ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 15 декабря 2010 г. Дело № А15-661/2010

[Суды пришли к правильному выводу о том, что в данном случае плательщиком налога на добавленную стоимость с суммы арендной платы по имуществу, находящемуся в федеральной собственности, является академия]
(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Драбо Т.Н. и Трифоновой Л.А., в отсутствие в судебном заседании заявителя - Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Федерального агентства по здравоохранению и социальному развитию «Дагестанская медицинская академия», надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, при участии в судебном заседании заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан - Гаджиева Р.А. (доверенность от 28.04.2010), от третьего лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по работе с крупнейшими налогоплательщиками по Республике Дагестан - Мусаева М.М. (доверенность от 10.12.2010) и Ибрагимова И.А. (доверенность от 10.12.2010), рассмотрев кассационную жалобу Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Федерального агентства по здравоохранению и социальному развитию «Дагестанская медицинская академия» на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 22.06.2010 (судья Аблешова Н.Б.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 (судьи Мельников И.М., Афанасьева Л.В., Баканов А.П.) по делу № А15-661/2010, установил следующее.

ГОУ ВПО «Дагестанская медицинская академия» (далее - академия) обратилась в Арбитражный суд Республики Дагестан с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по республике Дагестан (далее - управление, налоговая служба) о признании недействительным решения  от 11.03.2010 № 12-04/011.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Дагестан (далее -  межрайонная инспекция).  

Решением Арбитражного суда Республики Дагестан от 22.06.2010, оставленным без изменении постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010, заявленные академией требования удовлетворены частично. Суды признали недействительным решение управления в части, которой была оставлена без удовлетворения жалоба академии на решение инспекции от 14.01.2010 № 10-129Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 97 527 рублей пени за просрочку уплаты налога на добавленную стоимость и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с неполной уплатой налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 85 590 рублей. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебные акты мотивированы следующим. Затраты академии связаны с ведением как финансируемой из бюджета, так и коммерческой деятельности. Поэтому их следовало относить на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, пропорционально доле доходов, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов. Что касается налога на добавленную стоимость, то в рассматриваемом случае налог на добавленную стоимость перечислялся в бюджет арендаторами имущества, закрепленного за академией на праве оперативного управления, при этом академия неправомерно возложила в договорах аренды свою обязанность по уплате налога на арендаторов имущества.

В кассационной жалобе академия просит судебные акты отменить. При этом в своей жалобе академия не оспаривает налог на прибыль, связанный со страхованием работников, а считает незаконным уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль от коммерческой деятельности на расходы по оплате труда административно-хозяйственного персонала, а также доначисление налога на добавленную стоимость по договорам аренды, заключенным академией с юридическими лицами и предпринимателями.

В отзывах на кассационную жалобу управление и межрайонная инспекция просят оставить судебные акты без изменения, ссылаясь на правильное применение судами норм права к установленным обстоятельствам.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, выслушав представителя инспекции, считает, что  кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, на основании решения от 03.04.2009 № 281 межрайонной инспекцией проведена выездная налоговая проверка академии по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах и  страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период  с 01.01.2007 по 31.12.2008 по налогу на доходы физических лиц за период с 13.02.2007 по 03.04.2009.

По результатам проверки межрайонной инспекцией составлен акт от 02.11.2009  № 10/129 и вынесено решение  от 14.01.2010 № 10-129Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым академия привлечена к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 85 590 рублей, налога на прибыль в размере 343 941 рубля, академии начислены пени в размере 97 527 рублей по налогу на добавленную стоимость и 11 375 рублей по налогу на прибыль, а также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 427 948 рублей и по налогу на прибыль в размере 1 719 707 рублей.

Решением управления от 11.03.2010 № 12-04/2010 жалоба академии оставлена без удовлетворения, а решение инспекции от 14.01.2010 № 10-129Р  утверждено.

Полагая, что решение управления от 11.03.2010 № 12-04/2010 в той части, которой оставлена без удовлетворения жалоба академии на решение инспекции от 14.01.2010 № 10-129Р о  доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает ее права и законные интересы в сфере экономической деятельности, академия обратилась  с заявлением в арбитражный суд.

Как следует из материалов дела и установлено судами, инспекция пришла к выводу о неполной уплате академией налога на прибыль в 2008 году в результате неправомерного включения документально неподтвержденных расходов, связанных со страхованием работников на сумму 411 625 рублей. Данный вывод не оспаривается академией.

Кроме того, суды установили, что налоговой инспекцией выявлены факты включения академией в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль от коммерческой деятельности, затрат по  оплате труда работников, занятых как в коммерческой деятельности, так и в деятельности, финансируемой из бюджета, а также затрат по оплате труда административно-хозяйственного аппарата, полностью финансируемых из федерального бюджета. Указанные обстоятельства повлекли доначисление налога на прибыль, пени и привлечения академии к налоговой ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.  

Правильно применив нормы права к установленным по делу обстоятельствам, суды пришли к обоснованному выводу об отказе академии в удовлетворении требований в соответствующей части.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Исходя из пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком для деятельности, направленной на получение дохода. Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В силу пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой  фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Пунктом 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит нормы, регулирующей порядок определения расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль бюджетными учреждениями, в случае осуществления затрат, не названных в пункте 3 статьи 321.1 Кодекса, как в целях уставной, так и коммерческой деятельности.

Суды правильно указали, что в данном случае следует руководствоваться пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно указанной норме расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Податель кассационной жалобы не учитывает пункт 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, которым  предусматривалось следующее. В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Основанием для доначисления 427 948 рублей налога на добавленную стоимость  послужил вывод налогового органа о неправомерном невключении в оборот выручки от сдачи в аренду федерального имущества.

Как видно из материалов дела и установлено судами, академия, заключая договоры аренды федерального имущества с юридическими лицами (ООО фирма «АС»,  МУП «Оптометрический центр коррекции зрения», Центр «Гиппократ»,  НП КА «Бакриев и коллегия») и индивидуальными предпринимателями (Идрисовым М.А., Магомедовым А.Б., Хаджалиевым С., Ахмедовым А.А., Хачатурян Л.Н., Нажмудиновым Н.Г., Пахрудиновым М.), не исчисляла и не уплачивала в бюджет налог на добавленную стоимость. Данный налог в соответствии с условиями заключенных академией договоров аренды уплачивался арендаторами на основании отдельных платежных поручений.

По мнению академии (арендодателя), в данном случае именно  арендатор является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Суды отказали академии в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения управления о доначислении 427 948 рублей налога на добавленную стоимость, обоснованно руководствуясь следующим.

В соответствии с пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества.

Только в этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 № 384-О указано, что законодатель признал предоставление органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества операцией, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Взимание налога на добавленную стоимость при предоставлении публичного имущества в аренду обусловлено тем, что при этом появляется объект налогообложения, то есть операции по реализации услуг, имеющие стоимостную характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Освобождение таких операций от налогообложения означало бы изъятие из общего правового режима, несовместимое с конституционными принципами экономической нейтральности налогов и признания и защиты  равным образом частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в указанном определении, при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации  и муниципального имущества организациями, которым такое имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения (статья 294 Гражданского кодекса Российской Федерации) или оперативного управления (статья 296 Гражданского кодекса Российской Федерации), исчисление и уплату в бюджет налога на добавленную стоимость осуществляют указанные организации.

Таким образом, при оказании организацией услуг по предоставлению в аренду федерального или муниципального имущества, закрепленного за ней на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, плательщиком налога на добавленную стоимость является эта организация, а не арендатор имущества.

Судами установлено, что имущество, сдаваемое заявителем в аренду, принадлежит ему на праве оперативного управления. В качестве арендодателя выступала академия, а не собственник имущества.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что в данном случае плательщиком налога на добавленную стоимость с суммы арендной платы по имуществу, находящемуся в федеральной собственности, является академия.

Исходя из изложенного, доводы кассационной жалобы академии не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судом доказательств и в силу статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению как необоснованные.

Нормы права при разрешении спора применены судами правильно, основания для отмены или изменения судебных актов отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа,

ПОСТАНОВИЛ:  

решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 22.06.2010 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 по делу № А15-661/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.