ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 22 декабря 2008 года Дело N А55-5438/2008

Резолютивная часть постановления объявлена: 17 декабря 2008 г.

Постановление в полном объеме изготовлено: 22 декабря 2008 г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Кузнецова В.В.,

судей Рогалева Е.М., Марчик Н.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Янова И.С., с участием: с участием:

от заявителя - Карпова А.А., доверенность от 15.10.2008 г.,

от налогового органа - Фадеева М.В., доверенность от 26.11.2007 г

от третьего лица - извещен, не явился,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 7, апелляционные жалобы ЗАО «Меркурий» на решение Арбитражного суда Самарской области от 05 сентября 2008 г. по делу N А55-5438/2008 (судья Степанова И.К.), принятое по заявлению ЗАО «Меркурий», г. Самара, к ИФНС России по Промышленному району г. Самары, г. Самара, третье лицо ООО «Время», г. Самара, о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ЗАО «Меркурий» (далее заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Промышленному району г. Самары (далее налоговый орган) N 13-31/188 от 27 марта 2008 г., о привлечении ЗАО «Меркурий» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 05 сентября 2008 г. заявленное требование удовлетворено частично. Признано недействительным решение ИФНС России по Промышленному району г. Самары от 27 марта 2008г. N 13-31/188 в части: уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 136 080 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 345 385 руб., уменьшения предъявленного в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 г. в сумме 136 080 руб., внесения в этой части необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета. На налоговый орган возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов ЗАО «Меркурий». В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Заявитель в апелляционной жалобе просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России по Промышленному району г. Самары N 13-31/188 от 27 марта 2008 года «О привлечении ЗАО «Меркурий» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить НДС в размере 1 928 679 руб.; уменьшения предъявленного ЗАО «Меркурий» в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года в сумме 4 050 993 руб. Заявитель считает, что выводы суда в решении не соответствуют обстоятельствам дела и судом неправильно применены нормы материального права.

Налоговый орган считает решение суда законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.

Третье лицо, поддерживает доводы заявителя апелляционной жалобы и просит рассмотреть дело без участия его представителей.

Дело рассмотрено в отсутствие третьего лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.

Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, арбитражный апелляционный суд считает необходимым решение арбитражного суда первой инстанции изменить по следующим основаниям.

Заявитель 05 октября 2007 года представил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за ноябрь 2006 года. Согласно указанной декларации, выручка от реализации отражена в размере 29 559 221 руб., НДС в размере 4 931 171 руб. Сумма полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товара (выполненных работ, оказанных услуг) отражена в размере 14 185 112 руб., НДС с этой суммы в размере 2 204 230 руб. Заявлена к вычету сумма НДС, в размере 7 053 485 руб., в том числе НДС, предъявленный налогоплательщику и уплаченный им при приобретении на территории РФ товаров, подлежащий вычету в размере 4 813 375 руб.; НДС, предъявленный подрядными организациями при проведении капитального строительства в размере 4 039 106 руб.; НДС, уплаченный в бюджет при реализации товаров в случае возврата этих товаров или отказа от них в размере 35 880 руб. Общая сумма НДС, исчисленная к уменьшению по данной декларации составила 2 163 831 руб.

По результатам проверки уточненной декларации, налоговым органом вынесено оспариваемое решение, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года в виде штрафа в сумме 412 952 руб.; заявителю предложено уплатить неуплаченный НДС в размере 2 064 759 руб. и уменьшить предъявленный в завышенном размере к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за ноябрь 2006 года в сумме 4 187 073 руб.

Решением УФНС РФ по Самарской области от 16.06.2008 г. N 18-15/442/13362 по апелляционной жалобе ЗАО «Меркурий», оспариваемое решение изменено. Вышестоящий налоговый орган установил, что при принятии решения налоговый орган, проводивший проверку не учел, что заявителем был уплачен НДС за ноябрь 2006 г. по первоначальной налоговой декларации в размере 2 353 224 руб., т.е. в размере превышающем, установленную налоговым органом недоимку. Вышестоящий налоговый орган в связи с этим отменил п.п. 1.1. п. 1 решения нижестоящего налогового органа в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, в размере 412 952 руб. и п.п. «а» п. 2.1 решения в части предложения заявителю уплатить штраф в размере 412 952 руб.

Как следует из решения налогового органа, заявитель в уточненной налоговой декларации по НДС за ноябрь 2006 г. необоснованно предъявил к возмещению НДС в размере 4 039 106 руб., уплаченный в рамках агентского договора от 17.09.2003 г. N 17, заключенного с ООО «Время», за выполненные подрядчиками и субподрядчиками строительно-монтажные работы. Налоговый орган переквалифицировал договор на инвестиционный и сделал вывод о том, что заявитель является инвестором, а ООО «Время» заказчиком, а поэтому заявитель не вправе предъявлять к вычету НДС по частям по объекту капитального строительства до момента постановки на учет завершенного строительством объекта. Заявитель также необоснованно предъявил к вычету НДС в размере 136 080 руб., уплаченный ООО «Молл Менеджмент», поскольку заявитель не представил налоговому органу в ходе камеральной налоговой проверки детализированные отчеты об оказании услуг по каждому коду классификатора, указанного в актах об оказании услуг.

В судебном заседании суда первой инстанции налоговый орган заявил также о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды в связи с взаимозависимостью заявителя и его контрагента ОООО «Время» и недобросовестностью субподрядчиков.

Арбитражный суд первой инстанции, отказывая заявителю в удовлетворении его требования о признании недействительным решения налогового органа N 13-31/188 от 27 марта 2008 г. в части отказа в возмещении НДС в размере 4 050 993 руб., уплаченного подрядчикам и субподрядчикам сделал вывод о том, что заявитель необоснованно предъявил налог к вычету до момента постановки на учет, завершенного строительством объекта. Суд первой инстанции сделал выводы о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды в связи с недобросовестностью контрагента заявителя ООО «Время», взаимозависимостью заявителя и ООО «Время», не подтверждением участия ООО «Время» в строительстве объекта недвижимости в качестве заказчика строящегося объекта.

Как следует из материалов дела, заявитель зарегистрирован в качестве юридического лица 29.05.2003 г. за основным государственным регистрационным номером 103630905101, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации серии 63 N 002563279, выданным ИМНС РФ по Промышленному району г. Самары.

Администрацией города Самары 16.09.2005 г. заявителю выдано разрешение N 26/2344 на строительство (реконструкцию) спортивно-развлекательного комплекса с открытыми автомобильными стоянками на земельном участке площадью 28 679, 7 кв. м. с кадастровым номером 63:01:07 13 001:0001, расположенном по адресу: ул. Двадцать второго Партсъезда/ ул. Фадеева в Промышленном районе города Самары, собственником которого является заявитель в соответствии со свидетельством о государственной регистрации права собственности от 21.08.2003 г. серии 63-АА N 92380.

17.09.2003 г. между заявителем (принципал) и ООО «Время» (агент) заключен агентский договор N 17 в соответствии с которым заявитель поручает агенту ООО «Время» совершать по поручению принципала юридические и иные действия, связанные со строительством спортивно-развлекательного комплекса от своего имени, но за счет принципала.

Пунктом 1.2 договора установлено, что принципал поручает, а агент обязуется совершить следующие действия: организовать строительство спортивно-развлекательного комплекса с временными автопарковками по адресу: г. Самара, Промышленный район, в границах улиц Двадцать второго Партсъезда и Фадеева на земельном участке с кадастровым номером 63:01:07 13 001:0001 в том числе разработку строительных, проектных, изыскательских, научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ, в частности геодезических, монтажных, отделочных работ, связанных со строительством объекта; оформить всю необходимую разрешительную документацию на проектирование и строительство; разработать проект, получить все необходимые согласования проекта и обеспечить проведение государственной вневедомственной экспертизы проекта; осуществить поиск, ведение переговоров и заключение договоров генерального подряда и/или подряда со строительными организациями для выполнения проектных и строительных работ; осуществить маркетинговые исследования с целью поиска оптимальных поставщиков и продавцов строительных материалов и комплектующих изделий и оборудования; заключить договор с охранной фирмой с целью обеспечения охраны строительной площадки на время строительных работ; организовать юридическую и консалтинговую поддержку строительства, заключать договоры с аудиторскими фирмами; по завершении строительства осуществить все необходимые действия, связанные с государственной приемкой завершенного строительством объекта и подписать от имени принципала акт государственной приемочной комиссии; представлять интересы принципала при проведении технической инвентаризации объекта, а также регистрации объекта в органе, осуществляющем государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним; обеспечить технический надзор за строительством; выполнять иные поручения принципала по дополнительным соглашениям или поручениям.

Пунктом 1.3 договора определена его основная цель, которой является строительство объекта недвижимости, соответствующего требованиям, предъявляемым к таким объектам.

Принципал (заявитель) в п. 2.1.1 договора принял на себя обязательство по организации 100% финансирования строительства объекта недвижимости и по выплате агенту агентского вознаграждения в соответствии с п. 4.3. договора в размере 2% от стоимости строительства.

Никаких иных выплат агенту, кроме агентского вознаграждения договором не установлено.

Суд первой инстанции признал обоснованным вывод налогового органа о том, что, заключенный заявителем и ООО «Время» агентский договор является инвестиционным, а заявитель является инвестором, а ООО «Время» заказчиком строительства.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган и суд первой инстанции правильно квалифицировали агентский договор N 17 от 17.09.2003 г. в качестве инвестиционного договора и правильно определил правовое положение сторон этого договора, исходя из следующего.

Понятие инвестиционного договора отсутствует в Гражданском кодексе РФ, однако ГК РФ допускает заключение договоров, хотя прямо и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему.

В соответствии со ст. 1 Закона РФ «Об инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Статьей 4 этого Закона установлено, что субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений (далее - субъекты инвестиционной деятельности), являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица. Инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности (далее - иностранные инвесторы). Заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.

Понятие инвестиционной деятельности это одновременно и экономическая и юридическая категория. Это понятие связано непосредственно с деятельностью инвестора по осуществлению вложений денежных средств, ценных бумаг, иного имущества, в том числе имущественных прав, иных прав, имеющих денежную оценку, в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Таким образом, любой договор, в соответствии с которым к одной из сторон этого договора, осуществившей вложение денежных средств, ценных бумаг, иного имущества, в том числе имущественных прав, иных прав, имеющих денежную оценку, в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности переходит право собственности на этот объект, является инвестиционным. Сторона договора, осуществившая вложения в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности, является инвестором.

Заявитель в рамках агентского договора N 17 от 17.09.2003 г. является инвестором, поскольку по условиям договора вкладывает денежные средства в объект капитального строительства.

Пунктом 16 ст. 1 Градостроительного Кодекса Российской Федерации установлено, что застройщик - физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

Пунктом 1 ст. 51 Кодекса установлено, что разрешение на строительство представляет собой документ, подтверждающий соответствие проектной документации требованиям градостроительного плана земельного участка и дающий застройщику право осуществлять строительство, реконструкцию объектов капитального строительства, а также их капитальный ремонт, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Заявитель является собственником земельного участка и именно заявителю выдано разрешение на строительство, а поэтому в соответствии с п. 16 ст. 1, п. 1 ст. 51 Градостроительного Кодекса российской Федерации заявитель является застройщиком и одновременно инвестором.

В соответствии с ч. 3, 4, 6 ст. 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации лицами, осуществляющими строительство, могут являться застройщик либо привлекаемое застройщиком или заказчиком на основании договора физическое или юридическое лицо, соответствующие требованиям, предусмотренным ч. 2 данной статьи. При осуществлении строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства лицом, осуществляющим строительство на основании договора с застройщиком или заказчиком, застройщик или заказчик должен подготовить земельный участок для строительства и объект капитального строительства для реконструкции или капитального ремонта, а также передать лицу, осуществляющему строительство, материалы инженерных изысканий, проектную документацию, разрешение на строительство. Лицо, осуществляющее строительство, обязано осуществлять строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства в соответствии с заданием застройщика или заказчика (в случае осуществления строительства, реконструкции, капитального ремонта на основании договора), проектной документацией, требованиями градостроительного плана земельного участка, требованиями технических регламентов и при этом обеспечивать безопасность работ для третьих лиц и окружающей среды, выполнение требований безопасности труда, сохранности объектов культурного наследия.

Из содержания п. 16 ст. 1, ч. 3 ст. 47 Градостроительного кодекса Российской Федерации следует, что застройщиком является физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта. Заказчик - уполномоченное застройщиком лицо.

На заказчика возлагаются обязанности по обеспечению проведения инженерных изысканий, подготовки проектной документации, получения разрешения на строительство, осуществление строительного контроля, подготовке земельного участка для строительства, заключения договора с подрядчиком (п. 3, 5 ст. 47, п. 5, 6, 11, 15 ст. 48, ч. 3, 4 ст. 52, ч. 1, 2 ст. 5 Градостроительного кодекса Российской Федерации), именно эти обязанности и возложены договором на ООО «Время», которое является заказчиком.

Заявитель 01.04.2006 г. заключил с ООО «Время» дополнительное соглашение N 5 к агентскому договору N 17 от 17.09.2003 г. в соответствии с которым ООО «Время» переданы функции заказчика, которые ООО «Время» фактически осуществлялись с момента заключения договора.

Таким образом, заявитель является застройщиком и одновременно инвестором, а ООО «Время» заказчиком в рамках агентского договора N 17 от 17.09.2003 г.

Из материалов дела следует, что заявитель в уточненной налоговой декларации заявил к вычету НДС в размере 4 050 993 руб., предъявленный ему заказчиком ООО «Время» в 2005 г. и в ноябре 2006 г. за выполненные подрядчиками и субподрядчиками строительно-монтажные работы в 2005 г. и в ноябре 2006 г.

Заявителю в 2005 г. был предъявлен НДС по следующим счетам - фактурам: N 8 от 31.03.2005 г., НДС в сумме 15 632, 03 руб.; N 13- агент от 31.03.2005 г., НДС в сумме 235 098, 20 руб.; N 15 от 30.06.2005 г., НДС в сумме 15 970, 76 руб.; N 19- агент от 30.06.2005 г., НДС в сумме 319 415, 24 руб.; N 22 от 30.09.2005 г., НДС в сумме 54 792, 19 руб.; N 31/1- агент от 30.09. 2005 г., НДС в сумме 1 019 841, 38 руб.; N 40- агент от 31.12.2005 г., НДС в сумме 2 260 516, 30 руб.; N 42 от 31.12.2005 г., НДС в сумме 117 840, 12 руб., всего в сумме 4 039 106, 22 руб.

В ноябре 2006 г. заявителю был предъявлен НДС по следующим счетам-фактурам: N 17-агент от 30.11.2006 г., НДС в сумме 4 261, 06 руб.; N 363 от 30.11.2006 г., НДС в сумме 7 627, 12, 35 руб., всего в сумме 11 888, 18 руб.

В соответствии с абзацем 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Пунктами 1 и 5 статьи 172 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) было установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 259 НК РФ установлено, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из этих норм налогового законодательства следует, что до 01.01.2006 г. НДС, предъявленный налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства мог быть возмещен налогоплательщику до 01.01.2006 г. при обязательном соблюдении следующих условий:

1. при наличии счета-фактуры, соответствующего требованиям ст. 169 НК РФ;

2. при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога;

3. после постановки на учет объекта завершенного капитального строительства;

Налоговый вычет мог быть предоставлен после 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Федеральным законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 г. были внесены изменения в часть вторую НК РФ и с 01.01.2006 г. изменен порядок вычетов НДС.

Абзац 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ остался без изменения в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ и продолжил свое действие после 01.01.2006 г.