ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 15 декабря 2010 г. Дело № А32-5103/2010-25/7

[Вывод судов об отсутствии оснований для доначисления 1 794 279 рублей 60 копеек налога на прибыль обоснован]
(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Трифоновой Л.А. и Яценко В.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Кубань Контракт» - Дузенко Д.Ю. (доверенность от 11.02.2010), от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю - Кузововой А.В. (доверенность от 08.12.2010), рассмотрев кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.03.2010 (судья Чабан А.И.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2010 (судьи Винокур И.Г., Николаев Д.В., Гиданкина А.В.) по делу № А32-5103/2010-25/7, установил следующее.

ООО «Кубань Контракт» (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) от 21.10.2009 № 12-1-53/17.

Решением от 29.03.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 24.08.2010, признано недействительным оспариваемое решение в части доначисления:

- 1 794 279 рублей 60 копеек налога на прибыль, 635 276 рублей пени по налогу на прибыль;

- 2 330 127 рублей НДС и 1 493 012 рублей НДС, предъявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере, и 1 285 339 рублей 60 копеек пени по НДС.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суды пришли к выводу, что общество правомерно заявило НДС по услугам переработки сахара, поскольку в период приобретения, оплаты услуг и предъявления к вычету сумм НДС общество являлось плательщиком НДС по операциям, облагаемым налогами по общей системе налогообложения. Управление не подтвердило использование полученных услуг в деятельности, не подпадающей под налогообложение НДС. Неправомерно доначислен НДС за сентябрь 2007 года по счетам-фактурам ОАО «Изумруд» ввиду отсутствия платежных поручений. Подтверждены понесенные обществом расходы по доставке только сахарной свеклы на переработку; расходы по доставке сахара-сырца при исчислении налога на прибыль не учитывались.

Управление в кассационной жалобе просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить в части удовлетворения заявления и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований. Податель жалобы указывает, что общество реализовывало переработанный сахарный песок в розницу, поэтому НДС по переработке сахарной свеклы принят к вычету необоснованно. Управлением правомерно исключены из состава расходов, уменьшающих полученные доходы по общеустановленной системе налогообложения, транспортные расходы по перевозке сахарной свеклы, которые документально не подтверждены. Общество при осуществлении товарообменных операций в сентябре 2007 года неправомерно включило в налоговый вычет НДС по контрагенту ОАО «Изумруд», поскольку не уплатило НДС по товарообменной операции платежным поручением.  

В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, управление провело повторную выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДС, транспортного налога и ЕНВД для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005 по 30.09.2007, ЕСН, НДФЛ, налога на имущество, налога на прибыль и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, о чем составлен акт от 17.08.2009 № 12-1-37/13.

По итогам рассмотрения материалов проверки 21.10.2009 управление приняло решение № 12-1-53/17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу уменьшен НДС, предъявленный им к возмещению из бюджета в завышенном размере в сумме 1 493 012 рублей, и предложено уплатить 2 584 532 рубля НДС, 1 420 917 рублей пени по НДС, 1 986 279 рублей налога на прибыль, 783 593 рубля пени по налогу на прибыль.

Решением Федеральной налоговой службы от 23.12.2009 № 9-2-08/00449 жалоба общества на решение управления от 21.10.2009 № 12-1-53/17 оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение утверждено и признано вступившим в силу.

Общество, не согласившись с решением управления, обратилось в арбитражный суд.

На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, основными условиями для принятия налога на добавленную стоимость к вычету являются приобретение и принятие товаров (работ, услуг) на учет, наличие оформленных в установленном порядке счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую передачу товара.

Согласно пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Из материалов дела следует, что в проверяемый период общество осуществляло оптовую и розничную торговлю сахарным песком. Налоги по оптовой торговле общество исчисляло по общеустановленной системе налогообложения (ОСН), а по розничной торговле применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД).

В спорный период обществом заявлен к вычету НДС по услугам переработки сахарной свеклы по счетам-фактурам ОАО «Динсксахар» и ОАО «Изумруд».

Довод налоговой инспекции о розничной реализации сахара-песка, полученного из сахарной свеклы в результате переработки, являлся предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций, получил надлежащую оценку, вновь заявлен в суде кассационной инстанции и подлежит отклонению как направленный на переоценку выводов судебных инстанций о надлежащем документальном подтверждении обществом реализации данного товара как в розницу, так и оптом.

По мнению управления, заявленные обществом суммы НДС в силу подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации подлежали восстановлению по сахару-песку, полученному из переработанной свеклы и в дальнейшем реализованному в розницу, переведенной на ЕНВД.

Отклоняя доводы управления, суды установили, что услуги по переработке сахарной свеклы общество использовало и учитывало в рамках деятельности по ОСН, являясь при этом плательщиком НДС. Общество уплачивало ЕНВД при реализации сахарного песка в розницу, при этом вело раздельный учет по реализации сахара оптом по ОСН и в розницу по ЕНВД.

Как правильно указали судебные инстанции, управление не представило доказательств, каким образом полученные обществом услуги по переработке сахарной свеклы непосредственно использовались в деятельности, подпадающей под ЕНВД.

Заявляя в кассационной жалобе об отсутствии оснований для применения налогового вычета по переработке сахарной свеклы и необходимости восстановления сумм налоговых вычетов при реализации произведенного из сахарной свеклы сахара-песка в розницу, управление оперирует исключительно данными бухгалтерского учета и отражением сумм НДС на счетах бухгалтерского учета, без указания на то, как операции по бухгалтерскому учету отразились на налоговых обязанностях общества и привели к неуплате налога на добавленную стоимость. Само по себе отражение обществом сумм уплаченного НДС по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», равно как и поступление товара на оптовый склад после переработки сахарной свеклы, оформленное проводкой дебет 41.1 «Товар на оптовом (основном) складе» кредит 20 «Основное производство», не свидетельствуют о применении налогового вычета по НДС. Операции по счету 41.1 «Товар на оптовом (основном) складе» и счету 20 «Основное производство» не отражают реализацию товаров.

Таким образом, суды сделали правомерный вывод, что налоговым органом не подтверждено использование полученных услуг по переработке сахарной свеклы в деятельности, не подпадающей под налогообложение НДС.

Сумма налога на добавленную стоимость рассматривается как налоговый вычет в момент списания с кредита счета 19.3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» в дебет счета 68 «Расчеты по налога и сборам», восстановление ранее произведенных вычетов рассматривается в момент обратного списания «сторно» (со знаком минус) кредита счета 19 в дебет счета 68.

Налоговая инспекция в суде первой и апелляционной инстанции, а также в кассационной жалобе прямо указывает, что общество распределяло НДС на стадии реализации сахара-песка: НДС, относящийся к оптовой торговле (ОСН), возмещался из бюджета (дебет 68 кредит 19), а НДС, относящийся к розничной торговле (ЕНВД) включался в себестоимость сахара, реализованного в розницу (дебет 41.2 кредит 19). Налоговая инспекция не представила при этом доказательства того, что такие действия общества нарушали действующее законодательство и не соответствовали принятой налогоплательщиком учетной политике для целей налогообложения.

В пунктах 2 и 3 статьи 170 Кодекса содержится исчерпывающий перечень случаев, когда суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), не подлежат вычету (учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг)), а принятые к вычету суммы налога - подлежат восстановлению.

У общества отсутствовали перечисленные в пунктах 2 и 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации условия, обязывающие налогоплательщика не принимать налог по услугам переработки к вычету, а затем восстановить предъявленные к возмещению суммы налога на добавленную стоимость.

Поскольку обществом представлены доказательства, подтверждающие соблюдение им требований, установленных статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и правомерность применения вычетов по налогу на добавленную стоимость по услугам переработки сахарной свеклы, у него отсутствовала обязанность по восстановлению сумм налога на добавленную стоимость.

Основанием для доначисления НДС за сентябрь 2007 года послужило нарушение обществом, по мнению управления, требований пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации - НДС по товарообменной операции не уплачен платежным поручением на перечисление денежных средств.

Суды, исследовав данный довод, обоснованно отклонили его.

Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» введен абзац 2 пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, которым установлено, что сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

Нормы абзаца 2 пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007, однако статья 172 Кодекса до 01.01.2008 (согласно Федеральному закону от 04.11.2007 № 255-ФЗ) не содержала положения о том, что при неуплате платежным поручением предъявленной к вычету суммы налога на добавленную стоимость по товарообменной операции покупатель лишается права на вычет.

Условиями, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для обоснования права на налоговый вычет, являются: принятие товара (работ, услуг) к учету при наличии соответствующих первичных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подпадающих под обложение налога на добавленную стоимость, или для перепродажи; предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пунктом 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 168-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Чуфарова Андрея Сергеевича на нарушение его конституционных прав положениями абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и абзаца первого пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что абзац 1 пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации определяет лишь стоимостные характеристики налогового вычета и не устанавливает условия, при выполнении которых те или иные суммы могут быть признаны налоговым вычетом (пункт 3 определения).

В пункте 3 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 № 3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона "О налоге на добавленную стоимость" в связи с жалобой закрытого акционерного общества "Востокнефтересурс"» Конституционный Суд Российской Федерации указал, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога.

Судами установлено, что общество понесло расходы за услуги по переработке, оплатив стоимость услуг и НДС путем передачи заводу-переработчику в собственность сахарной свеклы. Реальность хозяйственных операций и соблюдение норм налогового законодательства при предъявлении вычетов НДС доказательствами, представленными в материалы дела, подтверждена. Данные обстоятельства управлением не оспариваются.

Таким образом, выводы судов о неправомерном уменьшении заявленного к возмещению НДС на 1 493 012 рублей и необоснованном доначислении 2 330 127 рублей НДС являются правильными.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. К материальным расходам относятся, в частности, транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса).

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Из анализа названных норм следует, что для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг). Основанием для доначисления управлением налога на прибыль указано неправомерное уменьшение обществом налоговой базы по налогу на прибыль на расходы по оплате транспортных услуг, оказанных ЗАО Агропромышленный комплекс «Степной», поскольку последнее, по мнению управления, фактически не выполняло услуги для общества. Управление также исключило из расходов общества затраты по услугам перевозки предпринимателем Коваль К.А. и ООО «Титан», указав, что такие расходы относятся к деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.

Из материалов дела следует, что в 2005 - 2006 годах у общества отсутствовал собственный транспорт, данный факт подтвержден карточками счета 01 «Основные средства» и документально не опровергнут. В спорный период общество приобретало сахарную свеклу и сдавало ее на заводы-переработчики ОАО «Динсксахар» и ОАО «Изумруд», следовательно, для перевозки сахарной свеклы требовались услуги сторонних организаций, поэтому заключены соответствующие договоры с третьими лицами.