ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 17 августа 2006 года Дело N А66-9056/2005


[Суд направил на новое рассмотрение дело о признании недействительным решения ИФНС о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа, доначислении налога на прибыль, так как суду необходимо выяснить, на какие цели фактически использованы обществом денежные средства, полученные от благотворителей, и проверить, соответствуют ли эти цели, как на это указывает налогоплательщик, тем, которые предусмотрены подпунктом 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ]

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе: председательствующего Пастуховой М.В., судей: Блиновой Л.В., Мунтян Л.Б., при участии: в судебном заседании от потребительского рыболовно-охотничьего общества "Горские устья" Титова А.В. (доверенность от 10.01.2006), Ахметшина Р.И. (доверенность от 09.08.2006), Сосновского С.А. (доверенность от 09.08.2006), Федина А.В. (доверенность от 09.08.2006), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области Лагреновой Т.В. (доверенность от 11.08.2006 N 03-35/07330), Соловьевой Е.В. (доверенность от 11.08.2006 N 03-35/07331), рассмотрев 15.08.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу потребительского рыболовно-охотничьего общества "Горские устья" на решение от 16.01.2006 (судья Белов О.В.) и постановление апелляционной инстанции от 02.05.2006 (судьи: Перкина В.В., Бажан О.М., Голубева Л.Ю.) Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-9056/2005, установил:

Потребительское рыболовно-охотничье общество "Горские устья" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Тверской области (далее - Инспекция) от 02.08.2005 N 311/145 и требования от 02.08.2005 N 1183.

Решением суда от 16.01.2006 Обществу отказано в удовлетворении заявления.

Постановлением апелляционной инстанции от 02.05.2006 решение суда от 16.01.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, просит отменить решение и постановление и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, им выполнены все условия, предусмотренные подпунктом 4 пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для исключения из налоговой базы полученных от благотворителей целевых денежных средств. Налогоплательщик указывает, что полученные им денежные средства использованы на осуществление мероприятий по охране окружающей природной среды и защите животных, в связи с чем в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы, а представители Инспекции их отклонили.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом декларации по налогу на прибыль за 2004 год, о чем составлен акт от 23.06.2005 N 334/179.

В ходе камеральной проверки выявлено, что в нарушение пунктов 8 и 14 статьи 250 НК РФ заявитель не включил во внереализационные доходы целевые средства, поступившие от ряда организаций в виде безвозмездно полученного имущества, что привело к неполной уплате налога на прибыль.

Как отражено в акте камеральной проверки, суммы целевых поступлений израсходованы Обществом не на осуществление благотворительной деятельности - на охрану окружающей природной среды и защиту животных, а на другие цели.

Кроме того, налогоплательщик не является благотворительной организацией. Общество сдает в аренду транспортные средства, приобретенные за счет безвозмездно полученных средств, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о нецелевом использовании полученных налогоплательщиком средств.

По результатам проверки Инспекцией принято решение от 02.08.2005 N 311/145 о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в виде взыскания 614967 руб. штрафа, доначислении 3075599 руб. налога на прибыль за 2004 год и 156198 руб. 25 коп. пеней.

На основании указанного решения налогоплательщику направлено требование от 02.08.2005 N 1183 об уплате налога и пеней в срок до 12.08.2005.

Общество не согласилось с решением и требованием Инспекции и обратилось в арбитражный суд.

Суд первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что полученные Обществом денежные средства не являются средствами целевого финансирования, указанными в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Судебные инстанции также сделали вывод о том, что полученные налогоплательщиком денежные средства не могут быть признаны пожертвованиями, поскольку они расходовались не на благотворительные общеполезные цели, а для осуществления хозяйственной деятельности и удовлетворения потребностей пайщиков, что исключает возможность применения в рассматриваемом деле подпункта 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

Суд кассационной инстанции, проверив доводы жалобы, исследовав материалы дела, заслушав в судебном заседании представителей участвующих в деле лиц, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с передачей дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. В этом же подпункте приведен перечень имущества, которое относится к средствам целевого финансирования.

Суд первой и апелляционной инстанций установил, что полученные Обществом средства не относятся к тому имуществу, которое перечислено в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, и поэтому не могут быть отнесены к средствам целевого финансирования. В кассационной жалобе налогоплательщик не оспаривает данный вывод судебных инстанций.

В жалобе Общество ссылается на то, что полученные им средства исключены из налоговой базы в силу подпункта 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. Согласно данной норме, к указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.

Согласно статье 1 Федерального закона от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон N 135-ФЗ) под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 названного Закона благотворительная деятельность осуществляется, в том числе в целях охраны окружающей природной среды и защиты животных.

В силу статьи 1 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" охрана окружающей среды - деятельность органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, общественных и иных некоммерческих объединений, юридических и физических лиц, направленная на сохранение и восстановление природной среды, рациональное использование и воспроизводство природных ресурсов, предотвращение негативного воздействия хозяйственной и иной деятельности на окружающую среду и ликвидацию ее последствий.

Согласно статье 1 Федерального закона от 24.04.95 N 52-ФЗ "О животном мире" охрана животного мира - деятельность, направленная на сохранение биологического разнообразия и обеспечение использования и воспроизводства объектов животного мира.

В силу статьи 40 этого же Закона пользователи животным миром обязаны проводить необходимые мероприятия, обеспечивающие воспроизводство объектов животного мира, обеспечивать охрану и воспроизводство объектов животного мира.

Из объяснений Общества следует, что согласно договорам о совместной деятельности от 19.09.2002, от 22.02.2002 и от 04.04.2001 заявитель и Тверская региональная общественная организация охотников "ЕГЕРЬ" осуществляют ведение рыболовно-охотничьего хозяйства в Пеновском районе Тверской области. В силу пункта 3 названных договоров природоохранные мероприятия являются частью организации и ведения рыболовно-охотничьего хозяйства.

Как установлено судом первой и апелляционной инстанций, Общество осуществляло природоохранные мероприятия в связи с использованием объектов животного мира его пайщиками, в том числе Тверской региональной общественной организацией охотников "ЕГЕРЬ".

Кроме того, Общество арендует земельные участки для ведения сельскохозяйственного (подсобного сельского) производства. Налогоплательщику также выделен участок озера Пено для организации промышленного рыболовства в целях рационального использования рыбных запасов рыбохозяйственных водоемов Тверской области, увеличения масштабов выращивания рыбы в озерно-товарных и садковых рыбоводных хозяйствах, развития любительского и спортивного рыболовства.

Суд первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные в дело документы, сделал вывод о том, что деятельность Общества не может быть признана благотворительной, поэтому полученные им средства на осуществление указанной деятельности не являются целевыми поступлениями, которые исключаются из базы, облагаемой налогом на прибыль.

Суд кассационной инстанции считает, что суд первой и апелляционной инстанций необоснованно не учел следующее.

Как указывает в кассационной жалобе налогоплательщик, в 2004 году Обществом (благополучатель) заключены договоры на получение денежных средств на осуществление мероприятий по охране окружающей среды и защиты животных с рядом физических и юридических лиц (благотворители - Баранов Л.И., общества с ограниченной ответственностью "ЛИ ГРАНТ", "Фортуна-медиа", "Пресс сервис-медиа").

Так, согласно условиям договора от 08.01.2004 N 1/2, заключенного с ООО "ЛИ ГРАНТ", благотворитель обязался перечислить благополучателю средства на финансирование мероприятий по охране окружающей природной среды и защите животных.

Под охраной окружающей природной среды и защитой животных в рамках условий указанного договора понимается сохранение (восстановление) почвенного плодородия и ликвидация последствий загрязнений; рекультивация земель (техническая и биологическая рекультивация, инженерная защита территории от загрязнения, подтопления, затопления); охрана водных ресурсов, включая защиту грунтовых вод от загрязнения; защита лесных угодий от уничтожения, вырубок, уничтожения отдельных групп растений, их редких видов; контроль за соблюдением ограничений по использованию растительных ресурсов, лесных насаждений; создание санитарно-защитных зон, лесовосстановительные и луговомелиоративные мероприятия; охрана животного мира; сохранение и восстановление численности отдельных животных, сохранение мест обитания и кормовой базы; рыбозащитные мероприятия. В силу пункта 2.1 этого же договора благополучатель обязался передавать благотворителю заявки, в которых указывается перечень планируемых мероприятий с указанием конкретно совершаемых действий, сроки их выполнения (организации), размер перечислений, а также иные условия, согласованные сторонами. Согласно пунктам 2.9 и 2.10 договора благополучатель несет ответственность за проводимые в соответствии с договором мероприятия, за их соответствие утвержденному благотворителем перечню и осуществляет целевое использование средств, полученных от благотворителя. По факту расходования полученных от благотворителя средств и проведения согласованного объема мероприятий благополучатель предоставляет благотворителю отчет.

В материалах дела имеются отчеты об использовании средств целевого финансирования и расшифровки расходов по ведению уставной деятельности организации за счет переданных средств, приходно-кассовые ордера о получении денежных средств, договоры купли-продажи, об оказании услуг, заявки на целевое финансирование, платежные поручения, акты на списание материальных ценностей, использованных в природоохранной деятельности и т.п.

Однако в нарушение требований статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебных актах не отражена оценка названных документов.

Налогоплательщик представил также заключения Института государства и права Российской академии наук и Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации (том дела 6, листы 3-16). В данных заключениях отражено, в частности, что спорные целевые поступления направлены и израсходованы "на осуществление благотворительной деятельности по охране окружающей природной среды и защите животных". Судебные инстанции не дали в обжалуемых судебных актах оценку приведенных доказательств.

В соответствии с частью 2 статьи 64 АПК РФ в качестве доказательств допускаются, в том числе, письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов.

В силу части 4 статьи 71 названного Кодекса каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Следует признать, что выводы судебных инстанций о том, что спорные денежные средства не могут быть признаны пожертвованиями, а осуществляемые налогоплательщиком мероприятия за счет этих средств не являются благотворительной деятельностью, сделаны без надлежащей оценки доказательств в их совокупности и взаимосвязи.

Суд кассационной инстанции также обращает внимание на то, что благотворительной деятельностью по смыслу статьи 1 Закона N 135-ФЗ является добровольная деятельность юридических и физических лиц.

Следовательно, для того, чтобы в данном случае деятельность Общества по охране окружающей среды с использованием денежных средств, полученных им от благотворителей, могла быть признана благотворительной, необходимо выяснить, являлась ли такая деятельность со стороны налогоплательщика добровольной.

В материалах дела имеются договоры аренды сельскохозяйственных земель, земель населенных пунктов, договоры о предоставлении территории для осуществления пользования животным миром (том дела 3, листы 19-113), а также лицензии на пользование объектами животного мира, в которых предусмотрена обязанность пользователей (арендаторов) по осуществлению природоохранных мероприятий.

Так, согласно договору аренды сельскохозяйственных земель, заключенных администрацией Пеновского района Тверской области (арендодатель) с Обществом (арендатор), арендатор обязан эффективно использовать полученные в аренду земли в соответствии с целевым назначением; повышать плодородие почв и не допускать ухудшение экологической обстановки на арендуемом участке и прилегающих территориях в результате своей хозяйственной деятельности; осуществлять комплекс мероприятий по рациональному использованию и охране земель (природоохранным технологиям производства, защите почв от эрозии, подтопления, заболачивания, загрязнения и др.) (том дела 3, лист 19).

В пункте 2.1 договора о предоставлении Тверской региональной общественной организации охотников "ЕГЕРЬ" (пользователь) территории для осуществления пользования животным миром также предусмотрена обязанность пользователя производить ежегодно вложения средств на производство и увеличение запасов охотничьей фауны и биотехнические мероприятия; принимать участие в охранных, учетных и биотехнических мероприятиях, проводимых Тверьоблохотуправлением (том дела 3, листы 61-62).

Данным документам судебные инстанции надлежащей оценки не дали и не установили, возложена ли на налогоплательщика обязанность по осуществлению природоохранных мероприятий соответствующими договорами или же деятельность Общества по охране окружающей среды являлась для него добровольной.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что решение и постановление суда первой и апелляционной инстанций подлежат отмене, а дело - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать и оценить в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ имеющиеся в материалах дела и дополнительно представленные участвующими в деле лицами доказательства, выяснить, на какие цели фактически использованы Обществом денежные средства, полученные от благотворителей, и проверить, соответствуют ли эти цели, как на это указывает налогоплательщик, тем, которые предусмотрены подпунктом 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

Суд кассационной инстанции также считает, что судом первой и апелляционной инстанции необоснованно не учтены следующие обстоятельства.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой Кодекса.

Согласно статье 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Таким образом, объектом налогообложения являются доходы, которые уменьшаются на сумму произведенных налогоплательщиком расходов.

Как следует из акта камеральной проверки, налоговый орган исчислил налог на прибыль за 2004 год только по результатам нескольких сделок (по договорам, заключенных Обществом с благотворителями).

Вместе с тем, как пояснил налогоплательщик, в проверенный период он, помимо целевого использования средств благотворителей, осуществлял и иные виды деятельности (реализация товаров (работ, услуг), аренда и т.п.).

В акте проверки и в оспариваемом решении налогового органа также отражено, что Общество, в том числе, сдавало в аренду транспортные средства. Налогооблагаемая прибыль определяется по всем операциям налогоплательщика в отчетном (налоговом) периоде с учетом совокупности понесенных им расходов и полученных доходов.

Законодательство не предусматривает определение налогооблагаемой прибыли (объекта налогообложения налогом на прибыль) по отдельным сделкам (в данном случае по договорам, заключенных с благотворителями) без учета всех хозяйственных операций в целом по итогам 2004 года.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:

Решение от 16.01.2006 и постановление апелляционной инстанции от 02.05.2006 Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-9056/2005 отменить. Дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Текст документа сверен по: