ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 августа 2009 г. Дело № А53-19371/2008-С5-23
[Вывод судов о том, что налоговой инспекцией доказан факт того, что проведение реконструкции не принадлежащего
обществу имущества под видом капитального ремонта не обусловлено разумными экономическими причинами,
а для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим
смыслом, является законным и обоснованным]
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Эстек-Норд», в отсутствие заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белая Калитва Ростовской области, надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания (уведомление № 2051) и заявившего ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Эстек-Норд» на решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.01.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2009 по делу № А53-19371/2008-С5-23, установил следующее.
ООО «Эстек-Норд» (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России по г. Белая Калитва Ростовской области (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения налоговой инспекции от 30.06.2008 № 43 в части доначисления налога на имущество, начисления пени и штрафа по этому налогу - в полном объеме, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пени по этому налогу - в полном объеме, в части обязания уменьшить убытки за 2005 и 2006 годы на суммы занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль - в полном объеме, в части обязания удержать и перечислить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) или представить сведения о невозможности удержания налога - в сумме 11 870 рублей, в части начисления пени и штрафа по НДФЛ в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации - в полном объеме, в части начисления штрафа по НДФЛ в соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации - в сумме 150 рублей.
Решением от 15.01.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 07.05.2009, суд признал незаконным решение налоговой инспекции в части доначисления налога на имущество в сумме 38 172 рублей, пени по налогу на имущество в сумме 10 017 рублей 70 копеек, штрафа по налогу на имущество в сумме 7 291 рубля, НДС в сумме 146 тыс. рублей и соответствующей пени, предложения уменьшить убытки на сумму 1 188 137 рублей, в части обязания удержать НДФЛ в сумме 11 870 рублей и соответствующей пени, в части начисления штрафа по НДФЛ в сумме 169 рублей 60 копеек. В удовлетворении остальной части заявленного требования суд обществу отказал.
Судебные акты в части отказа в удовлетворении требования мотивированы тем, что представленные обществом в обоснование налоговых вычетов по НДС по контрагентам ООО «Таркус» и ООО «Юнит Стайл» первичные документы содержат недостоверные сведения, которые в совокупности с материалами встречных проверок контрагентов общества не подтверждают совершения реальных хозяйственных операций. Налоговая инспекция правомерно не приняла в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты общества по аренде помещений у ООО «Окраска», поскольку спорные помещения общество использовало не по назначению и не в производственных целях. Суды полагают, что налоговая инспекция доказала факт того, что проведение обществом реконструкции арендуемого у ООО «Алувин» имущества под видом капитального ремонта не обусловлено разумными экономическими причинами, а для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом. Удовлетворяя требования общества в части доначисления налога на имущество, соответствующих пени и штрафа, суд первой инстанции указал, что налоговый орган не представил доказательств того, что спорные объекты (станки, оборудование) были пригодны к использованию ранее даты ввода их в эксплуатацию. Суд сделал вывод о том, что по контрагентам ООО «БК-Алпроф» и ОАО «Ромтехпрокат» общество подтвердило право на применение налоговых вычетов по НДС в размере 13 038 рублей и 132 970 рублей соответственно.
Суд апелляционной инстанции произвел процессуальную замену ИФНС России по г. Белая Калитва Ростовской области на Межрайонную ИФНС России № 22 по Ростовской области.
В кассационной жалобе общество просит судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требования о признании незаконным решения налогового органа от 30.06.2008 № 43 в части доначисления 901 314 рублей 29 копеек НДС и соответствующей пени, обязания уменьшить убытки на сумму 1 085 235 рублей и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного обществом требования в указанной части.
По мнению общества, оно подтвердило выполнение предусмотренных налоговым законодательством условий для возмещения НДС из федерального бюджета. Факт нарушения контрагентами общества своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая инспекция не доказала недобросовестность общества как налогоплательщика. Довод налоговой инспекции относительно отсутствия транспортных документов необоснован, поскольку доставка товара по договорам поставки осуществлялась силами поставщика, в этом случае оформление товарно-транспортной накладной необязательно. Указание в счетах-фактурах ООО «Таркус» неверного адреса (вместо ул. Валовая указана ул. Вавилова) следует рассматривать как ошибку, которая не повлияла на возможность проверки поставщика. Налоговая инспекция не доказала подписание счетов-фактур неуполномоченным лицом. С 01.01.2006 подтверждение оплаты для применения налогового вычета по НДС не требуется. Оплата товара за наличный расчет производилась не внесением денег в кассу поставщика, а путем выдачи денег из кассы покупателя представителю поставщика на основании доверенности, в подтверждение чего представлены расходные кассовые ордера. Оплатой товара признается, в частности, передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом. Налоговый орган не вправе оценивать экономическую целесообразность хозяйственных операций. Возможность учета расходов на аренду помещения не ставится налоговым законодательством в зависимость от отнесения помещений к соответствующему фонду, нарушение норм жилищного законодательства не влияет на вопросы налогообложения. Вывод судов о проведении реконструкции арендуемого обществом помещения под видом капитально ремонта, а также отсутствии разумных экономических причин для проведения ремонта не соответствует обстоятельствам дела и положениям законодательства. Исходя из выводов судов, арендатор, в отличие от собственника, не может возместить расходы явно производственного характера, связанные с неотделимыми улучшениями основных средств, ни путем начисления амортизации (возможно только с 2006 года), ни путем принятия их на текущие расходы.
В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.
В судебном заседании представитель общества повторил доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на неё, выслушав представителя общества, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 12.04.2005 по 31.12.2006, по результатам которой составила акт от 03.06.2008 № 5.
Рассмотрев акт проверки и возражения общества, налоговый орган принял решение от 30.06.2008 № 43 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату налога на имущество в сумме 7 291 рублей, статьей 123 Кодекса в виде штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 2 483 рублей 20 копеек, пунктом 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, в сумме 250 рублей. Указанным решением налоговая инспекция предложила обществу уплатить 1 047 321 рубль НДС и 128 756 рублей 84 копейки пени, 38 172 рубля налога на имущество и 10 017 рублей 70 копеек пени, 124 рубля 59 копеек пени по налогу на доходы физических лиц.
Общество, не согласившись с решением налоговой инспекции, обжаловало его в Управление ФНС России по Ростовской области.
Решением от 16.09.2008 № 16.23-17/2100 Управление ФНС России по Ростовской области изменило решение налоговой инспекции в части привлечения общества к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 50 рублей, по статье 123 Кодекса в виде штрафа в размере 2 354 рублей 40 копеек. В остальной части решение налогового органа оставило без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа в части, в соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.
В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Отказывая обществу в удовлетворении заявленного им требования в части доначисления 901 314 рублей 29 копеек НДС, соответствующей пени, суды правомерно исходили из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ, от 22.07.2005 № 119-ФЗ) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 № 166-ФЗ) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо подтверждение фактической оплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара (работы, услуги); оприходование данного товара (работы, услуги); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.
В связи с внесением изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившим силу отдельных положение актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» с 01.01.2006 применение налоговых вычетов по НДС производится без условия об оплате к этому моменту поставщику суммы НДС по приобретенному товару.
В силу пунктов 1 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В связи с этим суд не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики. Установление в ходе судебного заседания факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о возмещении уплаченного НДС.
Из материалов дела следует, что налоговая инспекция доначислила обществу 901 314 рублей 29 копеек НДС в связи с непринятием налоговых вычетов по контрагентам ООО «Таркус» (775 758 рублей 15 копеек) и ООО «Юнит Стайл» (125 556 рублей 14 копеек).
В ходе контрольных мероприятий налоговая инспекция установила, что ООО «Таркус» зарегистрировано по адресу ул. Валовая, д. 30/73, стр. 4, генеральным директором является Носова Екатерина Александровна; организация имеет признаки фирмы-однодневки (адрес «массовой» регистрации, «массовый» учредитель, «массовый» заявитель, «массовый» руководитель); в базе данных АИС «Налог-2 Москва» сведения об открытых счетах отсутствуют. У организации отсутствуют производственные площади, основные средства и имущество, что подтверждается данными баланса и налоговой декларацией по налогу на имущество за I квартал 2006 года; отсутствуют транспортные средства, необходимые для транспортировки инструмента, в проверяемом периоде общество заключало один договор аренды на транспортное средство и из актов выполненных работ следует, что услуги по доставке инструмента в г. Москве для выполнения работ по его закалке не осуществлялись.
Налоговая инспекция установила, что первичные документы ООО «Таркус» подписаны Феоктистовым А.С., в то время как по данным налогового органа, в котором ООО «Таркус» состоит на налоговом учете (ИФНС России № 5 по г. Москве), и данным Федерального информационного ресурса, сопровождаемого Межрегиональной ИФНС России по центральной обработке данных, директором предприятия является Носова Е.А.; юридический адрес поставщика, указанный в представленных договорах и счетах-фактурах (г. Москва, ул. Вавилова, д. 30/73, стр. 4), не соответствует данным, включенным в Единый государственный реестр юридических лиц (г. Москва, ул. Валовая, д. 30/73, стр. 4). Из письма ИФНС России № 5 по г. Москве следует, что собственник помещения по адресу: 113054 г. Москва, ул. Валовая, д. 30/73, стр. 4 (ЗАО СП «Контакт РЛ») договоров аренды с ООО «Таркус» не заключал, а также не давал согласия на использование данного адреса в качестве юридического. Налоговый орган указал, что операции по закалке инструмента в ООО «Таркус» не обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера) ввиду того, что аналогичные работы в этот же период времени выполнялись обществом на предприятии ЗАО «Алунекст».
Оценив в совокупности представленные обществом в подтверждение права на вычет по НДС документы и результаты встречной проверки ООО «Таркус», суды правомерно указали на наличие имеющихся противоречий в представленных доказательствах, не позволяющих сделать вывод о добросовестности общества при заключении спорных сделок и реальности хозяйственных операций, по которым к вычету заявлен НДС.
Счета-фактуры не соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в них указал неверный адрес поставщика и подписаны они неустановленным лицом.
В ходе контрольных мероприятий в отношении ООО «Юнит Стайл» налоговая инспекция установила, что по адресу, указанному в первичных документах общества: Московская область, г. Королев, ул. Калининградская, д. 12, предприятие не находится, коммерческую деятельность никогда не вело, у него отсутствуют необходимые для хозяйственной деятельности управленческий и технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспорт.
Судебные инстанции в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследовали документы, представленные обществом в подтверждение права на налоговые вычеты по контрагенту ООО «Юнит Стайл» (договоры, счета-фактуры, товарные накладные), и сделали правильный вывод о том, что общество не подтвердило право на налоговый вычет по НДС в сумме 125 556 рублей 14 копеек.
Из договора поставки от 01.07.2006 №13 следует, что ООО «Юнит Стайл» обязано поставить режущий инструмент, а общество оплатить товар и вывезти его со склада поставщика. По договору поставки от 20.07.2006 № 14 ООО «Юнит Стайл» обязано поставить металлоконструкции, а общество оплатить товар путем 100-процентной предоплаты и вывезти его только в крытых машинах.
Товарно-транспортные накладные на перевозку товара общество не представило.
Суды правильно указали, что из товарных накладных ООО «Юнит Стайл» нельзя установить, где и каким образом произошла передача товара, не указана доверенность, по которой мастер получал товар, следовательно, указанные накладные не могу являться основанием для оприходования товара и подтверждать фактическую передачу товара.
В совокупности с теми фактами, что ООО «Юнит Стайл» налоговыми органами не разыскано, отчетность не представляет, суды сделали обоснованный вывод о том, что общество не подтвердило реальность хозяйственных операций с ООО «Юнит Стайл».
Суды правомерно не ограничились проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком для подтверждения права на вычет по НДС отдельных документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а оценили все доказательства по делу в совокупности и взаимосвязи и обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявленного требования по взаимоотношениям с ООО «Таркус» и ООО «Юнит Стайл».
Признавая правомерность оспариваемого решения налогового органа в части обязания общества уменьшить убытки за 2005 и 2006 годы на суммы занижения налогооблагаемой базы по налогу прибыль в размере 1 085 235 рублей, суды правомерно исходили из следующего.
В соответствии с учетной политикой, установленной на предприятии, выручка реализации продукции (работ, услуг) для исчисления налога на прибыль определяется по методу начисления.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают требования о взаимосвязи произведенных затрат с деятельностью, направленной на получение дохода, применительно ко всем видам расходов, перечисленным в главе 25 Кодекса, что также согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 № 320-О-П, и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», постановлении Президиума от 18.03.2008 № 14616/07.
Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Согласно пунктам 3, 4 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
