ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

 
 ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 22 мая 2012 г. Дело № А53-14327/2011

[Исследовав фактические обстоятельства по делу, оценив представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц, суд первой инстанции сделал вывод о создании обществом схемы уклонения от уплаты ЕСН и НДФЛ, выразившейся в заключении с предпринимателем Чеботаревой И.А. договора на оказание услуг по управлению, в соответствии с которым стоимость услуг фактически представляет собой оплату труда Чеботаревой И.А. При этом суд исходил из того, что деятельность Чеботаревой И.А. имела признаки трудовой деятельности и не соответствовала понятию предпринимательской]
(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Трифоновой Л. А. и Яценко В.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Завод имени М.И. Калинина» (ИНН 6150047898, ОГРН 1066150024302) - Пуликовой И.А. (доверенность от 29.04.2011) и Аксеновой О.В. (доверенность от 25.05.2011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Ростовской области (ИНН 6150039382, ОГРН 1046150025130) - Рак Ю.С. (доверенность от 10.01.2012 № 1), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Ростовской области на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2012 по делу № А53-14327/2011 (судьи Герасименко А.Н., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.), установил следующее.

ООО «Завод имени М.И. Калинина» (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Ростовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения налогового органа от 22.04.2011 № 1003 в части доначисления 242 388 рублей ЕСН, 48 477 рублей 60 копеек штрафа по ЕСН, 38 005 рублей 77 копеек пени по ЕСН; взыскания 271 589 рублей 90 копеек штрафа за неполное удержание и перечисление НДФЛ и 223 664 рублей 88 копеек пени по НДФЛ.

Решением от 03.11.2011 (судья Сулименко Н.В.) суд отказал в удовлетворении заявленного требования. Решение мотивировано отсутствием реальной предпринимательской деятельности по управлению обществом Чеботаревой И. А. в качестве индивидуального предпринимателя по договору на оказание услуг по управлению от 02.07.2007, а также отсутствием разумной хозяйственной цели при освобождении от занимаемой должности генерального директора Чеботаревой И. А. с последующей передачей управления обществом индивидуальному предпринимателю Чеботаревой И.А. Суд указал на согласованность действий общества и предпринимателя Чеботаревой И.А., направленных на минимизацию налогообложения и уклонение общества об обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ, уплаты ЕСН.

Постановлением от 30.01.2012 суд апелляционной инстанции отменил решение от 03.11.2011 и принял новое решение об удовлетворении заявленного обществом требования. Постановление апелляционной инстанции мотивировано тем, что договор от 02.07.2007 на оказание услуг по управлению имуществом является гражданско-правовым договором, следовательно, налоговой инспекцией необоснованно доначислен ЕСН и указано на неполное удержание и перечисление НДФЛ. Суд апелляционной инстанции указал на наличие у общества деловой цели в рамках взаимодействия с предпринимателем и отсутствие в действиях общества цели, направленной исключительно на уменьшение налоговых обязательств.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции. По мнению налогового органа, постановление апелляционной инстанции является недостаточно обоснованным, судом апелляционной инстанции при принятии постановления нарушены нормы материального права. По мнению инспекции, Чеботарева И.А. не несла каких-либо рисков, связанных с осуществлением деятельности по управлению обществом, поскольку исполнение основных функций организацией общества осуществлял Чеботарев И.А. (учредитель общества, являющийся мужем Чеботаревой И.А.). Фактическая деятельность Чеботаревой И.А. в обществе имела признаки трудовой деятельности.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить без изменения постановление апелляционной инстанции, полагая, что оно принято в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела. По мнению общества, материалы налоговой проверки не содержат документального подтверждения того, что между Чеботаревой И.А. и обществом сложились трудовые отношения. Общество полагает, что цель заключения и условия договора на оказание услуг по управлению от 02.07.2007 свидетельствуют о том, что предметом договора являются не сам работник (физические лица), а услуги по выполнению определенных функций в деятельности общества, которые регулируются главой 39 Гражданского кодекса российской Федерации.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009. По результатам проверки инспекция составила акт от 18.03.2011 № 610 и вынесла решение от 22.04.2011 № 1003, которым обществу предложено уплатить 321 971 рубль 80 копеек штрафов за неуплату или неполную уплату налога на прибыль, ЕСН и НДФЛ; 396 690 рублей 62 копейки пени, 535 359 рублей недоимки по налогу на прибыль, НДС и ЕСН; уменьшить НДС на 348 846 рублей и удержать с выплаченных сумм Чеботаревой И.А. 2 715 899 рублей НДФЛ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 01.07.2011 № 15-14/2867 решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в части начисления 242 388 рублей ЕСН, 48 477 рублей 60 копеек штрафа за неуплату ЕСН, 38 005 рублей 77 копеек пени по ЕСН, 271 589 рублей 90 копеек штрафа за неуплату НДФЛ и 223 664 рублей 88 копеек пени по НДФЛ, общество обратилось в арбитражный суд на основании статей 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Согласно акту проверки от 18.03.2011 № 610 налоговая проверка общества проведена по ЕСН за период 01.01.2007 по 31.12.2009, по НДФЛ - с 01.01.2007 по 31.10.2010.

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 Кодекса налогоплательщиками ЕСН признаются: 1) лица, производящие выплаты физическим лицам: организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями (подпункт 1); индивидуальные предприниматели, адвокаты (подпункт 2).

Согласно статье 236 Кодекса объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

По правилам статьи 237 Кодекса налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Налоговый орган пришел к выводу о занижении обществом ЕСН в 2008 - 2009 годах в результате применения схемы ухода от налогообложения посредством заключения договора на оказание услуг по управлению с индивидуальным предпринимателем, находящимся на упрощенной системе налогообложения.

В пунктах 1, 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера.

Судебные инстанции установили, что с 27.04.2006 по 09.07.2007 Чеботарева И.А. занимала должность директора и главного бухгалтера общества с заработной платой в размере 4 тыс. рублей в месяц. Единственным учредителем общества является Чеботарев И.А., который состоит в брачных отношениях с Чеботаревой И.А.

24.05.2007 Чеботарева И.А. зарегистрирована  в качестве индивидуального предпринимателя с применением УСН (объект налогообложения -  доходы). Решением учредителя от 29.06.2007 № 3 Чеботарева И.А. освобождена от должности генерального директора и управление обществом передано индивидуальному предпринимателю Чеботаревой И.А., с которым общество  заключило договор от 02.07.2007 на оказание услуг по управлению. В соответствии с приказом управляющего № 2 от 10.07.2007 Чеботарева И.А. вступила в должность управляющего обществом и приняла на себя обязанности главного бухгалтера.

В соответствии с договором на оказание услуг по управлению от 02.07.2007, заключенным обществом и индивидуальным предпринимателем Чеботаревой И.А. (управляющий), управляющий принимает на себя обязательства по исполнению полномочий единоличного исполнительного органа общества и руководство текущей деятельностью общества (пункт 2.1 договора), подотчетен учредителю организации - Чеботареву И.А. (пункт 2.3 договора), обязан обеспечить выполнение показателей хозяйственной деятельности организации (пункт 2.6 договора). Управляющему выплачивается основное и дополнительное вознаграждение. Основное вознаграждение, определяется в процентах от объема реализации продукции, товаров, работ, услуг - семь процентов  (пункты  3.1, 3.2, 3.3 договора). Дополнительное вознаграждение выплачивается за достижение экономических показателей и определяется единственным участником общества (пункт 3.5 договора).

Суд первой инстанции проанализировал условия договора на оказание услуг по управлению, трудового договора Чеботарева И.А., который в 2007 - 2009 годах  занимал в обществе должность директора по маркетингу, положения должностных инструкций работников общества и сделал вывод о том, что фактически руководство деятельностью общества осуществлял единственный учредитель общества Чеботарев И.А.

Инспекцией  установлено, что основная часть расходов общества в проверяемом периоде сложилась из сумм, начисленных и выплаченных в спорном периоде индивидуальному предпринимателю Чеботаревой И. А.

С целью выяснения обстоятельств деятельности организации инспекция допросила Чеботареву И.А., Чеботарева И.А, Кандыбу В.В., Щербакова И.С., Шарапову В.А.. На основании анализа свидетельских показаний указанных граждан инспекция сделала вывод о том, что фактически индивидуальный предприниматель Чеботарева И.А. не исполняла свои обязанности, предусмотренные договором на оказание услуг по управлению.

Чеботарева И.А. во время допроса пояснила, что имеет образование по специальности инженер-системотехник, отчеты о проделанной работе ею не составлялись; участия в составлении бизнес-планов по деятельности общества в 2007 - 2009 годах она не принимала. Оплата, подлежащая к выплате за проделанную ею работу в должности управляющего, устанавливалась в виде процента от размера прибыли при завершении определенной сделки, размер процента строго не устанавливался, конкретный процент устанавливался учредителем организации - Чеботаревым И. А. На вопрос о добавившихся должностные функциях в должности управляющего обществом, и которые не выполнялись ею в должности директора общества, пояснила, что никаких дополнительных функций не добавилось. Чеботарева И.А. не смогла ответить, какими документами подтверждается размер оплаты, причитающийся ей за проделанную работу в должности управляющего, затруднилась ответить, получила ли организация в 2007 - 2009 годах убыток или прибыль. На вопросы о конкретных сделках организации, осуществленных организацией в 2007 - 2009 годах, ответила, что сделками занимались Чеботарев И. А. и Кандыба В.В.

Чеботарев И. А. при допросе пояснил, что является учредителем общества, в спорный период занимал  должность директора по маркетингу; в его основные обязанности входила закупка и продажа товаров, в том числе заключение договоров, ведение переговоров, руководство персоналом организации, подотчетным ему.  

В ходе допросов установлено, что Шарапова В. А. официально работает в обществе с 26.01.2009. В 2007 - 2008 годах производила начисления зарплаты работникам общества, составляла платежные поручения, выписывала счета-фактуры, накладные на отгрузку товара, приходовала товарно-материальные ценности, поступавшие в организацию, вела регистры бухгалтерского учета, подготавливала документы на встречные и камеральные налоговые проверки, составляла бухгалтерскую и налоговую отчетность. Из полученных ответов следует, что фактически в 2007 - 2009 годах Шарапова В.А. осуществляла функции главного бухгалтера общества, однако в 2007 - 2008 годах официально трудовой договор с ней заключен не был. В основные должностные обязанности Кандыба В.В. входило ведение переговоров с поставщиками и покупателями, заключение договоров. Для осуществления своих должностных обязанностей он выезжает в командировки к потенциальным партнерам, ведет переговоры также по телефону, интернету, факсу. В его подчинении находятся сотрудники Щербаков И.С., Куликов С., Дрюков А., Хмельницкий С. П., работу которых он координирует. Кандыба В.В. дал пояснения о конкретных сделках, заключенных обществом в 2007 - 2009 годах, в частности указал, что принимал личное участие в ведении переговоров по приобретению в 2008 году продукции и пояснил, что в 2008 году в обществе кроме Чеботарева И.А. и Яковенко А.С. работали иные физические лица, информация о которых отсутствует в сведениях 2-НДФЛ, представленных обществом в 2007 и 2008 годах. Кандыба В.В. пояснил, что он фактически в 2007 - 2008 годах осуществлял функции работника общества, при этом официально не был оформлен в данной организации. Согласно свидетельским показаниям Щербакова Игоря Сергеевича, он в 2008 году работал в обществе, в его основные должностные обязанности входило проведение переговоров с контрагентами организации, ведение переписки, он находился в подчинении у Чеботарева И. А. и выполнял его указания и поручения, однако официально в качестве работника общества оформлен не был. Щербаков И.С. дал пояснения по сделке, заключенной обществом в 2008 году.

Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О указал, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного уклонения от уплаты налогов, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Исследовав фактические обстоятельства по делу, оценив представленные  доказательства и доводы участвующих в деле лиц, суд первой инстанции сделал вывод  о создании обществом схемы уклонения от уплаты ЕСН и НДФЛ, выразившейся в заключении с предпринимателем Чеботаревой И.А. договора на оказание услуг по управлению, в соответствии с которым стоимость услуг фактически представляет собой оплату  труда Чеботаревой И.А. При этом суд исходил из того, что деятельность  Чеботаревой И.А.  имела признаки трудовой деятельности и не соответствовала понятию предпринимательской. У общества отсутствовали разумные экономические причины в  передаче функций управления производственной деятельностью и в целом деятельностью общества предпринимателю Чеботаревой И.А., которая не несла какие-либо риски, связанные с осуществлением деятельности по управлению обществом, так как исполнение основных функций осуществлял  Чеботарев И.А. Из содержания представленных обществом актов выполненных работ нельзя определить, какие, и в каком объеме услуги по управлению оказывались обществу, какую конкретно работу выполняли управляющие.

Отменив решение суда первой инстанции и приняв решение об удовлетворении заявленного обществом  требования суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что заключенный обществом и предпринимателем Чеботаревой И.А. договор  оказания услуг по управлению от 02.07.2007 является гражданско-правовым договором, в связи с чем налоговый орган необоснованно начислил обществу  ЕСН, и указал на неполное удержание и перечисление НДФЛ. Данный вывод суда апелляционной инстанции является недостаточно обоснованным. Суд апелляционной инстанции не указал конкретные доказательства, свидетельствующие об оказанных Чеботаревой И.А.  обществу услугах в рамках указанного договора, а также, в нарушение статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции.

С учетом изложенного постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, как недостаточно обоснованное, а дело -  направлению на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд. При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции  необходимо исследовать фактические  обстоятельства  по делу, оценить представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц, проверить расчет начисленных налоговых платежей и принять решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2012 по делу № А53-14327/2011 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.