ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 07 ноября 2008 года Дело N А76-9436/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 30 октября 2008г.

Полный текст постановления изготовлен 07 ноября 2008г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Бояршиновой Е.В., судей Арямова А.А., Костина В.Ю., при ведении протокола секретарём судебного заседания Уфимцевой А.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 09 сентября 2008г. по делу N А76-9436/2008 (судья Попова Т.В.), при участии от подателя апелляционной жалобы Трапезниковой Т.В. (доверенность от 08.02.2008 N 05-02/5368), от общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Ростехника» Андриевских И.М. (доверенность от 10.07.2008 N 2),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Ростехника» (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Челябинска (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными пункта 2 решения от 16.04.2008 N 129/15э «О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», решения от 16.04.2008 N 793 «Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», о взыскании процентов за несвоевременный возврат налога на добавленную стоимость (далее по тексту- НДС) в размере 5177,93 рублей.

Также в рамках настоящего дела Обществом заявлено требование о взыскании (возмещении) с заинтересованного лица судебных расходов на оплату услуг представителя в размере 9600 рублей.

Решением суда первой инстанции от 09.09.2008 заявленное требование удовлетворено частично. Требования об оспаривании решений инспекции и взыскании процентов за несвоевременный возврат НДС удовлетворены полностью. Требование о взыскании судебных расходов на оплату услуг представителя удовлетворено частично, на сумму 2000 рублей, в удовлетворении остальной части этого требования отказано.

Не согласившись с вынесенным решением суда, заинтересованное лицо обратилось в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить ввиду его незаконности и необоснованности с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленного требования. В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на неправильное применение (истолкование) судом норм материального права- подпункта 2 пункта 1 статьи 164, подпункта 2 пункта 1 статьи 165, пункта 10 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту- НК РФ) и на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней мотивам.

Согласно позиции инспекции, для подтверждения обоснованности и правомерности применения по НДС налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по экспортным поставкам за ноябрь 2007г. налогоплательщиком был представлен неполный пакет документов, предусмотренных статьёй 165 НК РФ, а именно не представлены грузовая таможенная декларация (далее по тексту- ГТД) (её копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта.

Представленная заявителем ГТД N 10504080/181007/0011506 таковым документом, по мнению инспекции, не является, поскольку в ней, в отличие от экспортного контракта от 14.09.2007 N 30 с ТОО «Актобе НефтеМаш» и счёта-фактуры от 26.09.2007 N 00000039, в качестве экспортёра-отправителя указан не заявитель, а другое лицо - ООО «Политехника», не являющиеся продавцом товара иностранному покупателю. Инспекция указывает, что каких-либо документов, подтверждающих полномочия ООО «Политехника» на отправление товара (отдельного договора, указания такого условия в экспортном контракте от 14.09.2007 N 30), заявителем не представлено.

На основе изложенного инспекция полагает, что, поскольку полный пакет документов, предусмотренных статьёй 165 НК РФ, заявителем не собран, он обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент её формирования с даты отгрузки товара, с исчислением и уплатой НДС по ставке 18 процентов.

В качестве основания к отказу в возмещении НДС в сумме 6102 рублей по счёту-фактуре от 25.09.2007 N 1012/1 от ОАО «Спецметалресурс» податель апелляционной жалобы указывает, что по данному счёту-фактуре заявителю оказаны транспортные услуги, непосредственно связанные с реализацией товара на экспорт, в связи с чем налогообложение НДС этой операции должно в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ производиться по ставке 0 процентов, а поэтому включение перевозчиком в цену услуг суммы НДС по ставке 18 процентов с последующим предъявлением Обществом полученной суммы налога к вычету было неправомерным. В обоснование своего довода о непосредственной связи оплаченных Обществом транспортных услуг с экспортом товара инспекция отмечает, что названный счёт-фактура от 25.09.2007 N 1012/1 включён в пакет документов, представленных вместе с налоговой декларацией для подтверждения налоговой ставки 0 процентов, договор на поставку товара заключен 14.09.2007, в связи с чем на момент составления контрагентом данного счёта-фактуры и уплаты Обществом НДС по ставке 18 процентов в составе цены заявитель фактически уже знал о том, что товар в момент оказания услуги являлся экспортируемым и данная операция не подлежит обложению НДС по ставке 18 процентов. При этом инспекция в апелляционной жалобе отмечает, что подпункт 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ не имеет указания на какой-либо таможенный режим, в связи с чем понятие «экспортируемые товары» должно толковаться вне связи с таможенным режимом экспорта.

Обжалуя решение суда в части рассмотрения требования о взыскании процентов за несвоевременный возврат НДС, инспекция указывает на неверное определение заявителем и судом периода просрочки, ссылаясь на представление в материалы дела своего контррасчёта процентов. По мнению подателя апелляционной жалобы, право на возмещение НДС возникает с момента вынесения налоговым органом решения о возмещении, а не с момента составления акта проверки, которым фиксируется окончание проверки, но не её завершение. Инспекция полагает, что на момент составления акта нельзя говорить о завершении налоговой проверки, поскольку последнее обстоятельство фиксируется решением налогового органа, поэтому момент, с которого необходимо производить расчёт таких процентов, следует связывать именно с датой вынесения налоговым органом решения о возмещении налога.

Представитель заявителя в судебном заседании возражает против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, решение суда считает законным и обоснованным и просит оставить его без изменения.

В обоснование своей позиции в споре Общество указывает, что по спецификации N 1 к экспортному контракту от 14.09.2007 N 30 с ТОО «Актобе НефтеМаш» условие поставки определено как СРТ (Инкотермс-2000) г.Кандыагаш, Республика Казахстан, что означает обязательство продавца доставить товар выбранному им перевозчику и оплатить стоимость перевозки, которая необходима для доставки товара к месту назначения, при этом «перевозчик» означает любое лицо, которое по контракту перевозки осуществляет перевозку или обеспечивает перевозку определённым (например, железнодорожным) или комбинированным видом транспорта.

Заявитель отмечает, что не располагает собственными средствами доступа к организации перевозки товаров железнодорожным транспортом, в связи с чем заключил с ООО «Политехника» договор от 01.07.2007 N 1/6 для организации поставки товаров железнодорожным транспортом, поэтому данная организация и была указана в железнодорожной накладной и в ГТД отправителем товара. Общество указывает, что из представленных и исследованных инспекцией документов (ГТД и железнодорожной накладной) прямо следует, что собственником вывозимого товара являлся заявитель, товар по контракту от 14.09.2007 N 30 вывозился по инициативе Общества и от его имени, чем доказывается относимость спорной ГТД к пакету документов, представленному для подтверждения рассматриваемой налоговой выгоды. Таким образом, заявитель считает неправомерным вывод инспекции о представлении неполного пакета документов, установленных в статье 165 НК РФ, отмечая, что полный пакет документов представлен до истечения 180-ти дневного срока, в связи с чем доначисление НДС в сумме 262800 рублей по ставке 18 процентов произведено инспекцией незаконно.

По эпизоду спора, связанному с применением вычетов по НДС по транспортным услугам, оплаченным в адрес ОАО «Спецметалресурс», заявитель указывает, что договор с ОАО «Спецметалресурс» не является документом, определяющим экспортный режим товара в момент его перевозки внутри таможенной территории Российской Федерации. Как отмечает заявитель, наличие у Общества к тому моменту заключенного экспортного контракта от 14.09.2007 N 30 не давало ОАО «Спецметалресурс» оснований для применения ставки НДС в размере 0 процентов, на момент оказания данных услуг и выставления контрагентом счёта-фактуры от 25.09.2007 N 1012/1 налогоплательщик не мог подтвердить контрагенту, что товар является экспортным, поскольку режим экспорта товара подтверждается только ГТД с отметкой таможенного органа «Выпуск разрешён», маршрут транспортировки также не давал основания для применения ставки 0 процентов, поскольку перевозка осуществлялась внутри страны и даже не до границы.

В отношении правомерности начисления процентов за несвоевременный возврат НДС заявитель ссылается на соответствие начисления и размера взыскиваемых пеней пункту 10 статьи 176 НК РФ. Довод подателя апелляционной жалобы о том, что завершение камеральной налоговой проверки происходит с момента принятия решения и именно с этой даты следует начинать расчёт процентов, заявитель считает несоответствующим налоговому законодательству. По мнению заявителя, в пункте 10 статьи 176 НК РФ речь идёт о 12-ти днях, складывающихся из сроков, предусмотренных пунктами 2 и 8 статьи 176 НК РФ, в связи с чем с учётом положений пункта 2 статьи 88 НК РФ заключает, что, поскольку в рассматриваемом деле налоговая декларация представлена в налоговый орган 20.12.2007 и окончание камеральной налоговой проверки приходится на 20.03.2008, - расчёт процентов следует начинать с 12-го дня после этой даты, то есть с 07.04.2008.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, считает, что обжалуемый судебный акт отмене либо изменению не подлежит.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 20.12.2007 Обществом в налоговый орган представлена налоговая декларация по НДС за ноябрь 2007г., по которой заявлено право на возмещение налога в сумме 729975 рублей (т.1, л.д.22-26). К декларации приложены документы по описи от 20.12.2007 N 58-Б (т.1, л.д.27), что инспекция не отрицает.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации по вопросу обоснованности и правомерности применения по НДС налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по экспортным поставкам должностным лицом налогового органа был составлен акт от 02.04.2008 N 129/15э (т.1, л.д.28-34), рассмотрев который с материалами налоговой проверки инспекция вынесла решение от 16.04.2008 N 793 (т.1, л.д.36-38).

Решением от 16.04.2008 N 793 отказано в привлечении к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 109 НК РФ в связи с отсутствием события налогового правонарушения (наличием переплаты, перекрывающей сумму доначисленного налога), отказано в возмещении НДС за ноябрь 2007г. в размере 191523 рублей, решено уплатить (зачесть в счёт имеющейся переплаты) НДС в размере 262800 рублей.

В качестве доказательства извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки на 16.04.2008 инспекцией в материалы дела представлена заверенная копия уведомления от 07.04.2008 N 15-22э/16404, врученного под роспись представителю 07.04.2008 (т.1, л.д.83), что заявитель не отрицает и доводов о нарушении существенных условий процедуры по пункту 14 статьи 101 НК РФ не приводит.

Одновременно инспекцией в порядке статьи 176 НК РФ вынесено решение от 16.04.2008 N 129/15э, которым применение налоговой ставки по НДС в размере 0 процентов по операциям по реализации товаров в сумме 1460000 рублей и применение налоговых вычетов в размере 191523 рублей признано необоснованным, пунктом 2 резолютивной части решения отказано в возмещении НДС за ноябрь 2007г. в сумме 191523 рублей (т.1, л.д.35).

Не согласившись с данными решениями инспекции в оспариваемой части, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд, в котором, помимо признания решений недействительными, заявил требование о взыскании с налогового органа процентов за несвоевременный возврат НДС.

Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование в части оспаривания решений инспекции, на основе применения положений статей 164, 165, 172, 176 НК РФ, изучения и оценки представленных в материалы дела письменных доказательств исходил из следующего.

Суд отклонил замечания инспекции к ГТД N 10504080/181007/0011506, представленной заявителем для подтверждения права на получение налоговой выгоды в пакете документов, предусмотренных статьёй 165 НК РФ, признав данное право подтверждённым. Мотивируя принятое решение, суд указал, что содержание и установленные правила заполнения ГТД подтверждают связанность оформленных в данной ГТД операций к рассматриваемой экспортной сделке заявителя, указание ООО «Политехника» в ГТД в качестве отправителя фактическим обстоятельствам, равно как и таможенным правилам, не противоречило, не опровергает принадлежность экспортируемого товара заявителю и статус последнего в качестве продавца.

Признавая незаконным отказ налогового органа в возмещении НДС в сумме 6101,69 рублей по счёту-фактуре от 25.09.2007 N 1012/1, выставленному от ОАО «Спецметалресурс», суд исходил из того, что данный счёт-фактура оформлен до помещения товара под таможенный режим экспорта, в связи с чем применение контрагентом на тот момент ставки НДС 18 процентов и последующее предъявление Обществом к вычету спорной суммы налога было правомерным.

Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.

НК РФ установил требования и условия, при соблюдении которых обложение НДС производится по ставке 0 процентов и налогоплательщик-экспортёр получает право на возмещение налога. Так, положения главы 21 НК РФ, в том числе его статей 165 и 176, устанавливают определённый порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0 процентов. Такой порядок обложения НДС по ставке 0 процентов законодатель отличает от общего порядка налогообложения, что исключает возможность их произвольного сочетания. Этим обстоятельством обусловлен и особый порядок применения налоговых вычетов в отношении операций, облагаемых по ставке 0 процентов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 153-О).

В рамках административной (внесудебной) процедуры рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьёй 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьёй 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение НДС производится по ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных в статье 165 НК РФ.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ документы, указанные в пунктах 1-4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товара под таможенный режим экспорта.

В соответствии с пунктом 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам), является последнее число месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьёй 165 настоящего Кодекса.

Пунктом 3 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм НДС, предусмотренных пунктами 1-8 статьи 171 настоящего Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном настоящей статьёй, на момент определения налоговой базы, установленный статьёй 167 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачёту, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Перечень (пакет) документов, подлежащих представлению в налоговый орган для подтверждения права на получение возмещения НДС при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, установлен пунктом 1 статьи 165 НК РФ. В число таких обязательных к представлению документов входят таможенная декларация (её копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Из содержания акта проверки, решений налогового органа и объяснений заинтересованного лица следует, что налоговый орган отказал в признании подтверждённой реализации товаров на экспорт на сумму 1460000 рублей и в возмещении НДС в сумме 185421 рублей по экспортному контракту от 14.09.2007 N 30.

Свою позицию о неполноте пакета документов, представленных Обществом в целях выполнения требований статьи 165 НК РФ, и в непризнании в качестве таковых документов ГТД N 10504080/181007/0011506 инспекция мотивировала тем, что в данной ГТД в качестве грузоотправителя указано ООО «Политехника», в то время как в экспортном контракте от 14.09.2007 N 30 (спецификациях, приложениях к нему) в условиях поставки ООО «Политехника» либо другое лицо грузоотправителем не значится, согласие покупателя на отгрузку товара ООО «Политехника» либо другим лицом отсутствует, на основе чего сделан вывод о несоблюдении условия экспортного контракта.

Изучив и оценив представленные в дело письменные доказательства согласно требованиям статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд находит данный вывод налогового органа неправомерным.

Как установлено судом и следует из материалов дела, между заявителем (поставщик) и ТОО «Актобе НефтеМаш», Республика Казахстан (покупатель) заключен экспортный контракт от 14.09.2007 N 30, согласно спецификации N 1 к которому продавец производит поставку автоцистерны для перевозки питьевых жидкостей, трактора МТЗ-82.1, гусеничного тягача ДТ-75 по условиям (базису) поставки СРТ (Инкотермс-2000), г.Кандыагаш, Республика Башкортостан. Заверенные копии экспортного контракта, спецификации к нему, технических характеристик поставляемой техники представлены в материалы настоящего дела (т.1, л.д.39-41, 42, 43-45), их достоверность инспекция не отрицает.

В связи с поставкой в адрес иностранного покупателя заявителем выставлен счёт-фактура от 26.09.2007 N 00000039 на сумму 1460000 рублей со ставкой НДС 0 процентов (т.1, л.д.46). В данном счёте-фактуре продавцом значится Общество, грузоотправителем- ООО «Политехника».

Оплата товара иностранным покупателем с поступлением валютной выручки на расчётный счёт заявителя подтверждена заверенными копиями платёжных поручений, банковских выписок (т.1, л.д.50-53) и налоговым органом не оспаривается. Налоговый орган не оспаривает и констатирует в акте проверки от 02.04.2008 N 129/15э такие значимые для подтверждения реальности экспортной сделки факты, как: принадлежность заявителю экспортированных товаров, перемещение товаров через таможенную границу Российской Федерации, совпадение показателей ГТД и паспорта сделки с данными, полученными от таможенных органов, поступление от иностранного покупателя валютной выручки и соответствие таких данных по выпискам банка условиям контракта и паспорту экспортной сделки, подтверждение фактического приобретения Обществом товаров у поставщиков.

Между тем, непризнание инспекцией представленных заявителем спорных ГТД и железнодорожной накладной в качестве доказательств выполнения требования статьи 165 НК РФ по полноте пакета документов противоречит установленным фактическим обстоятельствам и положениям законодательства.

В соответствии со статьёй 309 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

В спецификации N 1 к экспортному контракту от 14.09.2007 N 30, представление которой в налоговый орган по описи от 20.12.2007 (т.1, л.д.27) и изучение инспекция не отрицает, условием поставки товара иностранному покупателю установлено СРТ (Инкотермс-2000), г.Кандыагаш, Республика Казахстан (т.1, л.д.42).

Согласно Международным правилам толкования торговых терминов Инкотермс-2000 (признанным постановлением Торгово-промышленной палаты Российской Федерации от 28.06.2001 N 117-13 торговым обычаем) базис поставки СРТ означает, что продавец осуществляет передачу товара названному им перевозчику, а также оплачивает стоимость перевозки, необходимой для доставки товара до согласованного пункта назначения, для чего продавец обязан заключить за свой счёт договор перевозки и передать товар в распоряжение перевозчика, покупатель обязан принять поставку товара и получить его от перевозчика в согласованном пункте. При этом под словом «перевозчик» понимается любое лицо, которое согласно договору перевозки обязуется осуществить или организовать перевозку любым видом транспорта, в том числе железнодорожным либо смешанным.

Необходимость заключения договора с ООО «Политехника» заявитель обосновывает объективными причинами - невозможностью организовать железнодорожную перевозку собственными силами и средствами, что инспекция не опровергает.

В материалы настоящего дела представлена заверенная копия договора возмездного оказания услуг от 01.07.2007 N 1/6 с ООО «Политехника» (исполнитель), согласно которому последнее обязуется за вознаграждение в интересах и за счёт Общества организовать выполнение услуг, связанных с получением и оформлением необходимых для перевозки грузов документов, проверкой количества и состояния грузов, страхованием груза, организацией погрузки и выгрузки грузов на станции Шершни Южно-Уральской железной дороги (т.1, л.д.115-117).