• по
Более 58000000 судебных актов
  • Текст документа
  • Статус


ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 28 августа 2006 года Дело N А56-31543/2005


[В удовлетворении заявления в части признания недействительным решения ИФНС о начислении ЕСН на суммы, выплаченные по листам временной нетрудоспособности, не принятым фондом социального страхования РФ, отказано, т.к. учреждение неправомерно не отразило в отчетности для исчисления налога на прибыль расходы на оплату листов временной нетрудоспособности, не принятых фондом, и исключило эти расходы из налогооблагаемой базы по ЕСН]

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе: председательствующего Абакумовой И.Д., судей: Самсоновой Л.А., Корпусовой О.А., при участии: от ЛОГУК "Драматический театр "На Литейном" Лобанова А.С. (доверенность от 04.03.2006), Платоновой Т.О. (доверенность от 04.03.2006), Седовой Н.В. (доверенность от 27.03.2006), Седова А.В. (доверенность от 27.03.2006), рассмотрев 23.08.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2006 по делу N А56-31543/2005, установил:

Ленинградское областное государственное учреждение культуры "Драматический театр "На Литейном" (далее - учреждение, театр) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 08.07.2005 N 51800109.

Решением суда первой инстанции от 22.11.2005 требования заявителя удовлетворены, и решение налоговой инспекции признано недействительным в полном объеме.

Постановлением апелляционной инстанции от 24.04.2006 решение суда первой инстанции отменено в связи с нарушением норм процессуального права, поскольку учреждение в заявлении просило признать решение налоговой инспекции частично недействительным, а суд признал решение налоговой инспекции недействительным в полном объеме. В связи с этим, суд апелляционной инстанции рассмотрел заявление учреждения по обжалуемым эпизодам и удовлетворил заявление налогоплательщика.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит частично отменить постановление апелляционной инстанции и принять новый судебный акт, ссылаясь на то, что суд неправильно применил нормы статей 75, 81, 221, 236, 243, 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отзыве на кассационную жалобу учреждение просит оставить в силе судебный акт как законный и обоснованный.

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие представителя налоговой инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте судебного заседания.

В судебном заседании представитель театра возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку учреждения по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, удержания и своевременного перечисления в бюджет учреждением как налоговым агентом налога на доходы физических лиц и полноты и своевременности представления сведений о доходах, выплаченных физическим лицам, а также правильности исчисления полноты и своевременности уплаты учреждением как налогоплательщиком единого социального налога, за период с 01.01.2002 по 31.12.2004. О выявленных нарушениях составлен акт проверки от 17.06.2005 N 51800109.

Рассмотрев материалы проверки и возражения учреждения по акту, налоговая инспекция приняла решение от 08.07.2005 N 51800109 о привлечении учреждения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 62014 руб. штрафа, по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 102058 руб. 04 коп. штрафа, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 16100 руб. штрафа. Этим же решением театру предложено уплатить 797191 руб. 71 коп. ЕСН, 184843 руб. 51 коп. пеней за несвоевременное перечисление ЕСН; 316884 руб. НДФЛ, 84995 руб. пеней за необоснованное неудержание и неперечисление НДФЛ, 84071 руб. пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ, 361 руб. недобора НДФЛ, 69443 руб. НДФЛ удержанного, но не перечисленного на момент проверки.

Суд апелляционной инстанции признал недействительным решение налоговой инспекции в части привлечения учреждения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 52610 руб.; по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 6710 руб. 44 коп.; а также в части доначисления ЕСН в сумме, превышающей 33552 руб. 19 коп., и пеней по ЕСН в сумме, превышающей 163656 руб. 39 коп.

Налоговая инспекция частично не согласилась с вынесенным судебным актом.

В кассационной жалобе налоговая инспекция обжалует постановление апелляционной инстанции по эпизоду начисления 1999 руб. 17 коп. ЕСН в связи с тем, что по пяти сотрудникам театра Фонд социального страхования России на основании акта от 18.02.2004 N 385/02с не принял листы нетрудоспособности. На проверку налоговой инспекции не были представлены документы, подтверждающие доначисления сумм ЕСН, а также осуществление исправительных проводок по не принятым листам нетрудоспособности.

Суд апелляционной инстанции по данному эпизоду указал, что в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ, выплаченные в связи с непринятием листов нетрудоспособности денежные средства, не признаются объектом налогообложения, так как исправительные проводки сделаны в 2005 году, эти расходы не приняты к уменьшению налога на прибыль, перерасчеты по налогу на прибыль не подавались.

Данный вывод суда противоречит нормам налогового законодательства.

В соответствии с пунктом 2 статьи 243 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, уменьшается налогоплательщиками на сумму самостоятельно произведенных ими расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Согласно части 2 статьи 1 Федерального закона "Об основах обязательного социального страхования" обязательное социальное страхование - часть государственной системы социальной защиты населения, спецификой которой является осуществляемое в соответствии с Федеральным законом страхование работающих граждан от возможного изменения материального и (или) социального положения, в том числе по не зависящим от них обстоятельствам. Подпунктом 5 пункта 2 статьи 8 этого Закона установлено, что пособие по временной нетрудоспособности является одним из видов страхового обеспечения.

Статьей 183 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлено, что работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с определенными федеральным законом размерами и условиями его выплаты. Поскольку до настоящего времени такой федеральный закон не принят, в соответствии со статьей 423 ТК РФ действуют Основные условия обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденные постановлением СМ СССР и ВЦСПС от 23.02.84 N 191.

Пунктом 55 Основных условий предусмотрено, что расходы по выплате пособий, произведенные с нарушением правил, определяющих право на пособие, его размер, порядок установления непрерывного трудового стажа, исчисления и выплаты пособия, или по неправильно оформленным документам, не принимаются к зачету в счет взносов на социальное страхование и относятся на затраты за счет предприятия, учреждения и организации.

Кроме того, абзацем 3 пункта 18 Положения о Фонде социального страхования Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 12.02.94 N 101, также предусмотрено, что расходы по государственному социальному страхованию, произведенные с нарушением установленных правил или не подтвержденные документами (в том числе не возмещенные страхователем суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплаченные на основании неправильно оформленных или выданных с нарушением установленного порядка листков нетрудоспособности), к зачету не принимаются и подлежат возмещению в установленном порядке.

В решении Верховного суда Российской Федерации от 16.03.2005 N ГКПИ2005-48 был сделан следующий вывод о том, что в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 11 Федерального закона "Об основах обязательного социального страхования" страховщик имеет право не принимать к зачету расходы на обязательное социальное страхование, произведенные с нарушением российского законодательства.

Пунктом 1 статьи 236 Кодекса установлено, что объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 Кодекса указанные выплаты и иные вознаграждения не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.

Таким образом, пособие по временной нетрудоспособности, выплачиваемое за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, не подлежит налогообложению единым социальным налогом.

К государственным пособиям относятся пособия, выплачиваемые за счет средств государственных внебюджетных фондов и средств, направляемых в эти фонды из федерального бюджета.

В данном случае пособие по временной нетрудоспособности выплачивалось не за счет средств Фонда социального страхования России.

В соответствии с пунктом 25 статьи 255 НК РФ установлено, что в состав расходов на оплату труда включаются другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. Для целей налогообложения прибыли признаются любые начисления работникам, связанные с режимом работы или условиями труда, предусмотренные договором, что отражено в разделе 5.2 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729) и отвечающие критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ. При этом такие расходы не должны быть упомянуты в статье 270 НК РФ.

Таким образом, в случае наступления временной нетрудоспособности работника, и отказе в принятии листов временной нетрудоспособности органами Фонда социального страхования России, выплаты на эти цели, предусмотренные коллективным договором, учитываются для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Из вышесказанного следует, что норма, установленная пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат, то есть имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Следовательно, учреждение неправомерно не отразило в отчетности для исчисления налога на прибыль расходы на оплату листов временной нетрудоспособности, не принятых Фондом социального страхования России, и исключило эти расходы из налогооблагаемой базы по единому социальному налогу.

Судебный акт по указанному эпизоду подлежат отмене с вынесением нового решения об отказе в удовлетворении заявления.

Налоговая инспекция обжалует постановление апелляционной инстанции по эпизоду начисления пеней по ЕСН, рассчитанных, исходя из обязанности уплаты авансовых платежей по налогу ежемесячно.

Суд апелляционной инстанции посчитал, что пени по ЕСН должны начисляться по итогам отчетного периода. Данный вывод является ошибочным.

Статьей 240 НК РФ предусмотрено, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В то же время статьей 243 НК РФ предусмотрена ежемесячная уплата ЕСН, определен порядок исчисления ежемесячных авансовых платежей и срок их уплаты.

Согласно абзацу 1 пункта 3 статьи 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

В силу абзаца 2 пункта 3 статьи 243 НК РФ срок уплаты ежемесячных авансовых платежей - не позднее 15-го числа следующего месяца.

В абзаце 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ указано, что сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Абзацем 4 пункта 3 статьи 243 НК РФ установлено, что если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, то эта разница признается занижением суммы единого социального налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по этому налогу.

Из приведенных норм следует, что уплата единого социального налога производится посредством внесения ежемесячных авансовых платежей в. течение отчетного (налогового) периода, исчисленных исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки единого социального налога.

Следовательно, в случае несвоевременной или неполной уплаты ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу пени начисляются после представления расчета авансовых платежей (декларации по налогу) со дня, следующего за установленным законодательством о налогах и сборах сроком уплаты ежемесячных авансовых платежей, то есть с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи.

В соответствии с пунктами 1, 3, 5 статьи 75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроками налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Как указал Конституционный суд Российской Федерации в определении от 04.07.2002 N 200-О, анализ статьи 75 НК РФ в целом, а также других положений Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод, что уплата пеней связывается законодателем не с налоговым или отчетным периодом, а с днем уплаты налога, установленным законодательным актом об этом налоге: обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах (пункт 1 статьи 45 НК РФ); сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору (пункт 1 статьи 57 НК РФ); эти сроки определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить, либо на действие, которое должно быть совершено (пункт 3 статьи 57 НК РФ подлежащая уплате сумма налога уплачивается в установленные сроки (пункт 2 статьи 58 НК РФ).

По указанному эпизоду постановление апелляционной инстанции подлежи отмене с принятием нового решения об отказе в удовлетворении заявления учреждения.

Налоговая инспекция оспаривает постановление апелляционной инстанции по эпизоду предоставления профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ по авторским договорам в отсутствие письменных заявлений работников с 2002 года по 2004 год, в результате чего учреждение как налоговый агент не удержало и не перечислило в бюджет 72121 руб. налога. Заявления о представлений налоговых вычетов были представлены только в судебное заседание. В том числе по этому эпизоду театр привлечен к ответственности по статье 123 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции удовлетворяя в этой части заявление театра, правомерно исходил из следующего.

Согласно статье 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в размерах, определяемых статьей 221 НК РФ.

Налогоплательщики, указанные в настоящей статье, реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту.

Судом апелляционной инстанции установлено, что налогоплательщики обращались к налоговому агенту (учреждению) с письменными заявлениями о предоставлении профессиональных налоговых вычетов.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Вместе с тем ни в акте проверки, ни в решении налогового органа не указано на отсутствие заявлений о предоставлении профессиональных вычетов. Как пояснил представитель театра, такие заявления были предоставлены налоговому органу вместе с протоколом разногласий.

Таким образом, по указанному эпизоду суд апелляционной инстанции сделал обоснованный вывод о неправомерном отказе налогового органа в представлении профессиональных налоговых вычетов.

Налоговая инспекция обжалует постановление апелляционной инстанции по эпизоду доначисления ЕСН по авторским договорам.

Суд апелляционной инстанции посчитал, что поскольку выплаты по авторским договорам не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, то такие выплаты не включаются в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Однако данный вывод суд сделал по неполно исследованным обстоятельствам дела.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (пункт 3 статьи 236 НК РФ).

Пунктом 5 статьи 237 НК РФ определено, что сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы по ЕСН в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со статьей 210 НК РФ с учетом расходов, предусмотренных пункта 3 статьи 221 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно пункту 1 статьи 7 Федерального закона N 167-ФЗ под застрахованными лицами понимаются лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с указанным Федеральным законом. Застрахованными лицами являются граждане России, а также постоянно или временно проживающие на территории России иностранные граждане и лица без гражданства, работающие, в частности, по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Таким образом, авторские вознаграждения, начисленные в рамках авторских договоров, признаются объектом налогообложения по ЕСН на основании пункта 1 статьи 236 НК РФ.

Вместе с тем в материалах дела отсутствуют авторские договора, судом не исследовался вопрос о том, должны ли учитываться такие выплаты в составе расходов театра при исчислении налога на прибыль. Как пояснил в судебном заседании представитель заявителя, расходы по авторским договорам учитываются учреждением в составе расходов, отраженных по смете доходов и расходов бюджетной организации. В некоторых случаях авторские вознаграждения выплачивались сотрудникам, состоящим в штате театра и создавшим авторское произведение в рамках служебного задания. Это обстоятельство судом не проверялось.

По этому эпизоду постановление апелляционного суда подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение. При новом рассмотрении дела суду следует истребовать авторские договора, исследовать вопрос об отнесении выплат по таким договорам к расходам при исчислении налога на прибыль и с учетом этого разрешить спор.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил:

Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2006 по делу N А56-31543/2005 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Санкт-Петербургу от 08.07.2005 N 51800109 по эпизодам:

- начисления 1999 руб. 17 коп. единого социального налога на суммы, выплаченные по 5 листам временной нетрудоспособности, не принятым Фондом социального страхования Российской Федерации;

- начисления 164100 руб. 93 коп. пеней по единому социальному налогу, рассчитанных исходя из обязанности уплаты авансовых платежей ежемесячно;

- начисления единого социального налога на выплаты по авторским договорам.

По эпизодам начисления 1999 руб. 17 коп. единого социального налога и 164100 руб. 93 коп. пеней по единому социальному налогу в удовлетворении заявления Ленинградского областного государственного учреждения культуры "Драматический театр "На Литейном" отказать.

По эпизоду начисления единого социального налога на выплаты по авторским договорам дело передать на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения.

     Председательствующий
И.Д. Абакумова

Судьи:
О.А.Корпусова
Л.А.Самсонова

     Текст документа сверен по:
рассылка

Номер документа: А56-31543/2005
Принявший орган: Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
Дата принятия: 28 августа 2006

Поиск в тексте