ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 20 февраля 2008 года Дело N Ф09-11449/07-С2


[Поскольку понесенные обществом расходы произведены на основании заключенных договоров, не содержащих указания на конкретное направление использования денежных средств, являются экономически оправданными и документально подтвержденными; оплата обществом стоимости услуг, оказанных подразделениями пожарной охраны, осуществлялась за счет собственных средств общества, из бюджета средства не выделялись, то эти затраты обоснованно отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, о чем судами сделан правильный вывод]
(Извлечение)

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего ..., судей: ..., рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 12.07.2007 по делу N А07-5684/07 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2007 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители: инспекции - Качемаева С.В. (доверенность от 13.12.2007); открытого акционерного общества "Уфимский нефтеперерабатывающий завод" (далее - общество, налогоплательщик) - Тулякова Г.Ф. (доверенность от 01.01.2008), Бутыркина Ю.С. (доверенность от 01.01.2008), Зайцев В.Н. (доверенность от 01.01.2008).

Инспекция обратилась в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) о взыскании с общества 635411506 руб. штрафных санкций, начисленных на основании решения налогового органа от 26.03.2007 N 52/517, принятого по итогам выездной проверки деятельности налогоплательщика за 2004 год.

Встречным заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) общество просило признать указанное решение инспекции недействительным частично в отношении доначисления соответствующих сумм налогов на прибыль, добавленную стоимость (далее - НДС), транспортного налога, земельного налога, акциза, единого социального налога (далее - ЕСН) с учетом пеней, пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), и штрафов по ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату налогов и ст.126 Кодекса за непредставление документов; а также принятых на его основании требований N 16, 16/1, 16/2 в части предложения уплатить оспариваемые суммы налогов, пеней и штрафов.

Решением суда первой инстанции от 12.07.2007 (судья ...) требования инспекции удовлетворены частично. С общества в доход бюджета взысканы штрафы в общей сумме 6177262 руб. 80 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных инспекцией требований отказано и удовлетворено в соответствующей части встречное заявление общества. Стороны обжаловали решение суда в порядке апелляционного производства.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2007 (судьи: ...) решение суда изменено в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в отношении доначисления НДС.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекция (п.п.1 и 33 решения налогового органа) посчитала неправомерным включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат (с отнесением соответствующей суммы НДС к вычету) на оплату юридических услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Элтэко" (далее - ООО "Элтэко"), поскольку из содержания акта завершения работ от 01.06.2004 невозможно, по мнению налогового органа, сделать однозначный вывод о том, что данные услуги фактически были оказаны. Инспекция считает, что акт завершения работ не раскрывает перечень оказанных услуг и поэтому не представляется возможным установить их связь с деятельностью общества, направленной на получение дохода.

При этом налоговый орган ссылается на то, что обществом не было представлено мотивированное заключение, содержащее конкретные рекомендации, по указанному акту от 01.06.2004, а также на установленные в ходе встречной проверки контрагента обстоятельства, свидетельствующие о том, что ООО "Элтэко" с 2005 года не представляет налоговую отчетность, оказание юридических услуг не является его уставной деятельностью. Кроме того, по мнению налогового органа, при наличии у общества договоров на оказание юридической помощи с обществом с ограниченной ответственностью "Институт региональной экономики и права" (далее - ООО "ИРЭП") у налогоплательщика отсутствовали основания для заключения договоров с ООО "Элтэко" на предоставление юридических услуг.

Общество считает, что законодательство о налогах и сборах не содержит обязательного требования о представлении мотивированного заключения к акту завершения работ, поскольку такое заключение не является первичным бухгалтерским документом, в связи с чем его отсутствие у налогоплательщика не может препятствовать включению стоимости оказанных ООО "Элтэко" услуг в затраты.

Суды пришли к выводу о реальности оказания спорных услуг и их оплате.

Порядок отнесения затрат на расходы при исчислении налога на прибыль регулируется положениями гл.25 Кодекса.

При этом п.14 ст.264 Кодекса не установлено специальных правил для отнесения к расходам, уменьшающим доход для целей налогообложения, стоимости юридических услуг.

В данном случае судами, с учетом ст.ст.65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, на основании имеющихся в материалах дела доказательств сделан вывод о том, что налогоплательщику оказаны услуги организацией ООО "Элтэко", которые связаны с конкретными делами, фактические расходы понесены, данные затраты связаны с обеспечением деятельности налогоплательщика, направленной на извлечение дохода.

Кроме того, наличие у организации штатных сотрудников, выполняющих функции, аналогичные предусмотренным в договоре на оказание вышеуказанных услуг, заключенном налогоплательщиком с другими организациями само по себе не может являться основанием для непринятия таких расходов при наличии у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с требованиями налогового законодательства, подтверждающих реальность произведенных затрат.

Отсутствие мотивированного заключения не может быть признано в качестве обстоятельства, свидетельствующего о неоказании спорных услуг, поскольку доказательств отсутствия регистрации контрагента в качестве юридического лица, материалы дела не содержат, как и доказательств, свидетельствующих о том, что его регистрация признана недействительной.

Также судами правомерно не приняты свидетельские показания гр. Штыкалева-Катанова П.И., на которые ссылается в обоснование своей позиции налоговый орган, как неопровержимо свидетельствующие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате заключения договора с ООО "Элтэко".

Иных оснований для исключения стоимости оказанных консультационных и юридических услуг из состава расходов налогоплательщика инспекцией не представлено.

Помимо этого налоговый орган (п.7 решения инспекции) исключил из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль затраты на юридические услуги, оказанные адвокатской юридической консультацией "Гауф и Партнеры" (далее - адвокатская консультация), по делам связанным с защитой интересов общества в судах относительно снятия и постановки его на учет в качестве налогоплательщика в различных налоговых органах, как экономически неоправданные и произведенные не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поводом для этого послужило наличие в структуре общества собственных юридических отделов, а также договора с ООО "ИРЭП", в обязанности которого входит вся юридическая помощь налогоплательщику. Кроме того, налоговый орган считает, что оказание данных услуг не связано с осуществлением налогоплательщиком производственной деятельности, поскольку его перевод на учет в иной налоговый орган не повлек для общества каких-то последствий, связанных с дополнительными расходами.

Суды, с учетом всей совокупности имеющихся в материалах дела доказательств, установили, что услуги адвокатской консультации, связаны с осуществлением обществом судебной защиты по конкретным делам, направлены на обеспечение условий осуществления им своей деятельности, получение прибыли, оказание услуг и их оплата документально подтверждены.

В своей жалобе инспекция настаивает на том, что данные расходы экономически неоправданны, ссылаясь при этом на обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения в данной части.

Статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации услуга определена как совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности. Определяющим признаком, по которому услуги выведены в самостоятельный объект гражданских правоотношений, является то, что результату предшествует совершение определенных действий, не имеющих материального воплощения, но составляющих вместе с ним единое целое.

Определяя исчерпывающим образом такое существенное условие договора, как его предмет, федеральный законодатель не включил в понятие предмета договора возмездного оказания услуг достижение результата, ради которого он заключается. Выделение в качестве предмета данного договора совершения определенных действий или осуществления определенной деятельности обусловлено тем, что даже в рамках одного вида услуг результат, ради которого заключается договор, в каждом конкретном случае не всегда достижим, в том числе в силу объективных причин.

Таким образом, доводы налогового органа, в рассматриваемой части направлены на переоценку установленных судами обстоятельств дела, что в соответствии с положениями ст.286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Помимо этого основанием для доначисления налога на прибыль послужило исключение из состава расходов затрат по страхованию гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты (п.2 оспариваемого решения).

Поводом для этого послужил вывод инспекции о том, что данное страхование является для налогоплательщика добровольным, ввиду отсутствия законодательно определенных условий и порядка проведения такого вида обязательного страхования. Налоговый орган посчитал, что страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, не является условием осуществления деятельности налогоплательщика в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями, произведенные обществом затраты не могут быть отнесены к закрытому перечню видов добровольного страхования, расходы по которым в соответствии с п.1 ст.263 Кодекса подлежат учету при налогообложении прибыли.

Суды, установив, что страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, согласно Федеральному закону от 21.07.2007 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (далее - Федеральный закон от 21.07.2007 N 116-ФЗ) является обязательным условием для осуществления обществом производственной деятельности, руководствуясь п.6 ст.108 Кодекса и пришли к выводу о том, что произведенные налогоплательщиком затраты на оплату страховых взносов подлежат учету в соответствии с п.2 ст.263 Кодекса как расходы на обязательное страхование, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Налоговый орган не согласен с такими выводами судов, считая, что Федеральный закон от 21.07.2007 N 116-ФЗ не относится к законам о конкретных видах обязательного страхования, поскольку в нем не определены субъекты страхования, объекты, подлежащие страхованию и пр.условия в соответствии с положениями п.4 ст.3 Закона Российской Федерации от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации". Кроме того, инспекция считает, что оплата страховых взносов организациям, не имеющим лицензии на соответствующий вид страхования, не может считаться расходами в целях налогообложения.

Выводы судов в указанной части являются правильными.

Судами установлено и из материалов дела следует, что обществом были заключены договоры, на основании которых общество застраховало свою ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на имеющихся у него опасных производственных объектах.

В соответствии с п.1 ст.253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя в том числе расходы на обязательное и добровольное страхование.

Согласно ст.263 Кодекса расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по перечисленным в п.1 данной статьи видам добровольного страхования имущества.

Кодекс не содержит понятия обязательного и добровольного страхования.

В соответствии с п.1 ст.11 Кодекса и п.2 ст.927 Гражданского кодекса Российской Федерации страхование является обязательным в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц.

Статьей 15 Федерального закона от 21.07.97 N 116-ФЗ на организации, эксплуатирующие опасные производственные объекты, возложена обязанность страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на этих объектах.

Таким образом, поскольку страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты, обязательно в силу указанных положений, а соответствующие договоры страхования не признаны недействительными, судами в силу п.7 ст.3 Кодекса сделан правильный вывод о том, что указанные затраты подлежат включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль как расходы на обязательное страхование.

Согласно п.5 решения инспекции основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод о том, что обществом, в нарушение ст.252, п.17 ст.270 Кодекса необоснованно включены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, суммы затрат на оплату услуг по обеспечению пожарной безопасности, оказанных налогоплательщику подразделениями государственной противопожарной службы МЧС России по Республике Башкортостан. По мнению инспекции, при определении налоговой базы по налогу на прибыль данные расходы не подлежат учету, поскольку средства, получаемые подразделениями противопожарной службы в качестве платы за услуги пожарно-охранной деятельности, являются целевым финансированием.

Кроме того, в обоснование данного вывода налоговый орган ссылается на то, что на налогоплательщике в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.12.94 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности" лежит обязанность по содержанию подразделения пожарной охраны.

Суды пришли к выводу о том, что оплата налогоплательщиком подразделениям пожарной охраны услуг по противопожарной безопасности не является целевым финансированием, в связи с чем обоснованно отнесена на затраты при исчислении налога на прибыль.

Выводы судов являются правильными.

В соответствии с подп.6 п.1 ст.264 Кодекса (в редакции, действующей в спорный период) к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, относятся расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что понесенные обществом расходы произведены на основании заключенных договоров, не содержащих указания на конкретное направление использования денежных средств, являются экономически оправданными и документально подтвержденными; оплата обществом стоимости услуг, оказанных подразделениями пожарной охраны, осуществлялась за счет собственных средств общества, из бюджета средства не выделялись. В связи с чем указанные затраты обоснованно отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, о чем судами сделан правильный вывод.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, о целевом характере уплаченных сумм основаны на неправильном толковании Федерального закона N 69-ФЗ от 21.12.94 "О пожарной безопасности" и противоречат подп.14 п.1 ст.251 Кодекса, содержащему перечень средств, которые могут быть отнесены к средствам целевого финансирования при исчислении организациями налога на прибыль, а также содержании договоров с органами МЧС.

В п.п.9, 33 решения инспекции в качестве основания для доначисления налога на прибыль и НДС указано на неправомерное, по мнению инспекции, включение обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат (с отнесением соответствующей суммы НДС к вычету) на оплату транспортных услуг, оказанных сторонними организациями (обществами с ограниченной ответственностью "Нефтехимтранс" и "АТП-99").

Причиной для этого послужил вывод инспекции о нецелесообразности и отсутствии экономической обоснованности договоров, заключенных с указанными организациями, поскольку использованные ими при оказании услуг транспортные средства, получены по договорам аренды от налогоплательщика и состоят у него на балансе. При этом сумма затрат, связанных с оказанием транспортных услуг значительно превышает сумму полученного дохода от сдачи в аренду указанным организациям транспортных средств. Стоимость услуг транспортных организаций включает в себя также расходы на оплату аренды.

Исходя из этого, инспекция, посчитав, что данные расходы экономически неоправданны и необоснованны, исключила из состава расходов затраты понесенные на оплату услуг в полном объеме и уменьшила на соответствующую сумму НДС налоговые вычеты.

Налогоплательщиком был представлен суду расчет затрат на оплату водителей, в случае их наличия в штате общества, и соотношение таких затрат при оказании аналогичных услуг контрагентами.

При исследовании экономической оправданности, произведенных расходов, и их связи с производственной деятельностью общества, суды, приняв во внимание данный расчет с учетом других материалов дела и положений п.1 ст.252 Кодекса пришли к выводу о реальности и экономической обоснованности понесенных налогоплательщиком затрат.

По мнению налогового органа, нашедшему свое отражение в жалобе, приобретение транспортных услуг является экономически необоснованным и неоправданным, поскольку расходы контрагентов на арендную плату включаются в данном случае в состав стоимость транспортных услуг, оказываемых данными организациями. Кроме того, инспекция полагает, что расчет, представленный налогоплательщиком не свидетельствует о целесообразности произведенных им расходов. Сравнивать стоимость машино-часа на предприятиях относящихся к различным отраслям производства исходя из средней заработной платы, установленной на них, а также рост заработной платы относительно периодов 1998 и 2004 гг., необоснованно.

При этом факт оказания услуг, их объем, необходимость для осуществления деятельности и оплату, действительность договоров аренды и их содержание, инспекция не оспаривает.

Общество отмечает, что рассматриваемые расходы связаны с деятельностью налогоплательщика и ведут к увеличению его дохода. Приобретение транспортных услуг сторонних организаций в данном случае экономически выгодно, поскольку рост заработной платы работников общества значительно превышает рост заработной платы на транспортных предприятиях - контрагентах.

Проверив обоснованность доводов, суд кассационной инстанции оснований для отмены обжалуемых судебных актов не нашел.

Порядок и условия предоставления налогового вычета при исчислении НДС установлены ст.ст.171, 172 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

В соответствии с п.1 ст.252 Кодекса расходами, на которые налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судами обеих инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что условия, для включения транспортных затрат в расходы, предусмотренные ст.252, подп.6 п.1 ст.254 Кодекса, налогоплательщиком соблюдены.

То обстоятельство, что предприятия, оказывающие транспортные услуги, не имеют своих собственных транспортных средств, а используют для этого арендованные транспортные средства, в том числе у лиц, которым они в дальнейшем оказывают услуги, само по себе не может свидетельствовать о злоупотреблении обществом правом на применение расходов, относимых в уменьшение доходов в силу ст.ст.252, 254 Кодекса. Кроме того, целесообразность расходов не заложена гл.25 Кодекса в качестве критерия отнесения затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемые доходы.

Одним из оснований для доначисления налога на прибыль и НДС (п.п.10, 14, 33 решения инспекции) послужило неправомерное, по мнению инспекции, включение в состав прочих расходов затрат (с отнесением соответствующей суммы НДС к вычету) на оплату услуг планово-экономического, финансового и координационного характера, оказанных персоналом ООО "ИРЭП по договору от 01.02.2004 N ИРЭП/у/3-1/1/2621/01/ПРЧ и на оплату услуг по ведению делопроизводства и архивной работы, по оформлению пакета документов для регистрации прав на недвижимое имущество налогоплательщика, диспетчеризацию перевозок и др., оказанных персоналом общества с ограниченной ответственностью "Соцсервис" (далее - ООО "Соцсервис") по договору от 01.01.2004 N БКП/У/3-1/1/1548/04/АДМ.