п.6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

Из анализа указанной нормы следует, что основанием для принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля является либо выявленный  факт нарушения налогового  законодательства, либо имеющееся у налогового органа сомнение в отсутствии каких-либо нарушений.

Однако, из текста акта выездной налоговой проверки № 73 от 28.06.2007г. подобных выводов не усматривается.

Из материалов дела следует, что налоговый орган, не установив в ходе выездной налоговой проверки фактов нарушений и не изложив их в акте, на основании документов, представленных ООО «УК КПД-2» по требованиям Инспекции № 468 от 23.07.2007г., № 516 от 09.08.2007г. (датированным позже окончания выездной налоговой проверки), решением № 16-14-13/80 от 20.08.2007г. дополнительно исчислил налоги, пени и санкции.

Поведение мероприятий дополнительного налогового контроля связано с необходимостью получения налоговым органом дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений налогового законодательства, выявленного в ходе проведения налоговой проверки и зафиксированного в акте.

Данный вывод также следует из положений п.6 ст.101 НК РФ, предусматривающих обязательность указания в решении о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля обстоятельств, вызвавших необходимость проведения таких дополнительных мероприятий.

Поскольку актом проверки № 73 нарушений по спорным эпизодам не установлено, решение о проведении дополнительных мероприятий № 2 не содержит указаний на обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий.

Нормы НК РФ не предусматривают право налогового органа  выносить решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля с целью установления фактов совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений, которые не были выявлены в ходе проведения налоговой проверки.

Учитывая изложенное, суд приходит к выводу об отсутствии у Инспекции оснований для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, фактически направленных на проведение повторной налоговой проверки.

Налоговый орган, указывает на то, что, в ходе проведения проверки в п.2.14.5.2 акта раздел «Прочее» (том 1 л.д.40) Инспекцией были выявлены  обстоятельства неначисления и неуплаты ЕСН  за период с 01.07.2005г. по 31.12.2006г. ввиду того, что согласно договора от 30.05.2005г.«О передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО «ИСК КПД-2» Управляющей компании «КПД-2» заработная плата работникам предприятии не начислялась в ООО «ИСК КПД-2».

Суд считает, что данный довод не свидетельствует об обнаружении в ходе проверки и отражении в акте проверки налоговым органом факта налогового правонарушения. В разделе 2 акта должны приводятся документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах или указание на отсутствие таких фактов. Из текста раздела «Прочее» акта № 73, усматривается, что он содержит информацию о вопросах, включенных в программу выездной налоговой проверки, и фактических обстоятельствах, по которым не выявлено фактов налоговых правонарушений, отсутствуют какие-либо доначисления. Указанное подтверждается также разделом 3 акта «Выводы  предложения по устранению выявленных по результатам настоящей проверки нарушений», в котором отсутствуют указания на необходимость устранения обстоятельств, изложенных в разделе «Прочее».

Необходимость проведения налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля возникает при представлении налогоплательщиком одновременно с письменными объяснениями или возражениями по акту налоговой проверки дополнительных документов, на изучение и проверку которых требуется дополнительное время и мероприятия.

Так как акт проверки не содержал выводов о занижении ЕСН и налога на прибыль, квалификации налоговых правонарушений, ООО «ИСК КПД-2» не имел возможности представить возражения по акту.

Поскольку действующее законодательство о налогах и сборах не содержит положений, регулирующих порядок и процедуру оформления результатов проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, а соответственно нормами НК РФ не предусмотрено право налогоплательщика на представление возражений на выводы проверяющих по результатам проведения дополнительных мероприятий, следовательно, ООО «ИСК КПД-2» в рассматриваемом случае был лишен возможности отстаивать свои права на стадии представления возражений по акту, что является нарушением его права как налогоплательщика, предоставленного  п.п.7 п.1 ст. 21 НК РФ.

Согласно п.14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В данном случае суд оценив характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения, пришел к выводу о том, что недостатки акта выездной налоговой проверки, выразившиеся в отсутствии документально подтвержденных данных, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения, отсутствии изложения фактов и квалификации налоговых правонарушений, противоречивости выводов акта № 73 и решения № 16-14-13/80, носят неустранимый характер и не соответствуют ст.100,101 НК РФ.

Учитывая, что налоговый орган в рассматриваемом случае неправомерно произвел переоценку изложенных в акте налоговой проверки обстоятельств, приняв за основу для вынесения решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности факты, выявленные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, осуществленных при отсутствии достаточных для их проведения оснований, лишив при этом налогоплательщика права представить свои возражения по фактам обнаружения правонарушений, суд считает допущенные Инспекцией нарушения порядка проведения выездной налоговой проверки и оформления её результатов существенными и непосредственно повлиявшими на необоснованность выводов налогового органа.

Требования заявителя в указанной части суд считает обоснованными.

Основанием для доначисления спорных сумм налога на прибыль - 1 164 080 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, явилось, как следует из решения налогового органа, занижение Обществом в нарушение п.1 ст.252 и пп.18 п.1 ст.264 НК РФ налоговой базы по налогу на прибыль, в результате необоснованного увеличения расходов на управление в сумме 12 000 000 руб., уплаченных последним управляющей компании - ООО «УК КПД-2» по договору б/н от 01.07.2005г. Налоговый орган полагает, что эти расходы являются экономически неоправданными и документально не подтверждёнными, поскольку Общества являются взаимозависимыми лицами, акты оказания услуг не содержат указания на содержание хозяйственной операции, описания видов управленческих услуг.