ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 10 марта 2010 года Дело N А07-14977/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 02 марта 2010г.

Полный текст постановления изготовлен 10 марта 2010г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Ивановой Н.А., Кузнецова Ю.А., при ведении протокола секретарём судебного заседания Мулярчик Г.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09 ноября 2009г. по делу N А07-14977/2009 (судья Гималетдинова А.Р.), при участии от заявителя: Бакулина В.А. (доверенность от 11.01.2010 N 1), от заинтересованного лица: Хабибуллина Р.М. (доверенность от 11.01.2010 N 14-14/02),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Башсервис» (далее - заявитель, ООО «Башсервис», налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 03.04.2009 N 33 «О привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль организаций в размере 24471 рублей, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 842797 рублей, штрафа по НДС по статье 122 НК РФ в размере 168559 рублей, штрафа по НДС по статье 119 НК РФ в размере 1601314 рублей, соответствующей суммы пени по НДС, а также в части вывода о выявлении не исчисленного, не удержанного и не перечисленного налоговым агентом налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 718250 рублей.

Решением суда от 09.11.2009 заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

В обоснование доводов апелляционной жалобы инспекция ссылается на правомерность начисления штрафных санкций по налогу на прибыль организаций, поскольку при сдаче уточнённой налоговой декларации налогоплательщиком не соблюдены нормы статьи 81 НК РФ; начисление штрафных санкций по НДС правомерно, поскольку разница между фактически понесёнными расходами Общества и размером переданных имущественных прав неправомерно не включена налогоплательщиком в налоговую базу по НДС; Общество как налоговый агент обязано представить в налоговый орган сведения о получении физическим лицом Исхаковым Р.С. дохода в связи с приобретением им у Общества имущественного права и сведения о невозможности удержания НДФЛ.

Представитель ООО «Башсервис» в судебном заседании возражает против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просит оставить решение суда без изменения.

В отзыве на апелляционную жалобу, дополнениях к нему заявитель отмечает, что сумма штрафа по статье 122 НК РФ по налогу на прибыль организаций составляет 2573 рублей (20 процентов от неуплаченной суммы налога), в силу того, что согласно пункту 3.1 обжалуемого решения налоговым органом выявлен факт занижения налога на сумму 12867 рублей; начисление Обществу НДС, соответствующих пеней и штрафов неправомерно в силу того, что денежные средства, полученные первоначальным кредитором от нового кредитора при передаче имущественных прав на нежилые помещения, носят инвестиционный характер, при этом объект налогообложения НДС не возникает; факт получения Исхаковым Р.С. налогооблагаемого дохода налоговым органом не доказан, обязанность по уплате приобретённого имущественного права определена датой, которая ещё не наступила - 09.04.2012.

В составе суда на основании части 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена отсутствующего по уважительной причине судьи Костина В.Ю. судьёй Кузнецовым Ю.А. Рассмотрение дела начато сначала.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО «Башсервис» проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства (правильности исчисления, своевременности уплаты, удержания, перечисления налогов), в том числе по налогу на прибыль организаций, НДС за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, НДФЛ за период с 01.01.2005 по 31.08.2008.

По итогам проверки составлен акт от 27.02.2009 N 14 (т.1, л.д.42-68), на который налогоплательщиком были представлены письменные возражения.

Рассмотрев материалы проверки, инспекция вынесла решение от 03.04.2009 N 33, которым налогоплательщику, среди прочего, доначислены оспариваемые суммы налогов, пени и штрафов (т.1, л.д.69-95).

Доводов о процедурных нарушениях с позиции пункта 14 статьи 101 НК РФ заявитель не приводит, возражает по существу налоговых претензий.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением от 29.06.2009 N 427/16 Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан обжалуемое решение инспекции изменено, решение инспекции утверждено в новой редакции (т.1, л.д.96-116, 120-126).

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.

Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены. Предмет требования заявлен с учётом изменения решения инспекции вышестоящим налоговым органом.

Эпизод спора, связанный с начислением штрафа по налогу на прибыль организаций.

Инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль организаций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 27044 рублей, полагая, что поскольку проверкой установлено занижение налога на сумму 135218 рублей, штраф подлежит исчислению от всей суммы заниженного налога. При этом инспекция отмечает, что указание в резолютивной части её решения суммы налога к доплате в размере 12867 рублей вызвано представлением налогоплательщиком уточнённой налоговой декларации с суммой доплаты 122351 рублей, а Обществом не выполнены условия освобождения от ответственности, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, поскольку пени до представления уточнённой декларации не уплачены.

Общество полагает, что поскольку по результатам налоговой проверки налог доначислен и указан в резолютивной части оспариваемого решения к уплате в сумме 12867 рублей, с этой суммы и надлежит исчислить спорную налоговую санкцию. Таким образом, налогоплательщик полагает, что штраф должен составлять 2573 рублей (12867 рублей х 20 %), с которым он согласен, в оставшейся сумме штраф считает незаконным. Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду спора, согласился с доводом заявителя о том, что штраф должен исчисляться от суммы налога, заниженного и подлежащего взысканию по итогам проверки. Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации подается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (пункт 4 статьи 81 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечёт взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Под неуплатой или неполной уплатой сумм налога подразумевается возникновение задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 НК РФ деяний (действий или бездействия).

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указывается размер выявленной недоимки.

По результатам проведённой выездной проверки налоговым органом начислен к уплате налог на прибыль организаций в сумме 12867 рублей, что нашло отражение в резолютивной части оспариваемого решения инспекции от 03.04.2009 N 33. Рассматриваемое налоговое правонарушение, как верно указал суд первой инстанции, применительно к диспозиции и санкции пункта 1 статьи 122 НК РФ влечёт за собой взыскание штрафа в размере 20 процентов от этой неуплаченной суммы налога, что составляет 2573 рублей. В этой сумме штрафа решение инспекции налогоплательщик не обжалует.

Довод инспекции в апелляционной жалобе о неправомерности применения статьи 81 НК РФ в связи с отсутствием уплаты Обществом пени после представления уточнённой декларации отклоняется судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Из смысла пункта 1 статьи 81 НК РФ следует, что данная норма направлена на самостоятельное выявление налогоплательщиком ошибок, приведших к неправильному исчислению суммы налога.

В силу статьи 106 НК РФ к ответственности за налоговое правонарушение привлекается лицо, виновное в его совершении. В соответствии с пунктом 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Обязанность доказывания вышеуказанных обстоятельств возлагается на налоговый орган.

В настоящем случае собственно объективной стороной налогового правонарушения, квалифицируемого по пункту 1 статьи 122 НК РФ, явилась выявленная по итогам проверки и закреплённая в решении инспекции неуплата налога в размере 12867 рублей. Следовательно, в целях соблюдения принципов законности и индивидуализации наказания мера ответственности должна применяться исходя из данной суммы недополученного бюджетом налога.

Кроме того, факт неуплаты пени до подачи уточнённой декларации сам по себе не свидетельствует о совершении правонарушения, предусмотренного статьёй 122 НК РФ, и, соответственно, правило, установленное пунктом 4 статьи 81 НК РФ, не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания наличия состава рассматриваемого правонарушения, в том числе виновности, в действиях налогоплательщика, чего в данном случае инспекцией не исполнено.

Таким образом, решение суда по данному эпизоду спора является правильным.

Эпизод спора, связанный с доначислением НДС.

По данному эпизоду спора доначислены НДС в сумме 842797 рублей, соответствующие пени, штрафы по статье 122 НК РФ в сумме 168559 рублей, по статье 119 НК РФ в сумме 1601314 рублей.

Как установлено судом и следует из материалов дела, 11.03.2006 закрытым акционерным обществом «Дельта-Инвест» (далее - ЗАО «Дельта-Инвест») (инвестор) и ООО «Башсервис» (соинвестор) подписан договор соинвестирования строительства N 1-Ю (т.2, л.д.5-7) согласно которому соинвестор осуществляет финансирование строительства жилого дома N 11 с инженерными сетями в микрорайоне «Южный» Кировского района г. Уфы путём передачи принадлежащего ему имущества. Сторонами достигнуто соглашение по размеру финансирования в общей сумме 9319450 рублей. После ввода жилого дома в эксплуатацию ЗАО «Дельта-Инвест» обязывалось передать заявителю нежилые помещения общей площадью 266,27 квадратных метров.

В феврале 2007г. ООО «Башсервис» перечислило на расчётный счёт ЗАО «Дельта-Инвест» 3797450 рублей, 05.12.2006 по акту приёма-передачи векселей ООО «Башсервис» передало, а ЗАО «Дельта-Инвест» получило три простых векселя на сумму 5525000 рублей (т.2, л.д.14).

09.04.2007 ЗАО «Дельта-Инвест», ООО «Башсервис» и гражданином Исхаковым Р.С. подписано соглашение о замене стороны по договору от 11.03.2006 N 1-Ю на участие в соинвестиции строительства (далее - Соглашение) (т.2, л.д.8-9), согласно которому все права и обязанности по договору от 11.03.2006 N 1-Ю переходят от ООО «Башсервис» к Исхакову Р.С. В соответствии с данным соглашением на момент его подписания по договору от 11.03.2006 N 1-Ю ООО «Башсервис» оплачены денежные средства в сумме 9319450 рублей (пункт 4 Соглашения), согласно пункту 5 Соглашения Исхаков Р.С. обязался оплатить ООО «Башсервис» денежные средства в размере 9319450 рублей.

Инспекция исходила из того, что Общество передало имущественное право Исхакову Р.С. за 9319450 рублей, а фактически понесённые Обществом расходы составили 3797450 рублей, в связи с чем разница в 5525000 рублей подлежала обложению НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ как передача имущественных прав. Кроме того, придя к выводу о превышении по данной операции размера выручки по второму кварталу 2007г. в 2 миллиона рублей (5525000 рублей без НДС- 4682203 рублей), инспекция посчитала, что Общество обязано представить налоговую декларацию и уплатить сумму налога, в связи с чем начислены налоговые санкции по статьям 119, 122 НК РФ. Инспекция полагает, что в рассматриваемом случае следует руководствоваться пунктом 2 статьи 153 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определятся исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчётами по оплате указанных имущественных прав.

Оспаривая решение инспекции по данному эпизоду спора, заявитель полагает, что поскольку Обществом передано имущественное право с учётом НДС на ту же сумму, что и составили расходы на приобретение указанного права, то в данной ситуации налоговая база равна нулю, доначисление НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, а также привлечение налогоплательщика к ответственности за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС неправомерно. Налогоплательщик полагает, что в данной ситуации следует исходить из положений пункта 3 статьи 155 НК РФ, определяющего налоговую базу по НДС при передаче имущественных прав по долевому строительству в жилых домах как разницу между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учётом налога и расходами на приобретение указанных прав.

Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, исходил из того, что поскольку налоговая база по приобретению и передаче имущественного права Обществом равна нулю, обязанность по исчислению и уплате НДС у него не возникла, кроме того, суд указал на то, что отношения между первоначальным и новым кредитором носят инвестиционный характер.

Выводы суда являются правильными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ Общество является налогоплательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаётся, в том числе передача имущественных прав.

Налоговая база при передаче имущественных прав определяется с учётом особенностей, установленных главой 21 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 155 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учётом налога и расходами на приобретение указанных прав.

Как установлено судом, Общество уступило физическому лицу в соответствии с Соглашением от 09.04.2007 имущественное право стоимостью 9319450 рублей. Расходы Общества на приобретение указанного права составили также 9319450 рублей, данный факт подтверждается, в том числе материалами дела: копия акта приёма-передачи векселей, в соответствии с которым в адрес ЗАО «Дельта-Инвест» произведена передача трёх простых векселей на сумму 5525000 рублей в счёт расчётов по договору от 11.03.2006 N 1-Ю (т.2, л.д.14), в оспариваемом решении инспекции от 03.04.2009 N 33 (страница 11) имеется ссылка на ответ ЗАО «Дельта-Инвест» от 22.01.2009, согласно которому по акту приёма-передачи векселей 05.12.2006 ООО «Башсервис» передало ЗАО «Дельта-Инвест» три простых векселя на сумму 5525000 рублей, передача указанных векселей подтверждается ответом ЗАО «Дельта-Инвест» (т.1, л.д.79), в пункте 4 Соглашения о замене стороны по договору от 11.03.2006 N 1-Ю на участие в соинвестиции строительства указывается, что на момент его подписания денежные средства в сумме 9319450 рублей по договору от 11.03.2006 N 1-Ю оплачены (т.2, л.д.8); перечисление в феврале 2007г. заявителем денежных средств на расчётный счёт ЗАО «Дельта-Инвест» в размере 3797450 рублей налоговый орган не оспаривает (т.1, л.д.79, 134).

Ссылка налогового органа на то, что Обществом в бухгалтерском учёте не отражен факт оплаты векселями, не свидетельствует, что фактически оплата имущественного права Обществом в размере 3797450 рублей не производилась и что Обществом необоснованно занижена налогооблагаемая база по НДС. Несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учёта и в отчётности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика в данном случае при подтверждаемом материалами дела факте передачи ЗАО «Дельта-Инвест» векселей не может служить основанием для принятия вывода налогового органа.

Кроме того, судом первой инстанции верно отмечено, что передаваемые по договору от 11.03.2006 N 1-Ю денежные средства являются инвестиционными, отношения между Обществом и физическим лицом по передаче имущественного права носят инвестиционный характер, в связи с чем спорная операция в силу пункта 3 статьи 39 НК РФ не является реализацией и не подлежит налогообложению НДС.

Так, согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ в целях главы 21 НК РФ не признаются объектом налогообложения НДС операции, указанные в пункте 3 статьи 39 НК РФ, к числу которых отнесены операции по передаче имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.

В соответствии со статьёй 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвестициями признаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного результата.

Таким образом, в случае, когда передача имущественных прав не вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), а носит инвестиционный характер, применение положений статей 154, 155 НК РФ, регулирующих порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), а также особенности такого налогообложения при передаче имущественных прав, необоснованно.

Незаконность начисления суммы НДС влечёт незаконность производных от неё сумм пени и штрафов (статьи 75, 119, 122 НК РФ). С учётом изложенного вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для начисления оспариваемых сумм налога, пени и штрафов является верным.

Эпизод спора, связанный с НДФЛ.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что Общество не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет в качестве налогового агента НДФЛ в сумме 718250 рублей. Инспекция посчитала, что поскольку Исхаковым Р.С. была не полностью произведена оплата приобретённого у Общества имущественного права по договору от 11.03.2006 N 1-Ю на участие в соинвестиции строительства, то им получен налогооблагаемый доход, с которого подлежит удержанию и уплате НДФЛ в размере 718250 рублей. Таким доходом, полученным от Общества, инспекция считает задолженность Исхакова Р.С. перед Обществом в размере 5525000 рублей, поскольку имущественное право стоимостью 9319450 рублей приобретено, по мнению инспекции, за 3797450 рублей. В обоснование своей позиции инспекция ссылается на положения пункта 2 статьи 211 НК РФ о налогообложении доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме. При этом инспекция ссылается на неисполнение Обществом обязанности, предусмотренной пунктом 5 статьи 226 НК РФ, - по письменному уведомлению налогового органа о невозможности удержания НДФЛ и сумме задолженности физического лица-налогоплательщика.