ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 11 августа 2008 года Дело N А41-3502/08

Резолютивная часть постановления объявлена 05 августа 2008 года Постановление изготовлено в полном объеме 11 августа 2008 года, Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мордкиной Л.М., судей, Ивановой Н.В., Макаровской Э.П., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Старостиным Н.В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Давыдова С.А., представитель, доверенность N273 от 06.06.2008г.,

от ответчика: Иванова В.А. - представитель, доверенность N03-06/109 от 09.01.2008г.,

от третьих лиц: УФНС России по Московской области - не явился, извещен,

апелляционную жалобу ИФНС России по г.Клину Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 04 июня 2008 года по делу NА41-3502/08, принятого судьей Соловьевым А.А., по иску (заявлению) ОАО «Геркулес» к ИФНС России по г.Клину Московской области о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Геркулес» обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г.Клину Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2008 г. N 12-04/0102 в части: доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1 007 185 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 106 698 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 201 438 руб.; доначисления и предложения уплатить НДС в сумме 461 950 руб., пени по НДС в сумме 72 072 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 116 126 руб., а также уменьшения излишне предъявленного к возмещению НДС в размере 118 681 руб.; доначисления и предложения уплатить налог на имущество в сумме 131 460 руб., пени по налогу на имущество в сумме 45 158 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 26 292 руб., с учетом уточнения требований в порядке ст.49 АПК РФ (т.3 л.д.1 - 2, 86).

Решением суда от 04 июня 2008 года по делу NА41-3502/08 заявленные требования в оспариваемой части удовлетворены в полном объеме, кроме того, с Инспекции ФНС России по г.Клину Московской области в пользу заявителя взыскана государственная пошлина в сумме 3000 руб.

Законность и обоснованность решения проверяются по апелляционной жалобе Инспекции ФНС России по г.Клину Московской области, в которой она просит решение суда отменить, по доводам изложенным в апелляционной жалобе, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заслушав пояснения представителей ОАО «Геркулес» и Инспекции ФНС России по г.Клину Московской области, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Материалами дела установлено: на основании акта выездной налоговой проверки N33/т от 26.04.2007г. руководителем Инспекции ФНС России по г.Клину Московской области принято решение от 05.06.2007 г. N 0799 (12-04/0799) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д.28-41, 13 - 27).

На данное решение в порядке ст.139 НК РФ 18 июня 2007 г. была подана апелляционная жалоба в УФНС России по Московской области (т. 3 л.д. 87 - 97).

Решением УФНС России по Московской области от 06.12.2007г. N22-16/43308 по жалобе заявителя вышеуказанное решение Инспекции ФНС России по г.Клину Московской области было отменено и налоговому органу поручено рассмотреть материалы проверки с учетом мотивировочной части решения УФНС и вынести новое решение в соответствии со ст.101 НК РФ, с соблюдением сроков, установленных Налоговым кодексом РФ (т.1 л.д.57 - 70).

После проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 1 л.д.71 -73) налоговым органом вынесено оспариваемое решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.01.2008 г. N12-04/0102 (т.1 л.д.42 - 56).

Не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, Общество обратилось с заявлением в суд.

Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, основанием для его вынесения в части доначисления налога на прибыль в оспариваемой части, пени, а также привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа послужили выводы налогового органа о нарушении Обществом положений ст. 250, 252 и 264 НК РФ.

В частности, налоговый орган указывает, что Общество в нарушение ст.252 НК РФ включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией продукции, принимаемых для целей налогообложения, расходы по уплате земельного налога за земельный участок площадью 0,45 га, используемый под строительство завода по производству кормов для домашних животных. Занижение налоговой базы составило: за 2004г. - 24 503 руб.; за 2005г. - 74 108 руб.

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством порядке, за исключением перечисленных ст. 270 НК РФ.

На основании пункта 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Согласно п. 7 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом, п.8 ПБУ 6/01 установлено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается: сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). При этом, к фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств относятся невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств.

Таким образом, расходы по уплате земельного налога в период строительства в налоговом учете, по мнению налогового органа, относятся на увеличение первоначальной стоимости основного средства.

Вместе с тем, налоговым органом не учтено следующее.

В соответствии со ст. 247 НК РФ прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Статьей 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как усматривается из материалов дела, рассматриваемый земельный участок входит в общий земельный участок площадью 16,86 га, принадлежащий ОАО «Геркулес» на праве собственности (т.1 л.д.119 - 124).

Земельный налог, начисляется и уплачивается Обществом в силу того, что оно является собственником земельного участка (т.2 л.д.87 - 123).

В соответствии с п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст.270 НК РФ. Данная норма носит императивный характер.

Поскольку земельный налог не исключается перечнем, установленным ст.270 НК РФ, он должен быть включен в состав прочих расходов на производство и реализацию.

Таким образом, сумма начисленного земельного налога признается для целей налогообложения прибыли расходом независимо от целевого использования земельных участков, а расходы в виде сумм земельного налога по земельным участкам, занятым непроизводственными объектами, начисленного в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации, следует учитывать в том отчетном периоде, в котором такой налог признается фактически начисленным.

Соответствующая позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02 октября 2007г. N7379/07 (т.2 л.д.34-35).

Суд также учитывает правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, выраженную в Определении от 04.06.2007г. N 320-О-П, в соответствии с которой положения п.1 ст. 252 НК РФ устанавливают общие характеристики определения налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 Налогового кодекса РФ) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.

Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях ст.252 и других статьях главы 25 НК РФ, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации также указывает в Постановлении от 12 октября 2006 года N53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в ст.252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Факт осуществления Обществом в рассматриваемый период хозяйственной деятельности, направленной на получение прибыли, подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается (т.2 л.д.51 - 52).

Таким образом, суд обоснованно пришел к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа в данной части является необоснованным.

Кроме того, налоговый орган в оспариваемом решении указывает, что в нарушение ст.252 НК РФ в состав расходов, связанных производством и реализацией продукции, принимаемых для целей налогообложения, организация включила расходы по договору возмездного оказания услуг от 05.01.2004г. с частной компанией с ООО «Провими холдинг Б.В.».

Согласно акту выполненных работ по указанному договору от 24.12.2004г. услуги, оказываемые ООО «Провими Холдинг Б.В.» заключались в ежемесячном представлении технических бюллетеней, материалов по новым продуктам, отчетов и прогнозов по состоянию курса валют, цен на основные зерновые культуры в зарубежных странах, организация тренингов, поездок по изучению опыта производства кормов и др. (т.е. направлены на изучение рынка сбыта, ценовой политики, качества и т.д.). В качестве первичных документов, подтверждающих расходы, направленных на ведение основной деятельности, была представлена переписка с контрагентами по рабочим вопросам. По мнению налогового органа, данные письма не являются документальным подтверждением расходов в соответствии с п.1 ст.252 НК РФ.

По вопросу правомерности отнесения затрат по данному договору к расходам по созданию амортизируемого имущества или к расходам, направленным на ведение основной деятельности налогоплательщика были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля.

На требование о представлении первичных документов (счетов-фактур, платежных поручений) и документов, подтверждающих выполнение договорных обязательств, оказанных ООО «Провими Холдинг Б.В.» по договору возмездного оказания услуг от 05.01.2004г., по каждому пункту, изложенному в Акте выполненных работ от 24.12.2004г. (проездные билеты, командировочные удостоверения, отчеты по командировкам, технические бюллетени, и др.) заявитель представил:

- приказ о командировке N7 от 14.01.2004г. о посещении г. Дутинхем (Голландия), г. Брниште (Чешская Республика), служебное задание N 1 от 14.01.2004г. для направления в командировку и отчет о его выполнении Уразметова A.M. (начальник комбикормового цеха), копия счета гостиницы (без перевода на русский язык). Цель поездки: знакомство с технологией производства, применяемым оборудованием в области обеспечения кормов для животных;

- приказ о командировке N21а от 13.02.2004г. о посещении г.Цюрих (Швейцария), служебное задание N 4 от 25.02.2004г. для направления в командировку и отчет о его выполнении Поляковой Г.П.(начальник крупоцеха). Цель поездки: знакомство с производством оборудования «Бюлер» и посещение действующих заводов, оснащенных таким оборудованием;

- приказ о командировке N128 от 11.11.2004г. о посещении Бразилии, отчет о переговорах от 01.12.2004г. о закупке соевого шрота. Цель поездки: возможность шрота;

- приказ о командировке N62 от 07.05.2004г. о посещении г. Роттердам (Голландия), служебное задание N3 от 07.05.2004г. для направления в командировку и отчет о его выполнении Уразметова A.M. Цель поездки: знакомство с технологией производства, применяемым оборудованием, передовым опытом в области производства и обеспечения качества кормов для животных.

Отсутствуют проездные билеты, командировочные удостоверения, подтверждающие расходы по вышеперечисленным командировкам, а также технические бюллетени и другие документы по перечню оказанных услуг.

Кроме того, договор возмездного оказания услуг от 05.01.2004г. (п. 1.2) предусматривает такие обязанности исполнителя (Частная компания «Провими Холдинг Б.В.»), как консультирование на постоянной основе по вопросам: строительства и размещения линии производства минеральных блоков и склада готовой продукции; строительства и размещения линии производства кормов для домашних животных; размещения оборудования; по вопросам реконструкции линии ЦПС; реконструкции комбикормового производства.

Налоговым органом сделан вывод, что из представленной в ходе проверки переписки, а также обязанностей исполнителя по договору возмездного оказания услуг от 05.01.2004 г. (п. 1.2) следует, что данные затраты относятся к расходам по созданию амортизируемого имущества (п.5 ст. 270 НК РФ), и связаны со строительством цеха по производству кормов для домашних животных, строительством котельной, реконструкцией комбикормового производства (согласования по проектной документации, по техническому перевооружению производства, установка спутниковых терминалов и т.д.), которые не учитываются в целях налогообложения в составе косвенных расходов.

Всего затрат по акту выполненных работ от 24.12.2004г. - 3 553 437 руб. в т.ч. НДС -510 440 руб.

Апелляционный суд считает несостоятельными данные доводы налогового органа, по следующим основаниям.

В соответствии с п.п. 15 п.1 ст. 264 НК РФ расходы на консультационные и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Исходя из условий договора возмездного оказания услуг от 05.01.2004 г. и Акта выполненных работ от 24.12.2004г. (т.1 л.д.110 - 117) ОАО «Геркулес» были оказаны консультационные услуги, связанные с развитием производства (включая строительство цеха и реконструкции), с изучением зарубежного опыта производства и дистрибуции кормов для сельскохозяйственных животных на предприятии группы «Провими», изучением возможностей по проектированию и изготовлению современного оборудования по производству комбикормов с целью проведения реконструкции на ОАО «Геркулес», улучшением производства и контроля за качеством комбикормов (включая тренинг по качеству).

Данные расходы являются расходами на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг) и в соответствии с п.п. 27 п.1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Также были предоставлены услуги по проведению оперативного аудита, подготовки бюджета компании, консультирование в подготовке финансовой отчетности, выбор финансовых инструментов для более рационального ведения деятельности, консультирование в области оптимизации налогов и снижении налоговых рисков, сбор и анализ финансовой информации, рынка сырья (т.3 л.д.59-78).

Данные услуги в соответствии с п.п.14, 15, 17, 36 п.2 ст.264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Таким образом, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П, вывод налогового органа о взаимосвязи всех данных консультационных услуг с созданием амортизируемого имущества не может считаться доказанным.

Кроме того, суд учитывает, что расходы непосредственно связанные с командировками сотрудников Общества были приняты налоговым органом, поскольку и в материалы дела и в налоговый орган были представлены документы, подтверждающие расходы по командировкам.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что в нарушение п.п.3 ст.250 НК РФ организация в 2005г. не отразила в целях налогообложения доход в виде процентов за пользование денежными средствами и возмещения судебных издержек (госпошлины), признанных должником ЗАО «Круговская птицефабрика» по Соглашению от 01 июня 2005г. о погашении (реструктуризации) задолженности по исполнительному листу N А-41 N 0014397 от 27.03.1996г. в сумме 2 179 068 руб. (организацией отражена частичная оплата в сумме 765 956 руб.).

Для целей налогообложения прибыли доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба признаются внереализационными доходами (п. 3 ст. 250 НК РФ).