ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 07 декабря 2007 года Дело N А33-8041/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2007 года.
Полный текст постановления изготовлен 07 декабря 2007 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Демидовой Н.М., судей: Колесниковой Г.А., Первухиной Л.Ф., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П., при участии представителей:
федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» - Позднякова В.В., на основании доверенности от 07.05.2007 N 96;
Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска - Арндт М.В., на основании доверенности от 28.11.2007 N 1-03,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска на решение Арбитражного суда Красноярского края
от 27 августа 2007 года по делу N А33-8041/2007, принятое судьей Блиновой Л.Д., по заявлению федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска от 02.05.2007 N 55,
установил:
федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» (далее - Учреждение) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением (измененным в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска от 02.05.2007 N 55 в части доначисления 1 439 774,00 рубля налога на добавленную стоимость, начисления 600 066,00 рублей пени за несвоевременную уплату указанного налога.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 27 августа 2007 года заявленное требование удовлетворено. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска от 02.05.2007 N 55 в части доначисления 1 439 774,00 рубля налога на добавленную стоимость, 600 066,00 рублей пени признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
Не согласившись с данным решением, Инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.
В апелляционной жалобе и дополнениях к апелляционной жалобе от 06.11.2007, 19.11.2007 налоговый орган ссылается на следующие доводы:
- расширительное произвольное толкование понятия образования, данное в Приказе Минобразования Российской Федерации и Приказе ректора КГУ, противоречит Закону Российской Федерации «Об образовании»; отсутствие в лицензии на ведение образовательной деятельности такого вида деятельности, как тестирование у организации отсутствует право на получение льготы, предусмотренной подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, по данному виду деятельности; кроме того, программа по проведению тестирования отсутствует в перечне аккредитованных образовательных программ ГОУ ВПО «Красноярский государственный университет», также такой вид образовательной деятельности как тестирование не значится в Уставе ГОУ ВПО «Красноярский государственный университет»;
- тестирование не является процессом воспитания и обучения, так как образовательный уровень (образовательный ценз) не достигается; выданный сертификат по итогам тестирования не подтверждает получение образования; налогоплательщик не осуществлял довузовскую подготовку тех лиц, оплата за тестирование которыми включена в налоговую базу налоговым органом; тестирование также не является формой дополнительного образования ) дополнительной образовательной услугой); услуги по проведению централизованного тестирования не имеют программы, предварительная подготовка и обучение не проводились;
- Центр тестирования является плательщиком налога на добавленную стоимость в части доходов (25 % от перечисленной тестируемыми платы), полученных за тестирование в соответствии с Информационным письмом от 16.01.2004 N 11 Центра тестирования Министерства образования Российской Федерации, пункта 3 раздела VIII договоров между ГУ «Федеральный центр тестирования» и налогоплательщиком; перечисляемая Центру тестирования сумма с налогом на добавленную стоимость совпадает с суммой выручки, полученной КГУ от тестирования, таким образом, налог на добавленную стоимость уже содержался в выручке;
- функции Красноярского государственного университета при проведении тестирования сводились к организационно-посреднической деятельности между Центром тестирования и тестируемыми; Красноярский государственный университет взял на себя функции организации проведения тестирования, сбора протоколов тестирования для отправки их в Центр тестирования, а также вручение полученных из Центра сертификатов лицам, прошедшим тестирование; в ходе тестирования оцениваются знания, полученные не у налогоплательщика, а в иных учебных заведениях;
- в связи с завершением реорганизации налогоплательщика до окончания выездной налоговой проверки, результаты проверки (акт от 23.03.2007) были оформлены в отношении правопреемника со ссылками на нормативные акты, подтверждающие правопреемство, следовательно, в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений отсутствовала необходимость указывать сведения о правопреемстве.
Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» считает оспариваемое решение законным и обоснованным по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу и в дополнении к отзыву.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал требования апелляционной жалобы, сослался на доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в дополнениях к апелляционной жалобе от 06.11.2007, 19.11.2007.
Представитель федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признал, сослался на доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и в дополнении к отзыву, просил суд апелляционной инстанции оспариваемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» зарегистрировано в качестве юридического лица 22 апреля 1994 года администрацией Октябрьского района г. Красноярске за N 529.
Распоряжением Правительства Российской Федерации от 04 ноября 2006 года N 1518-р Красноярский государственный университет реорганизован в форме присоединения государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования «Красноярская государственная архитектурно-строительная академия», «Красноярский государственный технический университет», «Государственный университет цветных металлов и золота» к государственному образовательному учреждению высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» с образованием Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет».
На основании приказа от 13 декабря 2006 года N 1521 Федерального агентства по образованию (Рособразование) Министерства образования и науки Российской Федерации государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» переименован в Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет».
На основании названного приказа федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» считается правопреемником государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет».
В соответствии с приказом федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» N 1 от 27.12.2007 «О завершении реорганизации» в структуре университета образован Институт естественных и гуманитарных наук ФГОУ ВПО «Сибирский федеральный университет» на базе реорганизованного государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет».
В период с 10.04.2006 по 12.03.2007 Инспекцией Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Красноярска проведена выездная налоговая проверка федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» по вопросам правильности и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов и других обязательных платежей за период с 01.01.2003 по 28.02.2006.
В ходе проверки налоговым органом установлено и в акте выездной налоговой проверки от 23.03.2007 N 23 отражено, в том числе, нарушение подпункта 14 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации - неправомерное включение налогоплательщиком выручки, полученной ГОУ ВПО «Красноярский государственный университет» за проведенное тестирование в общей сумме 7 781 681,00 рублей, в состав операций, не подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.
02.05.2007 заместителем начальника Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика принято решение N 55 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений на основании пункта 2 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации. В пункте 3 резолютивной части указанного решения федеральному государственному образовательному учреждению высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» предложено уплатить, в том числе недоимку по налогу на добавленную стоимость за март, апрель, май 2003 года, март, апрель 2004 года, март, апрель 2005 года в общей сумме 1 439 774,00 рубля, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 600 066,00 рублей.
Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» посчитало решение налогового органа от 02.05.2007 N 55 в части доначисления 1 439 774,00 рубля налога на добавленную стоимость, начисления 600 066,00 рублей пени за несвоевременную уплату указанного налога, не соответствующим нормам действующего законодательства, нарушающим его права и законные интересы, в связи с чем обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением об оспаривании решения налогового органа в указанной части.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц путем подачи в суд заявления о признании такого акта недействительным.
Суд первой инстанции удовлетворяя требование федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Сибирский федеральный университет» сделал верный вывод о том, что налоговым органом необоснованно принято решение о доначислении налогоплательщику недоимки по налогу на добавленную стоимость и пени за несвоевременную уплату налога. Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал факт занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.
Из материалов дела следует, что в период с 2004 по 2006 годы Красноярский государственный университет заключил с Центром тестирования Министерства образования Российской Федерации договоры N 24-02/ЦКТ от 27.01.2004, N24-02/ЦТ от 15.02.2005, N24-02/ЦТ от 02.02.2004 от 02.02.2004, N24-02/ЦТ-1 от 26.12.2005, N24-02/ЦКТ от 27.12.2005, N24-02/ЦКТ от 27.12.2005.
Согласно указанным договорам Центр тестирования разрабатывает инструкцию, Правила, рекомендации по подготовке и проведению централизованного компьютерного тестирования в соответствии с нормативными документами Минобразования России и требованиями Центра по обеспечению высокого качества процедуры и надежности результатов тестирования; организует работу по формированию Федерального банка тестовых заданий для централизованного компьютерного тестирования; выделяет Заказчику программные средства и тестовые материалы; проводит компьютерную обработку результатов; оказывает Красноярскому государственному университету консультативные и методические услуги при организации централизованного компьютерного тестирования.
В соответствии с указанными договорами Красноярский государственный университет подготавливает и проводит централизованное компьютерное тестирование в соответствии с условиями договоров; проводит централизованное тестирование и централизованное компьютерное тестирование в административных границах субъекта Российской Федерации; проводит организационную работу, рекламно-агитационные мероприятия.
На основании договоров, заключенных с Центром тестирования Министерства образования Российской Федерации, государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» заключало договоры с муниципальными образовательными учреждениями и физическими лицами. Указанные договоры определяют отношения между Университетом и Временными пунктами, Университетом и физическими лицами на период подготовки и проведения централизованного тестирования, подведения итогов.
Обязательствами Университета являются: разработка на основании нормативных документов Федерального центра тестирования Инструкции по организации и проведению централизованного тестирования; разработка рекомендаций по подготовке, организации и проведению тестирования; наблюдение за ходом проведения тестирования во Временном пункте; выдача тестов, бланков, протоколов тестирования, заполненных сертификатов; информирование Временного пункта о Российских и Красноярских вузах, принявших решение засчитывать результаты тестирования в качестве вступительных испытаний, о конференциях и совещаниях по вопросам тестирования, о правилах приема в Красноярский государственный университет.
Обязательствами Временного пункта являются: проведение организационной работы, рекламно-агитационных мероприятий; подготовка помещения для проведения тестирования; подготовка и проведение централизованного тестирования в соответствии с условиями договора и Инструкцией.
В результате проверки установлено, что централизованное тестирование включало в себя итоговое тестирование (тестирование выпускников школ), абитуриентское тестирование.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно подпункту 14 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению (освобождаются от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.
В силу пункта 6 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации перечисленные в вышеуказанной статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, право на льготу, предусмотренную указанной нормой, возникает у налогоплательщика - некоммерческой образовательной организации лишь при условии, что эти услуги оказаны последним по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии, полученной в установленном порядке.
Согласно статье 45 Закона Российской Федерации «Об образовании» государственное и муниципальное образовательные учреждения вправе оказывать населению, предприятиям, учреждениям и организациям платные дополнительные образовательные услуги (обучение по дополнительным образовательным программам, преподавание специальных курсов и циклов дисциплин, репетиторство, занятия с обучающимися углубленным изучением предметов и другие услуги), не предусмотренные соответствующими образовательными программами и государственными образовательными стандартами.
Из материалов дела следует, что 01.04.1999 Красноярскому государственному университету Министерством общего и профессионального образования Российской Федерации выдана лицензия N24Г-0036 на право ведения образовательной деятельности в сфере высшего, дополнительного, послевузовского профессионального образования по направлениям (специальностям), уровням образования и на сроки согласно приложениям к настоящей лицензии при условии соблюдения в нем контрольных нормативов и предельного контингента обучающихся. В подпункте 106 приложения N 1 к указанной лицензии отражено, что Красноярский государственный университет в рамках дополнительного образования вправе производить обучение по программе - подготовка к поступлению в вуз.
18.04.2003 Министерством образования Российской Федерации Государственному образовательному учреждению высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» выдана лицензия серии А N 000593 регистрационный N 0573 на право осуществления образовательной деятельности по образовательным программам, указанным в приложениях к настоящей лицензии. Согласно подпункту 105 приложения N 1 к лицензии А N 000593 государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» в рамках дополнительного образования вправе производить обучение по программе - подготовка к поступлению в вуз.
В части 2 Положения «О довузовской подготовке в Красноярском государственном университете», утвержденного ректором Красноярского государственного университета 02.03.2001 отражено, что одной из основных задач довузовской подготовки является подготовка к сдаче вступительных испытаний в различных формах в КрасГУ, так и другие вузы страны, заключительным этапом которой является проверка знаний в форме олимпиады, централизованного, итогового, абитуриенского, абитуриенского повышенной сложности и компьютерного тестирования, тестирования по материалам ЕГЭ и иные формы контроля.
В соответствии с пунктом 1 Приказа Министерства образования Российской Федерации от 26.12.1996 N 537 «О централизованном тестировании выпускников общеобразовательных учреждений Российской Федерации» образовательным учреждениям, входящим в утвержденный список (приложение к приказу), разрешено проведение в качестве дополнительной образовательной услуги ежегодного образовательного государственного централизованного тестирования учащихся под руководством Центра тестирования.
Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Красноярский государственный университет» включено в Список образовательных учреждений и организаций, имеющих право организовывать и проводить государственное централизованное тестирование выпускников общеобразовательных учреждений Российской Федерации (пункт 23 Списка).
В пункте 1 Правил участия в централизованном тестировании, являющимся приложением к договору об участии в централизованном тестировании, отражено, что централизованное тестирования является дополнительной платной образовательной услугой.
