ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 февраля 2009 года Дело N КА-А40/13283-08
[В части признания недействительным решения ФНС России в части выводов по пункту 1.6 относительно выводов по убыткам прошлых налоговых периодов судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение, т.к. судами не выяснен состав спорной суммы, известен ли период возникновения спорных расходов, понесенных налогоплательщиком, к какому отчетному (налоговому) периоду эти убытки относятся, и можно ли действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2004 года расходов, относящихся к иным налоговым периодам, признать правомерными]
(Извлечение)
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе: председательствующего судьи ..., судей ..., при участии в заседании: от истца (заявителя): С.Д.В., С.О.Ю. и Н.Н.В. по дов. от 22.04.2008, В.Е.А. по дов. от 06.04.2008, Т.О.С. по дов. от 30.04.2008, от ответчика: С.М.Г. по дов. от 11.02.2008 N ММ-19-7/33, У.В.М. по дов. от 11.02.2008 N ММ-19-7/31, рассмотрев 22.01.2009 в судебном заседании кассационную жалобу заинтересованного лица Федеральной налоговой службы России на решение от 09.07.2008 Арбитражного суда г.Москвы, принятое судьей ..., на постановление от 16.10.2008 N 09АП-11050/2008-АК Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями ..., по иску (заявлению) ЗАО "Филипп Моррис Ижора" о признании недействительным решения к Федеральной налоговой службе России установил:
Закрытое акционерное общество "Филип Моррис Ижора" обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением (по уточненному требованию) о признании недействительным решения Федеральной налоговой службы России (далее - ФНС России) от 14.03.2008 N 06-6-10/009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда г.Москвы от 09.07.2008, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.2008, требование заявителя удовлетворено.
При этом судебные инстанции исходили из того, что решение налогового органа не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и охраняемые законом интересы заявителя.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ФНС России обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит об их отмене и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требования в связи с нарушением судами норм материального права, считая, что решение налогового органа является законным и обоснованным.
В пояснениях на кассационную жалобу Общество считает принятые по делу судебные акты законными и обоснованными, просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
В заседании суда кассационной инстанции представители ФНС России поддержали доводы кассационной жалобы, представители заявителя возражали против ее удовлетворения.
Законность судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений на нее, суд кассационной инстанции приходит к нижеследующим выводам.
Судами установлено, что Инспекцией ФНС России по Ломоносовскому району Ленинградской области проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Филип Моррис Ижора" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, по результатам которой было вынесено решение от 29.08.2005 N 05-13/63 "Об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым предприятию доначислен НДС в размере 147737 руб.
Также суды установили, что ФНС России проведена повторная выездная налоговая проверка ЗАО "Филип Моррис Ижора" в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции ФНС России по Ломоносовскому району по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, по итогам которой ФНС России вынесено оспариваемое решение от 14.03.2008 N 06-6-10/009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль в сумме 92744787 руб. и НДС в сумме 721896 руб., ему предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 463723937 руб. и пени по нему 161283585 руб., по НДС в сумме 3609479 руб. и пени по нему 897038 руб., уплатить налоговые санкции и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Суды установили обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения решения налоговым органом, проверили законность выводов налогового органа и признали их необоснованными, не соответствующими положениям законодательства о налогах и сборах, регулирующим спорное правоотношение.
Суд кассационной инстанции считает правильными выводы судебных инстанций в части, касающейся выводов по оспариваемому решению налогового органа, по нижеследующим пунктам.
Так, по пункту пп.1.1 решения относительно включения в состав расходов затрат на рекламные и мерчандайзинговые услуги.
Судами выяснено, что в ходе повторной выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение ст.247, п.1 ст.252, п.1 ст.264, ст.274 Налогового кодекса Российской Федерации, ст.9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" заявителем неправомерно учтены при исчислении налога на прибыль произведенные расходы по оказанным услугам по продвижению и мерчандайзингу, а также рекламе продукции по договорам, заключенным с компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." (Королевство Нидерланды), на территории Молдовы и Республики Беларусь, что повлекло завышение сумм затрат и занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 год.
Суды проверили довод налогового органа со ссылкой на положения Гражданского кодекса Российской Федерации (ст.ст.160, 161, 162, 434 и 1209), а также письмо Центробанка России от 15.07.96 N 300 "О рекомендациях по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов" о том, что заявителем и Молдавским представительством "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." при заключении договора не соблюдена форма договора, поскольку в договоре со стороны исполнителя ("Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В.") отсутствует расшифровка подписи и печать.
Суды, оценив данный довод, обоснованно отклонили его, указав, что гражданское законодательство предъявляет единственное требование к форме внешнеэкономических сделок - совершение их в письменной форме, при этом ни Гражданский кодекс Российской Федерации, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат императивных требований о расшифровке подписей и проставлении оттисков печати при оформлении договоров.
Суды указали мотив, по которому ими отклонена ссылка налогового органа на письмо Центробанка. Суды правомерно исходили из того, что данное письмо носит рекомендательный, а не обязательный характер и не может регулировать данные гражданские правоотношения, не содержит дополнительных требований к форме внешнеэкономических сделок.
При принятии судебных актов судами также принято во внимание, что дополнительно к спорному договору заявителем представлены письмо от компании "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В.", выписка из торгового реестра и резолюция акционера о назначении на должность, подтверждающие, что договор со стороны компании "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." подписан уполномоченным лицом В.Й.М.Ф., являющимся директором компании.
Правильно судами также отклонен довод налогового органа о том, что счета, выставленные исполнителем ("Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В."), не содержат построчного перевода на русский язык.
Суды обоснованно исходили из того, что данное обстоятельство не может являться основанием для отказа в признании расходов, т.к. счет не является первичным учетным документом, необходимым для подтверждения понесенных расходов, а служит основанием для оплаты, поэтому перевод его на русский язык не является обязательным; налоговое законодательство не требует обязательного выставления счетов в адрес контрагентов, а договоры, акты выполненных работ, а также приложения к актам с расшифровками оказанных услуг, которые являются первичными документами, необходимыми для подтверждения понесенных расходов, содержат построчный перевод на русский язык.
Обоснован и вывод судов о том, что налоговый орган в порядке ст.97 Налогового кодекса Российской Федерации мог привлечь для участия в действиях по осуществлению налогового контроля переводчика либо потребовать от налогоплательщика представить документы в переводе на русский язык в порядке ст.93 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доводами кассационной жалобы, повторяющими позицию налогового органа, правильность выводов судов не опровергается, доказательств того, что налогоплательщику было направлено требование о представлении перевода спорных документов налоговым органом не представлено.
В кассационной жалобе ФНС России приводит довод о том, что заявителем получена необоснованная налоговая выгода с учетом всех обстоятельств совершенных сделок в совокупности.
Между тем, проверяя этот довод, суды установили, что указывая на аффилированность заявителя и исполнителя ("Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В."), налоговый орган не поясняет, каким образом эта аффилированность повлияла на неуплату налогов налогоплательщиком и какие именно нарушения допущены исполнителем, о которых должно было быть известно заявителю в силу аффилированности.
При таких обстоятельствах суды правомерно указали, что сам по себе факт аффилированности Общества и исполнителя не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, что следует и из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 6 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53.
Нашел свою оценку в судебных актах и довод налогового органа относительно того, что расходы на рекламу продукции заявителя, а также расходы на мерчандайзинг экономически не обоснованны.
Суды установили, что согласно бухгалтерской справке заявителя от 30.04.2008 экспорт сигарет в 2005 году по сравнению с 2004 годом в Республику Молдова возрос почти в 2 раза, а сокращение экспорта в Республику Беларусь связано с тем, что согласно постановлению Совета Министров РБ от 10.12.2001 N 1779 "О ввозе табачных изделий в Республику Беларусь" с 01.04.2002 Правительством РБ в отношении импортеров установлены импортные квоты на табачные изделия.
Судами приняты во внимание и пояснения заявителя относительно его контрактов на продажу сигарет в оспариваемый период с белорусско-американским СП "Т и Б" (ООО) и ИООО "Аф энд Компани".
Применив положения пп.27 и 28 п.1 ст.264 Налогового кодекса Российской Федерации, суды сделали вывод, что не только продавцы, но и производители товара вправе изучать рынок производимой ими продукции и осуществлять ее рекламу.
При этом судами учтены условия лицензионного договора, заключенного заявителем с компанией "Филип Моррис Продактс С.А.", согласно которому последняя представила заявителю неисключительную лицензию на товарные знаки для маркировки ими сигарет, производимых и продаваемых заявителем на рынках Российской Федерации и стран СНГ, и в приложении к лицензионному договору содержится перечень зарегистрированных в Российской Федерации товарных знаков лицензиара, на которые заявителю передавались права.
Учтено судами и то, что перечень марок сигарет, которые экспортировались в 2004 году в Республики Беларусь и Молдова, содержится в представленной заявителем справке. При этом суды при сравнении лицензионного договора и перечня с отчетами оказания услуг по договорам на оказание услуг по продвижению и мерчандайзингу продукции по Республике Молдова и по Республике Беларусь с компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." пришли к выводу, что эти услуги оказаны по тем торговым маркам, которые заявитель экспортировал в данные государства.
Судами проверено замечание налогового органа о совпадении брэндов ЗАО "Филип Моррис Ижора" и ОАО "Филипп Моррис Кубань", под которыми производится продукция, а также о том, что по информации, полученной ФНС России от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3, в 2004 году оба указанных предприятия производили одну марку сигарет - BOND STREET LIGHTS AMERICAN KS BOX 20, поэтому компания "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." оказывала услуги по продвижению и рекламе одной и той же продукции в одних и тех же регионах, поставляемой разными производителями, получая при этом вознаграждение за одну и ту же работу от обоих предприятий.
Суды, отклоняя указанные доводы налогового органа, исходили из того, что действующим законодательством Российской Федерации не запрещено представление неисключительных лицензий на пользование товарными знаками более чем одному лицу, а заявитель доказал, что согласно перечню экспортируемых марок сигарет в 2004 году он поставлял в Республику Молдова сигареты марки BOND STREET AMERICAN KS BOX 20 (сигареты марки BOND STREET AMERICAN LIGHTS KS BOX 20 заявителем в 2004 году в Республики Беларусь и Молдова не экспортировались).
Суды приняли во внимание пояснение заявителя относительно дистрибьюторов и розничных продавцов ООО "Аквилин-Групп", ООО "Афэнд Компании" и ООО "Т и Б", согласившись с его утверждением, что заявитель производит продукцию под брэндами мировой известности, поэтому заинтересован в рекламе своей продукции.
В кассационной жалобе ФНС России приводит довод, что судами не учтены пояснения налогового органа относительно представленных отчетов по рекламе и мерчандайзингу. Между тем заявитель поясняет представление этих отчетов в дополнение к полному комплекту документов (договоров, актов приемки-передачи услуг, приложений к актам с расшифровками оказанных услуг и др.) для дополнительно раскрытия состава и характера услуг по рекламе и мерчандайзингу. О каких-либо противоречиях в этих отчетах, несоответствии содержащейся в них информации этому пакету документов налоговый орган доводов не проводит, поэтому оснований считать вывод судов по результатам оценки этого пакета представленных документов ошибочным не имеется.
Суду кассационной инстанции представляется правильным вывод судебных инстанций относительно того, что спорные расходы на проведение рекламных и мерчандайзинговых мероприятий непосредственно связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, экономически обоснованны и направлены на получение положительного экономического эффекта.
Суды сделали обоснованный вывод о том, что в данном случае налоговая выгода получена заявителем в связи с осуществление реальной предпринимательской деятельности по производству и реализации табачных изделий, в связи со спецификой указанной деятельности у заявителя существует постоянная необходимость мониторинга рынка с целью увеличения объема продаж, а наличие спроса на продукцию в конечном итоге стимулирует увеличение ее производства.
При этом судами обоснованно учтена правовая позиция, содержащаяся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности. Эта обоснованность не может оцениваться с точки зрения целесообразности, рациональности, эффективности произведенных расходов или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
В кассационной жалобе ФНС России указывает на противоречивость вывода суда апелляционной инстанции относительно представления налоговым органом договоров на оказание услуг по продвижению и мерчандайзингу продукции между компанией "Филип Моррис Менеджмент Сервисез Б.В." и ОАО "Филип Моррис Кубань".
Действительно, данные доказательства приобщены судом к материалам дела. Однако, по выводу суда, данные обстоятельства свидетельствуют о том, что в ходе выездной налоговой проверки указанные вопросы ФНС России не исследовались и при вынесении оспариваемого решения во внимание не принимались.
Этот вывод суда соответствует фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам. Суд правомерно проверил законность оспариваемого решения ФНС России исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом его решения.
Таким образом, проверив все доводы кассационной жалобы, касающиеся обсуждаемого эпизода оспариваемого решения налогового органа, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов.
Не могут служить таким основанием и доводы кассационной жалобы по выводам судов по пункту 1.3. решения относительно расходов по безвозмездно полученному имуществу.
Суды установили, что заявитель получил сырье и материалы безвозмездно, оценил экономическую выгоду от этого как внереализационный доход (исходя из стоимости указанных материалов) и включил в налоговую базу 2004 года, при этом полученное безвозмездно сырье и материалы использовались заявителем для производства продукции, которая была реализована, выручка от реализации учитывалась в составе налогооблагаемых доходов, что налоговым органом не отрицается.
Поскольку выбытие собственного имущества предприятия, имеющего какую-либо стоимостную оценку, означает для него несение определенных расходов, суды согласились с правовой позицией заявителя о том, что выручка от реализации произведенной из спорного имущества продукции подлежит уменьшению на стоимость утраченного в результате производства имущества.
Суды пришли к выводу, что поскольку цена реализации готовой продукции, в том числе, формируется из стоимости использованных в производстве материалов, исключение стоимости безвозмездно полученных материалов из состава расходов Общества приведет к двойному налогообложению спорных материалов, как в составе внереализационных доходов при получении материалов, так и в составе выручки от реализации готовой продукции при реализации такой продукции, что противоречит положениям абз.4 п.3 ст.248 Налогового кодекса Российской Федерации.
Довод кассационной жалобы ФНС России о неполном выяснении судами обстоятельств, имеющих значение для дела, и неправильном применении норм материального права является необоснованным. Вывод судебных инстанций в обсуждаемой части соответствует установленным по делу обстоятельствам и основан на правильном применении норм налогового законодательства, подлежащих применению в спорном правоотношении. Оснований для отмены судебных актов не имеется.
По пункту 1.4 решения относительно расходов на ремонт основных средств.
Судами установлены обстоятельства дела, связанные с доводами ФНС России о нарушении заявителем требований ст.257 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с занижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль путем включения в расходы, уменьшающие сумму доходов, стоимость услуг по ремонту основных средств (архивного помещения, мостка на въезде к мусорному терминалу и по переносу электросетей).
В кассационной жалобе ФНС России обжалует вывод судов об имеющихся разночтениях в нормативно-правовых актах, в связи с чем применены положения п.7 ст.3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании имеющихся противоречий в пользу налогоплательщика. Налоговый орган считает вывод судов не основанным на материалах дела, сделанным при неправильном применении норм материального права.
Между тем, суды, проверили утверждение налогового органа о том, что при размещении помещения архива над 3-м этажом административного здания изменилась планировка 4-го этажа административного здания, т.е. заявитель выполнил реконструкцию для создания дополнительного помещения под архив с целью более рационального использования имеющихся площадей, что привело к увеличению стоимости основного средства, заявителем необоснованно отнесены затраты, понесенные на реконструкцию помещения, на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку данные затраты списываются в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, посредством амортизационных отчислений, заявитель нарушил требование п.2 ст.257 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым необходимо было увеличить первоначальную стоимость основного средства и начислять амортизацию в соответствии со ст.258 Кодекса.
Нашла отражение в судебных актах и оценка доводов ФНС России о том, что документы на подтверждение расходов по налогу на прибыль (акт приемки-сдачи работ) составлены с нарушением Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", заявитель не представил справку о стоимости выполненных работ (смету затрат), следовательно, указанные расходы не подтверждены документально.
Отклоняя изложенные доводы налогового органа, суды руководствовались положениями п.2 ст.257 Налогового кодекса Российской Федерации, приложения N 1 к Ведомственным строительным нормам ВСН 58-88/р, определяющим понятия ремонт, текущего ремонта, капитального ремонта и реконструкции объекта, а также письмом Госплана СССР, Госстроя СССР, Стройбанка ЦСУ СССР от 08.05.84 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий" и письмом Главной инспекции архитектурно-строительного надзора Российской Федерации от 28.04.94, где также даны определения понятия капитального ремонта и реконструкции.
Суды пришли к выводу, что виды работ, выполненных заявителем в рамках проекта, отличительных признаков, свойственных спорным работам, не содержат, могут производиться и при ремонте, и при реконструкции объекта, экспертиза же по данному вопросу при проведении проверки налоговым органом в соответствии со ст.95 Налогового кодекса Российской Федерации не назначалась.
