ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 11 февраля 2008 года  Дело N А40-50870/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 05.02.2008 г.

Полный текст постановления изготовлен 11.02.2008 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

Председательствующего  Седова С.П.

Судей:  Крекотнева С.Н.,  Птанской Е.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.

при участии:

от истца (заявителя) – Сидский Н.А. по доверенности от 24.12.2007 №38; Куприн Н.А. по доверенности от 24.12.2007 №39; Акилова Л.В. по доверенности от 24.12.2007 №10;

от ответчика (заинтересованного лица) – Кобцев Г.Н. по доверенности от 14.09.2007 №87;

Рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по КН №1

на решение от 23.11.2007 г. по делу № А40-50870/07-141-275

Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Дзюбой Д.И.

по иску (заявлению) ОАО «АК «Транснефтепродукт»

к МИФНС России по КН №1

о признании недействительными решений, требования.

УСТАНОВИЛ:

ОАО «АК «Транснефтепродукт» обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №1 от 17.07.2007 г. № 52/1419 «Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», № 52/1418 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления к уплате налога на добавленную стоимость в сумме 3 567 885 рублей, а также о признании недействительным требования инспекции по состоянию на 08.08.2007 г. №215 об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

Решением суда от 23.11.2007г. требования ОАО «АК «Транснефтепродукт» удовлетворены. При этом суд исходил из того, что оспариваемые ненормативные правовые акты Инспекции не соответствуют законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушают права налогоплательщика.

МИФНС России по КН №1 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду его незаконности и необоснованности, в удовлетворении требований ОАО «АК «Транснефтепродукт» отказать, утверждая о законности решений от 17.07.2007 г. №№ 52/1419, 52/1418, ссылаясь на неправомерность применения налогоплательщиком налоговых вычетов.

ОАО «АК «Транснефтепродукт» представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что по результатам проведенной камеральной налоговой проверки представленных заявителем налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за январь 2007 года и предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации документов, Инспекцией вынесены решения от 17.07.2007 г. №52/1419 «Об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», № 52/1418 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Решением №52/1419 налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 217 614 651 рублей.

Решением № 52/1418 отказано в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заявителю доначислен к уплате налог на добавленную стоимость в сумме 3 567 885 рублей.

На основании решения № 52/1418 налоговым органом выставлено требование № 215 по состоянию на 08.08.2007 г. об уплате 3 567 885 рублей налога на добавленную стоимость.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемых ненормативных правовых актов закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решений в оспариваемой части.

Спорная сумма налоговых вычетов 221 182 536 рублей складывается следующим образом.

59 947 605 рублей - налог на добавленную стоимость, уплаченный ОАО «АК «Транснефтепродукт» по ставке 18% в составе цены услуг по обеспечению выполнения плана приема нефтепродуктов и перекачки их в пункт назначения, указанный  в плановом задании, оказанных ему на основании договоров с дочерними обществами – ОАО «Сибтранснефтепродукт» (т. 10, л.д.110-116), ОАО «Мостранснефтепродукт» (т. 10, л.д.96-102), ОАО «Петербургтранснефтепродукт» (т. 10, л.д.71-80), ОАО «Рязаньтранснефтепродукт» (т.10, л.д.81-87), ОАО «Средне-Волжский Транснефтепродукт» (т.10, л.д.103-109), ОАО «Уралтранснефтепродукт»  (т. 10,  л. д. 64-70),  ОАО  «Юго-Запад Транснефтепродукт» (т. 10, л.д.88-95).

161 234 931 рублей - налог на добавленную стоимость, уплаченный ОАО «АК «Транснефтепродукт» в бюджет в апреле - июне 2005 г. по ставке 18% с операций (оказание услуг по транспортировки нефтепродуктов), экспортный характер которых не был надлежащим  образом подтвержден. Данная сумма заявлена налогоплательщиком к возмещению из бюджета в порядке п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации в январе 2007 г., после сбора полного комплекта документов, подтверждающих применение ставки НДС 0%.

Отказ налогового органа в применении налоговых вычетов в сумме 59 947 605 рублей является незаконным ввиду следующего.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 19.01.2005 № 41-О, при оценке правомерности применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость ноль процентов положения п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо рассматривать в системной связи, то есть неразрывно, с положениями п.п. 1 того же пункта, поскольку они регулируют единый комплекс правоотношений, касающихся особенностей налогообложения операций по реализации товаров и связанных с процессом производства и реализации работ и услуг.

Обложению по нулевой ставке НДС подлежат работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги (п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

При этом обязательным условием для применения ставки налога в размере 0% к перечисленным работам (услугам) является их непосредственная связь с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (т.е. указанных в п.п. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

Тем самым, применение налогоплательщиком нулевой ставки НДС к тем или иным работам (услугам) зависит от характера оказанных услуг (выполненных) работ, т.е. их соответствия категориям, перечисленным в п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации и наличия непосредственной связи между ними и реализацией товаров на экспорт.

Апелляционный суд считает, что дочерние общества были не вправе применять к оказываемым ими заявителю услугам ставку налога на добавленную стоимость 0%, что подтверждается следующим.

Заявитель оказывал своим заказчикам услуги по транспортировке нефтепродуктов по магистральным нефтепродуктопроводам, в том числе и на экспорт. При оказании услуг по транспортировке заказчикам заявитель потреблял услуги дочерних обществ по перекачке нефтепродуктов на соответствующем участке трубопровода по следующим договорам с дочерними обществами: с ОАО «Уралтранснефтепродукт» № 03-01Д-01 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 64-70), с ОАО «Петербургтранснефтепродукт» № 03-01Д-02 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 71-80), с ОАО «Рязаньтранснефтепродукт» № 03-01Д-06 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 81-87), с ОАО «Юго-Запад транснефтепродукт» № 03-01Д-03 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 88-95), с ОАО «Мостранснефтепродукт» № 03-01Д-04 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 96-102), с ОАО «Средне-Волжский транснефтепродукт» № 03-01Д-07 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 103-109), с ОАО «Сибтранснефтепродукт» № 03-01Д-05 от 30.12.2002 г. (т. 10 л.д. 110-116).

Согласно п. 7 Методики определения тарифов на услуги по транспортировке нефтепродуктов по магистральным трубопроводам Российской Федерации, утвержденной Постановлением ФЭК РФ от 16.10.2002 № 70-Э/5, деятельность по транспортировке нефтепродуктов представляет процесс перемещения нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, включающий в себя следующие виды операций: выполнение заказа и диспетчеризации поставок нефтепродуктов; прием, слив нефтепродуктов в трубопроводную систему из других видов транспорта от грузоотправителей в начале маршрута; перекачка нефтепродуктов по магистральному трубопроводу; сдача, налив и перевалка нефтепродуктов в конце маршрута. Таким образом, деятельностью по транспортировке нефтепродуктов по системе магистральных нефтепродуктопроводов выполнение отдельных операций (перекачка, прием, слив и др.) не признается.

Услуга по транспортировке нефтепродуктов представляет собой процесс перемещения нефтепродуктов от пункта приема до пункта назначения, указанного грузоотправителем, включающий в себя определение участков, по которым будут перемещаться нефтепродукты, приемку в систему, перекачку и отгрузку.

В соответствии с Правилами технической эксплуатации магистральных нефтепродуктопроводов РД 153-39.4-041-99 решение задач управления и контроля за технологическими операциями приема, перекачки, отгрузки и за поставками нефтепродуктов по всей системе магистральных нефтепродуктопроводов являются обязанностью заявителя. Технологический процесс перемещения нефтепродуктов по магистральным нефтепродуктопроводам не позволяет ни одному из дочерних обществ самостоятельно осуществлять их транспортировку, включающую в себя все необходимые указанные операции. Дочерние общества заявителя оказывают услуги по перекачке нефтепродуктов на отдельном участке нефтепродуктопровода в пределах его границ на территории Российской Федерации, но не до пунктов, определенных заказчиками заявителя.

Следовательно, операции, осуществляемые каждым из дочерних обществ, следует рассматривать как производимые исключительно в рамках осуществляемого заявителем процесса транспортировки нефтепродуктов.

Согласно пояснениям налогоплательщика, общество, являясь субъектом естественной монополии, реализует свои услуги исходя из тарифов, устанавливаемых для него Федеральной службой по тарифам РФ, которые являются единственным видом платежей, взимаемых за услуги по транспортировке нефтепродуктов по магистральным трубопроводам (п. 2. «Методических рекомендаций по применению регулируемых тарифов на транспортировку нефтепродуктов по МНПП РФ ОАО «АК «Транснефтепродукт» (утв. Постановлением ФЭК РФ от 30.04.2003г. № 34-э/9). Установленные регулирующим органом тарифы определяют стоимость услуг по транспортировке нефтепродуктов, оказываемых заявителем непосредственно его контрагентам-заказчикам.

В целях осуществления расчетов между заявителем и его дочерними обществами (оказывающими услуги по перекачке нефтепродуктов в рамках отдельного участка трубопровода) регулирующим органом заявителю предоставлено право самостоятельно устанавливать внутренний расчетный тариф. ФСТ РФ определяет лишь минимальную ставку внутреннего тарифа по каждому участку трубопровода (Постановление ФЭК РФ от 18.12.2002г. № 93-э/8), которая не зависит от направления движения нефтепродуктов - экспорт или внутренний рынок.

Из актов приема-передачи оказанных услуг, составленных между заявителем и его дочерними обществами: с ОАО «Уралтранснефтепродукт» от 31.07.2006 г. (т. 11 л.д. 67), от 31.08.2006 г. (т. 11 л.д. 69), от 31.10.2006 г. (т. 11 л.д. 71), от 30.11.2006 г. (т. 11 л.д. 73), (т. 11 л.д. 75), с ОАО «Сибтранснефтепродукт» от 31.07.2006 г. (т. 11 л.д. 77), от 31.08.2006 г. (т. 11 л.д. 79), от 31.10.2006 г. (т. 11 л.д. 81), с ОАО «Рязаньтранснефтепродукт» от 31.10.2006 г. (т. 11 л.д. 83), от 30.11.2006 г. (т. 11 л.д. 85), с ОАО «Юго-Запад транснефтепродукт» от 31.08.2006 г. (т. 11 л.д. 87), от 30.11.2006 г. (т. 11 л.д. 89), от 31.12.2006 г. (т. 11 л.д. 91), с ОАО «Средне-Волжский Транснефтепродукт» от 31.10.2006 г. (т. 11 л.д. 93), от 30.11.2006 г. (т. 11 л.д. 95), с ОАО «Мостранснефтепродукт» от 31.10.2006 г. (т. 11 л.д. 97), от 30.11.2006 г. (т. 11 л.д. 99), с ОАО «Петербургтранснефтепродукт» от 30.11.2006 г. (т. 11 л.д. 101), следует, что дочерние общества оказывали заявителю услуги по выполнению плана приемки, перекачки нефтепродуктов с применением рублевого тарифа.

Следовательно, в состав оказываемых дочерними обществами заявителя услуг не входила деятельность по выполнению заказа и диспетчеризации поставок нефтепродуктов на экспорт, в отношении которой тариф установлен в иностранной валюте (долларах США) Постановлением ФЭК РФ от 18.12.2002 г. № 93-э/8.

Тарифы по выполнению заказа и диспетчеризации поставок нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации и стран - участниц Таможенного Союза установлены для расчетов заявителя с заказчиками в договорах: с ОАО «Газпром нефть» № 06-13-06 от 20.12.2005 г. (т. 2 л.д. 54-88), с ООО «АТЭК» № 06-2-02 от 09.12.2005 г. (т. 3 л.д. 112-147), с ОАО «НК «Роснефть» № 06-13-01 от 09.12.2005 г. (т. 4 л.д. 59-82), с ОАО «Лукойл» №06-13-02 от 12.12.2005 г. (т.4 л.д. 104-134), с ОАО «ТНК-ВР Холдинг» № 06-13-03 от 12.12.2005 г. (т. 5 л.д. 39-66), с ООО «КИНЕФ» № 06-13-01 от 14.12.2005 г. (т. 6 л.д. 11-41), с ООО «Тельф» № 06-2-04 от 09.12.2005г. (т. 7 л.д. 32-60), с ООО «ЮКОС Экспорт Трейд» № 06-2-07 от 12.12.2005 г. (т. 7 л.д. 72-94), с ООО «Башрегион» № 06-2-11 от 15.12.2005 г. (т. 7 л.д. 133-150, т. 8 л.д. 1-13), с ООО «РМ Нефтехим» № 06-2-14 от 15.12.2005 г. (т. 8 л.д. 18-51), с ООО «Лаворс Плюс» № 06-2-21 от 16.12.2005 г. (т. 8 л.д. 74-106), с ЗАО «НК Руснефтехим» №06-2-26 от 27.12.2005 г. (т. 8 л.д. 131-150, т. 9 л.д. 1-8), с ООО «ТЭКинвест Холдинг» № 06-2-33 от 29.12.2005 г. (т. 9 л.д. 19-45), с ООО «Промторг» № 06-2-46 от 20.01.2006 г. (т. 9 л.д. 57-85), с ЗАО «Олемин Инвест» № 06-2-96 от 23.01.2006 г. (т. 9 л.д. 93-112), с ООО «Производственное объединение «Киришинефтеоргсинтез» № 06-13-04 от 14.12.2005 г. (т. 10 л.д. 117-128) в иностранной валюте за 1 тонну нефтепродуктов. Из перечня тарифов на деятельность заявителя, установленных договорами заявителя с заказчиками, следует, что эта деятельность охватывает весь комплекс операций, обеспечивающих транспортировку нефтепродуктов от пунктов приема до пунктов сдачи.

Таким образом, деятельность по транспортировке товаров на экспорт, указанная в п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществлялась заявителем, которому и оплачивалась экспортерами стоимость услуг по транспортировке нефтепродуктов.

Осуществление дочерними обществами отдельных операций, необходимых для доставки товаров в указанный заказчиком заявителя пункт назначения, не может рассматриваться как транспортировка нефтепродуктов, поскольку согласно п. 7 указанной методики под транспортировкой нефтепродуктов понимается процесс перемещения нефтепродуктов по трубопроводам, включающий весь спектр указанных в этом пункте операций, а не отдельные его элементы.

На основании изложенного, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что деятельность дочерних обществ ОАО «АК «Транснефтепродукт» не может быть характеризована как указанная в абз. 2 п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации деятельность по транспортировке вывозимых за пределы таможенной территории Российской Федерации товаров, поскольку только договор заявителя с заказчиками включает осуществление полного набора действий, совокупность которых может быть охарактеризована как транспортировка товаров на экспорт. Договоры дочерних обществ с заявителем и подтверждающие их исполнение документы предусматривают выполнение лишь отдельных операций, которые в отсутствии других необходимых элементов деятельности, предусмотренной Методикой, не образуют состава деятельности, характеризуемой как оказание услуг по транспортировке нефтепродуктов.

В соответствии с пунктом 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации, под услугой понимают деятельность, результаты которой реализуются и потребляются в процессе её осуществления.

Следовательно, непосредственно связанными с реализацией товаров на экспорт являются те услуги, которые предоставляются непосредственно экспортеру и им же потребляются. В рассматриваемой ситуации результаты деятельности дочерних обществ потребляются исключительно заявителем, который, в свою очередь, оказывает услуги по транспортировке нефтепродуктов экспортеру. Поэтому, только услуги заявителя могут считаться непосредственно связанными с реализацией товаров на экспорт.

Таким образом, услуги дочерних обществ связаны с экспортом товаров лишь опосредованно: они потреблены заявителем, который их результат использовал уже при непосредственном оказании услуг заказчикам-экспортерам. Услуги дочерних обществ непосредственно связаны с оказанием заявителем услуг, указанных в п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации, а не с реализацией товаров, указанных в п.п. 1 п. 1 ст. 164 Кодекса.

Подпункт 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает обложение НДС по ставке 0 процентов те услуги, которые непосредственно связаны с реализацией товаров, указанных в п.п. 1 п. 1 этой статьи, а не которые непосредственно связаны с оказанием услуг, поименованных в п.п. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса.

Предоставление налогоплательщиками налоговому органу документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов.

В рассматриваемой ситуации документы, перечисленные в п. 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, должны с достоверностью подтверждать непосредственную связь услуг, оказанных дочерними обществами заявителю, с реальным экспортом товаров.

Согласно п. 4 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, организация трубопроводного транспорта для подтверждения права на применение ставки НДС 0% обязана предоставить налоговому органу следующие документы: контракт (копию контракта) налогоплательщика с российским или иностранным лицом на выполнение работ (оказание услуг), перечисленных в п.п. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса; выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке; таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза товаров, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы территории Российской Федерации; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Как усматривается из материалов дела, договорные отношения существовали между заявителем и заказчиками-экспортерами, а также между заявителем и дочерними обществами.

Вместе с тем, как правомерно указал суд первой инстанции, такие договоры свидетельствуют лишь об оказании услуг по обеспечению выполнения плана приема нефтепродуктов и перекачке их в пункты назначения, каждый из которых находится на таможенной территории Российской Федерации. В рамках одного договора дочерние общества оказывают заявителю услуги, как в отношении нефтепродуктов, которые в последующем реализуются на экспорт, так и в отношении нефтепродуктов, реализуемых на внутреннем рынке РФ. При этом из его содержания невозможно выделить услуги, оказываемые в отношении «экспортируемых» и «прочих» нефтепродуктов.

Оплата за оказанные дочерними обществами услуги производится заявителем, исходя из внутреннего расчетного тарифа, размер которого не зависит от направления транспортировки (экспорт/внутренний рынок). Следовательно, платежные документы также не позволят выделить из общей стоимости оказанных дочерними обществами услуг оплату заявителя за перекачку «экспортных» нефтепродуктов.

Грузовые таможенные декларации также не могут достоверно свидетельствовать о связи услуг дочерних обществ с экспортом нефтепродуктов.

Так, согласно правовой позиции, изложенной Президиумом ВАС Российской Федерации в постановлениях № 15825/05 от 05.04.2006 г. и № 10762/05 от 22.03.2006 г., сведения, содержащиеся в ГТД, на основании которых товары были вывезены за пределы Российской Федерации, должны быть взаимоувязаны с данными договоров на выполнение работ (оказание услуг), предусмотренных п.п. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации, образуя единый комплект документов, оформляющих операцию, в отношении которой подлежит применению нулевая ставка НДС.