А44-1778/02-С15-к от 01 апреля 2003

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 1 апреля 2003 года Дело N А44-1778/02-С15-к

[Суд апелляционной инстанции также правомерно удовлетворил заявление налогового органа о взыскании штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль]

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе: председательствующего Шевченко А.В., судей: Дмитриева В.В., Ломакина С.А., при участии: от закрытого акционерного общества "Многоотраслевая фирма "Криста" - Галкиной Н.А. (доверенность от 11.03.2003 N 469), от Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области - Николаева В.А. (доверенность от 27.12.2002 N 01), Королевой Е.Б. (доверенность от 05.03.2003), Пановой С.В. (доверенность от 05.03.2003), рассмотрев 25.03.2002 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области и закрытого акционерного общества "Многоотраслевая фирма "Криста" на постановление апелляционной инстанции от 23.12.2002 Арбитражного суда Новгородской области по делу N А44-1778/02-С15-к (судьи: Духнов В.Н., Бочарова Н.В., Ларина И.Г.), установил:

Закрытое акционерное общество "Многоотраслевая фирма "Криста" (далее - ЗАО "МФ "Криста", Общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области (далее - налоговая инспекция, УМНС) от 01.08.2002 N 02.11/3 о доначислении налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на имущество предприятий, на доходы физических лиц, единого социального налога, начислении пеней за неполную уплату перечисленных налогов, а также о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122, статьи 123 и пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

До рассмотрения дела по существу налоговая инспекция подала встречное заявление о взыскании с ЗАО "МФ "Криста" налоговых санкций на сумму 783492 руб. в соответствии с решением от 01.08.2002 N 02.11/3.

Решением суда первой инстанции от 21.10.2002 заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме и ненормативный акт налогового органа признан недействительным. Требования налоговой инспекции оставлены без удовлетворения.

Постановлением апелляционной инстанции от 23.12.2002 решение суда отменено. ЗАО "МФ "Криста" отказано в признании недействительным пункта 1.5 оспариваемого решения налогового органа и с Общества взыскано 779635,2 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В кассационной жалобе Общество просит отменить постановление от 23.12.2002 и оставить в силе решение от 21.10.2002, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, устанавливающих порядок проведения налоговых проверок и изъятия необходимых для этого документов, а также статьи 115 НК РФ, предусматривающей срок давности взыскания налоговых санкций. Кроме того, по мнению налогоплательщика, суд апелляционной инстанции неверно истолковал положения статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", сделав вывод о невозможности уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму убытка, полученного от реализации ценных бумаг.

Налоговая инспекция в своей кассационной жалобе просит отменить постановление апелляционной инстанции от 23.12.2002 в части удовлетворения требований Общества о признании недействительным ненормативного акта налогового органа по эпизодам начисления пеней за несвоевременную уплату ежемесячных платежей по налогу на пользователей автомобильных дорог, доначисления подоходного налога, не удержанного Обществом с работников при начислении взносов по договорам добровольного страхования и иных выплат, начисления пеней в связи с несвоевременным перечислением удержанного с физических лиц подоходного налога и налога на доходы физических лиц, а также привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговую инспекцию сведений о доходах, выплаченных физическим лицам, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права по этим эпизодам.

Проверив законность оспариваемого судебного акта, кассационная инстанция установила следующее.

Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Новгородской области (далее - Межрайонная ИМНС) провела камеральную проверку представленной ЗАО "МФ "Криста" измененной декларации по налогу на прибыль за 2000 год, в ходе которой сделала вывод о неправомерном списании Обществом на внереализационные расходы затрат на приобретение векселя как нереальных для взыскания, о чем составлен акт от 08.08.2001. На основании материалов проверки Межрайонная ИМНС приняла решение от 29.08.2001 N 42 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля с целью изучения фактов, изложенных в возражениях налогоплательщика на акт проверки. Результаты дополнительных мероприятий отражены в справке от 09.01.2002. По результатам указанных мероприятий налогового контроля Межрайонная ИМНС вынесла решение о доначислении ЗАО "МФ "Криста" 3898176 руб. налога на прибыль, начислении 766810 руб. пеней за несвоевременную уплату этого налога, а также о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде 779635,2 руб. штрафа. Налогоплательщику было предложено уплатить указанные суммы недоимки и штрафа в срок до 05.02.2002.

Поскольку Общество добровольно налоговые санкции не уплатило, Межрайонная ИМНС обратилась в арбитражный суд с иском об их взыскании.

Однако налогоплательщик не согласился с решением Межрайонной ИМНС и обжаловал его в вышестоящий налоговый орган - УМНС.

УМНС решением от 07.03.2002 N 2.6-10/04 отменило решение нижестоящего налогового органа от 23.01.2002 N 42-1 и назначило дополнительную проверку законности исчисления ЗАО "МФ "Криста" налога на прибыль, в связи с чем Межрайонная ИМНС отказалась от иска о взыскании с Общества налоговых санкций.

УМНС 11.03.2002 приняло решение N 33 о проведении выездной налоговой проверки правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления ЗАО "МФ "Криста" подоходного налога и налога на доходы с физических лиц за период c 01.01.99 28.02.2002, по остальным налогам - с 01.01.99 пo 31.12.2001.

В ходе указанной проверки, состоявшейся в марте-мае 2002 года, налоговая инспекция выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 01.07.2002 N 02.11/3.

Так, налоговый орган установил, что Общество 23.10.2000 приобрело у фирмы "Metrodox Co Ltd" по цене 12993920 руб. простой вексель закрытого акционерного общества "Вексельный центр "Энерго-газ" номинальной стоимостью 20000000 руб. со сроком погашения 20.11.2000. Указанный вексель в установленный срок не был предъявлен к оплате, поскольку векселедатель - ЗАО "Вексельный центр "Энерго-газ" и индоссант - общество с ограниченной ответственностью "Статус" отсутствовали по указанным в векселе юридическим адресам. В связи с этим ЗАО "МФ "Криста" признало расходы по приобретению векселя нереальными для взыскания и отнесло 12993920 руб. в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Однако, по мнению налоговой инспекции, Общество не вправе относить к расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, затраты по покупке векселя, поскольку он приобретался не для перепродажи. Кроме того, УМНС считает, что налогоплательщик может уменьшить валовую прибыль на сумму затрат по приобретению векселя только в том случае, если у него есть доход от реализации данной категории ценных бумаг.

Из акта проверки также следует, что в проверяемом периоде (1999-2001 годы) ЗАО "МФ "Криста" не уплачивало ежемесячные авансовые платежи по налогу на пользователей автомобильных дорог.

Кроме того, налоговая инспекция выявила, что Общество не удержало у своих работников 3367 руб. подоходного налога с выплат по договорам добровольного страхования и иных выплат, а также не представило в налоговый орган 13 сведений о доходе, выплаченном физическим лицам.

В акте проверки также указано, что Общество как налоговый агент несвоевременно перечислило удержанный подоходный налог и налог на доходы физических лиц в сумме 22155,99 руб.

На основании материалов проверки УМНС вынесло решение от 01.08.2002 N 02.11/3, в том числе, о доначислении ЗАО "МФ "Криста" 3901371 руб. налога на прибыль, 3367 руб. налога на доходы физических лиц, начислении пеней за неполную уплату указанных налогов и неуплату ежемесячных платежей по налогу на пользователей автомобильных дорог, а также несвоевременное перечисление удержанного подоходного налога и налога на доходы физических лиц в сумме 22155,99 руб. Общество привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налогов на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, за неправомерное неперечисление подлежащего удержанию налога на доходы физических лиц на основании статьи 123 Кодекса, за непредставление сведений о доходах физических лиц на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ.

Налогоплательщик не согласился с указанным решением УМНС и обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

В обоснование заявленных требований Общество сослалось на то, что налоговая инспекция при проведении проверки грубо нарушила нормы налогового законодательства. В частности, УМНС, отменяя решение нижестоящего налогового органа, вынесло решение о проведении дополнительной проверки, тогда как фактически была проведена выездная налоговая проверка. Кроме того, при проведении мероприятий налогового контроля специалистами УМНС изымались у налогоплательщика первичные документы. При этом в постановлении об изъятии подлинников документов не указаны основания их изъятия. Изъятые документы не были пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью. Оригиналы документов возвращены налогоплательщику с нарушением пятидневного срока, предусмотренного статьей 94 НК РФ.

ЗАО "МФ "Криста" считает также необоснованным доначисление налоговым органом налога на прибыль по эпизоду уменьшения базы, облагаемой названным налогом, на стоимость непогашенного векселя. По мнению налогоплательщика, вексель является имуществом и поэтому отрицательный результат от операций с ним уменьшает налогооблагаемую прибыль. Кроме того, Общество полагает, что пунктом 4 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не ограничивается право налогоплательщика уменьшить валовую прибыль на сумму затрат, связанных с приобретением ценных бумаг, при отсутствии доходов от их реализации. Налогоплательщик также ссылается на пропуск налоговым органом срока давности взыскания налоговых санкций по этому эпизоду, поскольку неполная уплата Обществом налога на прибыль была установлена еще при камеральной проверке Межрайонной ИМНС измененной декларации по налогу на прибыль и отражена в акте от 08.08.2001.

Общество также считает неправомерным доначисление ему налога на доходы физических лиц и начисления пеней по этому налогу, поскольку законодательством предусмотрено, что указанный налог не может уплачиваться за счет средств работодателя.

ЗАО "МФ "Криста" оспорило решение налогового органа и в части привлечения к налоговой ответственности за непредставление сведений о доходах, выплаченных физическим лицам. Налогоплательщик указал, что часть лиц, которым выплачивался доход, являлись индивидуальными предпринимателями, а другим физическим лицам денежные средства выплачивались в счет возмещения ущерба, причиненного источником повышенной опасности при дорожно-транспортном происшествии. Таким образом, указанные выплаты не облагаются подоходным налогом и поэтому у Общества нет обязанности представлять в налоговый орган сведения об их выплате.

Кроме того, налогоплательщик считает необоснованным начисление пеней на авансовые ежемесячные платежи по налогу на пользователей автомобильных дорог.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, сделал вывод о необоснованном уменьшении Обществом базы, облагаемой налогом на прибыль, на сумму затрат, связанных с приобретением векселя, а также признал правильным начисление налоговым органом пеней за неуплату авансовых платежей по налогу на пользователей автомобильных дорог в 1999 и 2000 годах. Однако, учитывая, что доказательства, на основании которых налоговый орган вынес оспариваемое налогоплательщиком решение, получены с нарушением законодательства о налогах и сборах, суд признал недействительным ненормативный акт налоговой инспекции.

Апелляционная инстанция отменила решение суда в части признания недействительным пункта 1.5 ненормативного акта налогового органа по эпизоду, связанному с векселем, и взыскала с Общества 779635,2 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль. При этом суд указал, что в данной части налоговый орган основывался на доказательствах, полученных законными способами. В остальной части решение налогового органа признал недействительным, а исковые требования УМНС отклонил, поддержав выводы суда первой инстанции.

Судебные инстанции, признавая недействительным ненормативный акт налоговой инспекции, указали, что доказательства, на основании которых налоговый орган вынес оспариваемое налогоплательщиком решение, получены с нарушением законодательства о налогах и сборах - статей 31 (подпункт 3 пункта 1), 89, 94 (пункт 8), 99 (подпункт 4 пункта 2) НК РФ. Суд указал, что постановление о производстве выемки не мотивировано, то есть не указано, в связи с какими обстоятельствами у должностных лиц налогового органа имелись основания опасаться неправомерных действий со стороны ЗАО "МФ "Криста", направленных на уничтожение документов; изъятые первичные документы не пронумеровывались, не прошнуровывались и не скреплялись печатью либо подписью налогоплательщика; в протоколе выемки не указано лицо, составившее протокол; возврат документов произведен с нарушением установленного пятидневного срока. Кроме того, апелляционная инстанция указала, что правомерным является вывод суда первой инстанции о нарушении УМНС требований статьи 87 НК РФ и пункта 4 Порядка назначения выездных налоговых проверок, утвержденного приказом Министерства Российской Федерации от 08.10.99 N АП-3-16/318.

Суд кассационной инстанции считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Порядок, сроки проведения выездных налоговых проверок, порядок выемки документов установлены статьями 89 и 94 НК РФ.

Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность признания недействительным решения налогового органа судом, в частности, в случае несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 НК РФ, устанавливающей порядок производства по делу о совершенном налогоплательщиком налоговом правонарушении.

Перечисленные в указанной статье основания для признания недействительным решения налогового органа судом апелляционной инстанции выявлены не были.

Иные доводы суда апелляционной инстанции, послужившие основанием для признания решения налогового органа недействительным, являются ошибочными.

В статье 89 НК РФ говорится о составлении акта о выемке, под которым понимается документ любого наименования. Специальной нормой, регламентирующей порядок выемки, является статья 94 Кодекса. Порядок производства выемки, предусмотренный статьей 94 НК РФ, налоговым органом соблюден. Нарушения (изъятые документы не пронумерованы, не прошнурованы и не скреплены подписью) не означают сбор доказательств с нарушением федерального законодательства и невозможность использования для налоговой проверки копий документов, заверенных налогоплательщиком, как доказательств совершения Обществом правонарушений.

Кроме того, принятие УМНС единого решения по результатам дополнительной проверки по жалобе налогоплательщика и выездной проверки не противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации и в силу статьи 101 Кодекса не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Оспаривая решение налоговой инспекции в части взыскания пеней за просрочку уплаты налога на пользователей автомобильных дорог, Общество сослалось на то, что уплачивало налог поквартально.

Кассационная инстанция считает правильным вывод суда апелляционной инстанции о правомерности начисления пеней по налогу за 1999 и 2000 годы в соответствии с пунктом 10 Порядка образования и использования Федерального дорожного фонда Российской Федерации, утвержденного постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 23.01.92 N 2235-1 и действовавшего до 01.01.2001, в котором установлен срок уплаты налога на пользователей автомобильных дорог - ежемесячно до 15-го числа за прошедший месяц.

Однако в части неправомерности начисления налоговым органом пеней по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2001 год вывод суда не основан на действующем законодательстве.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" порядок образования и использования Федерального дорожного фонда Российской Федерации определяется Верховным Советом Российской Федерации.

Согласно статье 25 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" Государственной налоговой службе Российской Федерации, а с 01.01.99 согласно пункту 2 статьи 4 НК РФ Министерству Российской Федерации по налогам и сборам предоставлено право издания инструкций и методических указаний по вопросам, связанным с налогообложением и сборами.

В пункте 24.1 Инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" и пункте 38 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" разъяснен порядок исчисления и уплаты налогов в срок, установленный Верховным Советом Российской Федерации. Никаких новых сроков уплаты налога данными инструкциями не введено.

Законодательным актом субъекта Российской Федерации - Порядком образования и использования территориального дорожного фонда области, утвержденным постановлением Новгородской областной Думы от 27.12.96 N 476-ОД, - установлен срок уплаты налога в территориальный дорожный фонд (с 2001 года налог на пользователей автомобильных дорог полностью зачисляется в территориальный дорожный фонд), имеющий отсылочный характер (срок, установленный законодательными актами и инструкциями о дорожных фондах).

Указанный вывод подтверждается определениями Конституционного суда Российской Федерации от 04.07.2002 N 200-О и от 04.07.2002 N 185-О.

Следовательно, вывод суда о том, что сроки уплаты налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд на 2001 год не установлены, неправомерен.

В части признания недействительным решения УМНС о начислении пеней за несвоевременную уплату налога на пользователей автомобильных дорог за 1999-2001 годы постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а требования Общества - отклонению.

Кассационная инстанция считает обоснованным вывод суда апелляционной инстанции о неправомерности решения налогового органа об удержании с ЗАО "МФ "Криста" неудержанного с работников подоходного налога в сумме 3367 руб. с выплат по договорам добровольного страхования и иных выплат, производившихся в 1999-2000 годах.

При этом суд обоснованно сослался на положения пункта 2 статьи 45, пункт 9 статьи 226 НК РФ и указал, что Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено взыскание налога за счет средств налоговых агентов.

Законным и основанным на положениях пункта 5 статьи 20 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" является вывод суда апелляционной инстанции о неправомерности привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в налоговый орган сведений о выплатах физическим лицам в количестве 13 документов - за 1999 год и 6 документов - за 2000 год, поскольку в указанный период такая обязанность была возложена только на работодателей, а в данном случае выплаты производились в связи с осуществлением предпринимателями своей деятельности, а также носили компенсационный характер (выплаты в связи с дорожно-транспортными происшествиями). Суд указал, что доказательств осуществления Обществом выплат, о которых оно должно было сообщить налоговому органу в соответствии с пунктом 5 статьи 20 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", УМНС не представлено.

Однако кассационная инстанция считает, что дело подлежит направлению на рассмотрение в суд первой инстанции по эпизоду, связанному с начислением ЗАО "МФ "Криста", выступающему в качестве налогового агента, пеней за несвоевременное перечисление удержанного подоходного налога и налога на доходы физических лиц в сумме 22155,99 руб., поскольку указанный эпизод судебными инстанциями не рассматривался по существу.

Кассационная инстанция также считает правомерным постановление суда апелляционной инстанции, которым отказано в признании недействительным решения налогового органа по эпизоду занижения в 2000 году налога на прибыль в связи неправомерным отнесением Обществом на внереализационные расходы затрат на приобретение векселя как нереальных для взыскания.

Обе судебные инстанции, рассматривая данный эпизод, сделали вывод о том, что Общество не доказало факт нереальности взыскания возникшего по векселю долга. У кассационной инстанции в соответствии со статьей 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют основания для переоценки вывода судов.