• по
Более 48000000 судебных актов
  • Текст документа
  • Статус


ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 17 января 2008 года Дело N А69-2980/05-3

Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2007 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 января 2008 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Демидовой Н.М., судей: Колесниковой Г.А., Первухиной Л.Ф., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П., без участия представителей сторон,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» (г. Кызыл, Республика Тыва) на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от 20 июля 2007 года по делу N А69-2980/05-3, принятое в составе: председательствующего судьи Донгак Ш.О., судей Хертек А.В., Ханды А.М., по заявлению открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 29.07.2005 N 411 и встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва о взыскании с открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» 19 255,00 рублей налоговых санкций,

установил:

открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва N 411 от 29.07.2005 в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 89 355,00 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 42 418,00 рублей, единого социального налога в сумме 6 433,00 рубля и пени по единому социальному налогу в сумме 3 939,00 рублей.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва обратилась со встречным заявлением о взыскании с открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» налоговых санкций за совершение налоговых правонарушений: предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 358,00 рублей, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 17 897,00 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 26 декабря 2005 года требования открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» удовлетворены в полном объеме, в удовлетворении требований налогового органа отказано. Постановлением кассационной инстанции от 01 марта 2006 года решение суда первой инстанции от 26 декабря 2005 года отменено, дело направлено на новое рассмотрение.

Решением суда от 03 августа 2006 года требования открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» удовлетворены. В удовлетворении требований налогового органа отказано. Постановлением апелляционной инстанции от 23 ноября 2006 года решение суда первой инстанции от 03 августа 2006 года оставлено без изменения. Постановлением кассационной инстанции от 28 февраля 2007 года решение суда первой инстанции от 03 августа 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 23 ноября 2006 года отменены и дело передано на новое рассмотрение.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 20 июля 2007 года требования открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» удовлетворены частично. Постановление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 29 июля 2007 года N 411 признано недействительным в части взыскания единого социального налога в сумме 6 433 рублей, пени в сумме 3 939 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 358 рублей. В удовлетворении остальной части требований отказано. Встречное заявление налогового органа удовлетворено в части. С открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» взыскано 17 987 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с решением от 20 июля 2007 года, открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение изменить в части и принять по делу новый судебный акт, об удовлетворении требований открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» и отказе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва во встречном иске.

Открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» в апелляционной жалобе ссылается на то, что общество правомерно применило стандартные налоговые вычеты на работника в размере 400,00 рублей и за каждого ребенка в размере 300,00 рублей за месяцы, в которых получен доход. Доначисление налоговым органом налога на доходы физических лиц в сумме 89 355,00 рублей, а также привлечение к налоговой ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц является необоснованным. Положением об оплате труда в открытом акционерном обществе «Тувинская геологоразведочная экспедиция» определено, что оплата труда работников добычных участков находится в прямой зависимости от количества добытого материала. Расчет оплаты труда производится один раз в год (обычно в ноябре месяце), по итогам сезона добычи. Расчет оплаты включает в себя доходы каждого работника за все предшествующие месяцы года. Трудовые договоры заключаются с работниками добычных участков (старателями) на период ведения работ на добычном участке. Расчетные ведомости по заработной плате подтверждают начисление дохода работникам один раз в год за весь сезон добычи металла. При предоставлении стандартных налоговых вычетов налоговый агент руководствовался разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации от 07.10.2004 N 03-05-01-04/41, от 11.02.2005 N 04-2-02/35, от 01.03.2006 N 03-05-01-04/41.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва доводы апелляционной жалобы не признала, считает, что правомерно доначислила налоговому агенту налог на доходы физических лиц. Стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не подлежит суммированию нарастающим итогом, а предоставляется налогоплательщику за каждый месяц налогового периода. Налоговым органом представлен расчет пени на доначисленную сумму налога на доходы физических лиц.

Лица, участвующие в деле, уведомленные о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (уведомления от 22.11.2007 N 66000011405593, N 66000011405586, N 66000011405609), в судебное заседание не явились.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассматривалась в отсутствие представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом того, что решение суда первой инстанции оспаривается частично (только в части отказа в удовлетворении первоначального требования по налогу на доходы физических лиц и удовлетворения встречного требования в части взыскания 17 897,00 рублей штрафа за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации), арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса при отсутствии возражений лиц, участвующих в деле, проверил законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» зарегистрировано 15.09.2003 Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Республике Тыва за основным государственным регистрационным номером 1031700521610.

Налоговым органом, на основании решения от 01 июня 2005 года, проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (в том числе правильность исчисления, удержания, уплаты налога на доходы физических лиц) за период с 01.01.2002 по 31.12.2004.

В ходе проведения проверки установлен и в акте выездной налоговой проверки от 11.07.2005 отражен, в том числе, факт неполного исчисления и удержания налога на доходы физических лиц в сумме 89 355,00 рублей (в том числе: за 2002 год - 32 482,00 рублей; за 2003 год - 31 417,00 рублей; за 2004 год - 25 456,00 рублей). В нарушение подпунктов 3, 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым агентом неправомерно представлялись налоговые вычеты с начала года до месяца начисления заработной платы, которое производилось по окончании золотодобывающего сезона (сентябрь, октябрь, ноябрь);

29 июля 2005 года налоговым органом, с учетом протокола разногласий от 28.07.2005, вынесено решение N 411 о привлечении открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 17 897,00 рублей за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Кроме того, указанным решением открытому акционерному обществу «Тувинская геологоразведочная экспедиция» предложено уплатить в бюджет, в том числе, доначисленный налог на доходы физических лиц в сумме 89 355,00 рублей и начисленные налоговым органом пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 42 418,00 рублей.

Требованием N 899 об уплате налога по состоянию на 29.07.2005, требованием N 899 об уплате налоговой санкции от 29.07.2005 налоговым органом предложено открытому акционерному обществу «Тувинская геологоразведочная экспедиция» в добровольном порядке уплатить задолженность в срок до 09.08.2005. Требования направлены в адрес налогового агента заказной корреспонденцией.

Открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» посчитало решение налогового органа в части не соответствующим нормам действующего законодательства, нарушающим его права и законные интересы, в связи с чем, обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 29.07.2005 N 411.

Неуплата открытым акционерным обществом «Тувинская геологоразведочная экспедиция» налоговых санкций в добровольном порядке, явилось основанием для обращения налогового органа со встречным заявлением в Арбитражный суд Республики Тыва о взыскании с открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция», в том числе, 17 897,00 рублей налоговых санкций.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил основания для частичного удовлетворения апелляционной жалобы и отмены судебного акта в оспариваемой части, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц путем подачи в суд заявления о признании такого акта недействительным.

В силу части 6 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел о взыскании обязательных платежей и санкций арбитражный суд в судебном заседании устанавливает, имеются ли основания для взыскания суммы задолженности, полномочия органа, обратившегося с требованием о взыскании, проверяет правильность расчета и размера взыскиваемой суммы.

Согласно части 4 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя.

На основании пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» в спорный период являлось налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц.

В соответствии с частью 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

В силу пункта 3 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации, стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

Подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении размера налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налогоплательщик имеет право на получение стандартного налогового вычета в размере 400 рублей и за каждого ребенка в размере 300 рублей за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный названными подпунктами, не применяется.

Таким образом, стандартные налоговые вычеты, установленные статьей 218 Налогового кодекса Российской Федерации, предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода, то есть стандартный налоговый вычет уменьшает налоговую базу на соответствующий установленный размер вычета. Следовательно, стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не подлежит суммированию нарастающим итогом в случае отсутствия налоговой базы за отдельные месяцы налогового периода.

Вывод суда первой инстанции о том, что открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция», являясь налоговым агентом, при выплате физическим лицам дохода необоснованно предоставляло стандартные налоговые вычеты нарастающим итогом при отсутствии налоговой базы за отдельные месяцы налогового периода, что повлекло задолженность перед бюджетом по налогу на доходы физических лиц в сумме 89 355,00 рублей, является основанным на нормах действующего законодательства, с выполнением указаний арбитражного суда кассационной инстанции по толкованию законодательства.

Довод заявителя о том, что при уменьшении налоговой базы на сумму стандартных налоговых вычетов открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» руководствовалось письмами Министерства финансов Российской Федерации от 07.10.2004 N 03-05-01-04/41, от 11.02.2005 N 04-2-02/35 от 01.03.2006 N 03-05-01-04/41, не освобождает налогового агента от необходимости исчислять и удерживать налог на доходы физических лиц в соответствии с законодательством о налогах и сборах (Налоговым кодексом Российской Федерации).

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 разъяснило, что такие письменные разъяснения не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами. Эти письменные разъяснения не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц. Указанные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России. Опубликованные письменные разъяснения, предоставленные Минфином России, должны восприниматься субъектами налоговых правоотношений наряду с иными публикациями специалистов в этой области.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно расценил, что выполнение разъяснений, в которых трактовка норм законодательства отличается от их фактического содержания, не является основанием освобождения от исчисления, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.

Однако, при рассмотрении вопроса о действительности оспариваемого решения N 411 в части взыскания с открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» налога на доходы физических лиц, пени и налоговой санкции, суд первой инстанции допустил нарушение норм материального права (не применил ряд норм законодательства (статью 111, пункты 4, 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации), подлежащих применению), что повлекло вынесение незаконного решения. В рассматриваемой части решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании пункта 4 части 1, пункта 1 части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

При вынесении нового судебного акта суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в соответствующие бюджеты (внебюджетный фонд) налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается полученный налогоплательщиком доход.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в статьях 218-221 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 216 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговым периодом признается календарный год.

В статье 226 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, приведенные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог, исчисленный в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса (13 %), начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

В силу пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Материалами дела подтверждается неисполнение налоговым агентом своей обязанности, не удержание и не перечисление в бюджет 89 355,00 рублей налога на доходы физических лиц. Расчет налогового органа проверен, является обоснованным (том 1, л.д. 11-16).

При этом ссылка заявителя на применение Положения об оплате труда в открытом акционерном обществе «Тувинская геологоразведочная экспедиция» судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку локальный нормативный акт не должен противоречить действующему законодательству.

Материалами дела, действительно, подтверждается довод заявителя о непрерывности трудовых отношений с работниками (табеля учета рабочего времени - том 2, л.д. 51-106).

В то же время, как усматривается из налоговых карточек по учету доходов (том 3, л.д. 1-119; том 4, л.д. 1-117; том 5, л.д. 1-127), а также из расчетных ведомостей (том 6, л.д. 1-47), налоговым агентом заработная плата ежемесячно не начислялась и не выплачивалась, налог на доходы физических лиц ежемесячно не исчислялся. Следовательно, отсутствуют основания для ежемесячного предоставления стандартных налоговых вычетов. Доначисление налога на доходы физических лиц произведено налоговым органом обоснованно.

Однако, требование налогового органа в пункте 2.1 оспариваемого решения (том 1, л.д. 21) об уплате налога на доходы физических лиц, в том числе, в сумме 89 355,00 рублей противоречит действующему законодательству.

Согласно пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации уплата налога на счет средств налоговых агентов не допускается.

То обстоятельство, что воля налогового органа направлена именно на уплату открытым акционерным обществом «Тувинская геологоразведочная экспедиция» суммы задолженности по налогу на доходы физических лиц подтверждается также содержанием требования N 899 об уплате налога на доходы физических лиц в сумме, в том числе, 89 355,00 рублей (том 1, л.д. 102).

Решение налогового органа в данной части подлежит признанию недействительным, как противоречащее пункту 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации.

Одновременно в подпункте «б» пункта 2.1 решения от 29.07.2005 N 411 содержится предложение удержать с физических лиц и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц 89 485,00 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса. Исполнение данной обязанности возможно только в случае продолжения этими физическими лицами трудовых отношений с налоговым агентом, получения от него дохода.

Если же налог на доходы физических лиц не был удержан налоговым агентом, обязанность по исчислению и уплате налога возлагается, согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса, на самих налогоплательщиков - физических лиц. Однако, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не выяснялось, продолжают ли физические лица, у которых не полностью удержан налог на доходы физических лиц в 2002, 2003, 2004 годах, получать доход у открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» на момент вынесения решения N 411 - в июле 2005 года. Без выяснения данного обстоятельства предложение налоговому агенту об удержании у физических лиц сумм налога на доходы физических лиц, не удержанных в 2002-2004 годах противоречит статьям 45, 228, 231 Налогового кодекса Российской Федерации и влечет признание решения в данной части недействительным. При этом, в силу конституционного принципа разделения властей, на суд не возлагается обязанность устранять в ходе судебного заседания недостатки, допущенные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Из письменных пояснений налогового органа (сопроводительная от 16.11.2007 N 02-27/14257) следует, что сохранение трудовых отношений с физическими лицами подтверждается тем, что в ходе выездной налоговой проверки были представлены трудовые книжки и приказы. Однако доказательств, подтверждающих данный факт, налоговым органом не представлено.

При указанных обстоятельствах налоговый орган не имел права возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц, не состоящих с ним в трудовых отношениях. Следовательно, решение налогового органа от 29.07.2005 N 411 является недействительным в части предложения налоговому агенту удержать с физических лиц и перечислить в бюджет 89 355,00 рублей налога на доходы физических лиц, как противоречащее пункту 2 статьи 231, пункту 1 статьи 228 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 57 Налогового кодекса Российской Федерации при уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма пени уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пени - правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, и должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае не удержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Кроме того, в силу пункта 6 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога подлежат взысканию с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества. При этом ограничение, установленное пунктом 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении налога, не распространяется на уплату пени. Данная правовая позиция находит отражение в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.09.2006 N 4047/06 и от 22.05.2007 N 16499/06 по конкретным делам.

Таким образом, налоговым органом обоснованно начислены пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц. Однако, представленные налоговым органом и налоговым агентом расчеты пени противоречат действующему законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

Налоговый орган (в приложении N 5) исчисляет период начисления пени с 09.01.2003. Для иного исчисления у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания. В соответствии с действующими на рассматриваемый период ставками рефинансирования, начислению за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц подлежат пени в сумме 24 207,46 рублей:

2002 год: недоимка 32 482,00 рубля, период с 09.01.2003 по 08.01.2004:

09.01.2003-16.02.2003 = 39 дней, ставка рефинансирования - 21, ставка пени - 0,07%: 0,07% * 32 482 * 39 = 886,759 рублей;

17.02.2003-20.06.2003 = 124 дня, ставка рефинансирования - 18, ставка пени - 0,06%: 0,06% * 32 482 * 124 = 2 416,661 рублей;

21.06.2003 - 08.01.2004 = 202 дня, ставка рефинансирования - 16, ставка пени - 0,053%: 0,053% * 32 482 * 202 = 3 477,523 рублей. Итого: 6 780,94 рублей (8 963,08 рублей по расчету налогового органа; разница составляет 2 182,44 рубля).

2003 год: недоимка 63 899,00 рублей (32 482,00 + 31 417,00), период с 09.01.2004 по 08.01.2005:

09.01.2004-14.01.2004 = 6 дней, ставка рефинансирования - 16, ставка пени - 0,053%: 0,053% * 63 899 * 6 = 203,20 рубля;

15.01.2004-14.06.2004 = 151 день, ставка рефинансирования - 14, ставка пени - 0,046%: 0,046% * 63 899 * 151 = 4 438,42 рублей;

15.06.2004-08.01.2005 = 208 дней, ставка рефинансирования - 13, ставка пени - 0,043%: 0,043% * 63 899 * 208 = 5 715,13 рублей. Итого: 10 356,75 рублей (12 361,26 рубль по расчету налогового органа; разница составляет 2 004,51 рубля).

2004 год: недоимка 89 355,00 рублей (63 899,00 + 25 456,00), период с 09.01.2005 по 11.07.2005 (184 дня):

184 * 89 355 * 0,043% = 7 069,77 рублей. Итого: 7 069,77 рублей (21 094,03 рубля по расчету налогового органа; разница составляет 14 024,26 рубля).

Таким образом, решение налогового органа от 29.07.2005 N 411 является недействительным в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 18 210,54 рублей. Следовательно, требование открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» в указанной части является обоснованным и подлежит удовлетворению. В оставшейся части указанное требование (24 207,46 рублей пени) отклоняется.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние налогоплательщика (иных лиц), за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, предусмотрена налоговая ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

За неудержание и неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц решением от 29.07.2005 N 411 открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 17 897,00 рублей. Эту же сумму налоговый орган просил взыскать во встречном заявлении. Размер штрафа исчислен налоговым органом верно, обстоятельствами дела подтвержден факт неправомерного неудержания и неперечисления в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 89 485,00 рублей.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции от 02.11.2004, действовавшей на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа), обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 35 Постановлении от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил, что в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Кодекса выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности. Поскольку согласно положениям Кодекса решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается руководителем налогового органа (его заместителем), в случае возникновения спора судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик вправе расценивать письменное разъяснение, данное руководителем налогового органа (его заместителем), как разъяснение компетентного должностного лица. К разъяснениям, о которых упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

Согласно пункту 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам, по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, а также порядок их заполнения.

Согласно пункту 9 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации , утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 N 329, структурными подразделениями Министерства финансов Российской Федерации являются департаменты по основным направлениям деятельности Министерства.

Положением о Департаменте налоговой политике, утвержденным Приказом Министра финансов Российской Федерации от 14.10.1998 N 199 (действующим до утверждения Положения о Департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики), предусмотрено, что документы, направляемые от имени Департамента, по вопросам, входящим в компетенцию Департамента, подписываются руководителем Департамента или его заместителями.

Из указанных заявителем писем заместителя директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 07.10.2004 N 03-05-01-04/41, от 11.02.2005 N 04-2-02/35, от 01.03.2006 N 03-05-01-04/41 действительно усматривается разъяснение о том, что стандартные налоговые вычеты накапливаются в течение налогового периода, в том числе, при отсутствии налоговой базы.

Согласно письму Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.2005 N 03-02-07/1-116 уполномоченными излагать официальную позицию Минфина России в письменных разъяснениях по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, являются Министр финансов Российской Федерации, его заместители, директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики и его заместители.

Таким образом, данное письмо представляет собой разъяснение по применению налогового законодательства, распространяющееся на неопределенный круг лиц, дано уполномоченным должностным лицом, относится к рассматриваемым налоговым периодам 2002-2004 годам (нормативная база - статья 218 Налогового кодекса Российской Федерации в указанный период не изменялась).

Открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» при расчете налога на доходы физических лиц руководствовалось письмом Министерства финансов Российской Федерации от 07.10.2004 N 03-05-01-04/41, что в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, является основанием, исключающим вину налогового агента в совершении налогового правонарушения. Таким образом, решение налогового органа от 29.07.2005 N 411 является недействительным в части привлечения открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» к налоговой ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 17 897,00 рублей, как противоречащее статье 111 Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, требование открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» в указанной части является обоснованным и подлежит удовлетворению, а встречное требование налогового органа о взыскании 17 897,00 рублей налоговой санкции с открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» подлежит отклонению.

В силу части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому, при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.

Таким образом, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренных главой 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации взыскивается в его пользу непосредственно с государственного орган как стороны по делу.

При подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным организациями уплачивается государственная пошлина в размере 2 000 рублей (подпункт 3 пункт 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы на решения арбитражного суда уплачивается государственная пошлина в размере 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера. Таким образом, при подаче апелляционной жалобы размер государственной пошлины для организаций составляет 1 000 рублей.

При подаче заявления в суд первой инстанции открытым акционерным обществом «Тувинская геологоразведочная экспедиция» уплачена государственная пошлина в размере 2 000,00 рублей по платежному поручению от 08.08.2005 N 249. Налоговый орган при подаче встречного заявления освобожден от уплаты государственной пошлины в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

По первой инстанции судебные расходы по государственной пошлине должны быть распределены следующим образом: поскольку заявленные открытым акционерным обществом «Тувинская геологоразведочная экспедиция» требования удовлетворены частично, то судебные расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных требований. Таким образом, с налогового органа подлежит взысканию в пользу открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» государственная пошлина в размере 1 000,00 рублей. Государственная пошлина в размере 715,88 рублей, взыскиваемая по решению суда первой инстанции от 20.07.2007 с открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» в доход бюджета не подлежит взысканию, поскольку в удовлетворении встречного требования налогового органа отказано.

При подаче апелляционной жалобы открытым акционерным обществом «Тувинская геологоразведочная экспедиция» уплачена государственная пошлина в размере 715,88 рублей по платежному поручению от 03.09.2007 N 278 (следовало уплатить 1 000,00 рублей). При этом первоначально государственная пошлина была уплачена заявителем апелляционной жалобы в размере 715,88 рублей по платежному поручению от 02.08.2007 N 248. Указанное платежное поручение не принято арбитражным судом апелляционной инстанции в качестве доказательства уплаты государственной пошлины в связи с нарушением порядка уплаты, при этом данное платежное поручение не возвращено заявителю апелляционной жалобы. Следовательно, названная государственная пошлина подлежит возвращению при вынесении постановления суда апелляционной инстанции.

По апелляционной инстанции судебные расходы по государственной пошлине должны быть распределены следующим образом: поскольку заявленные открытым акционерным обществом «Тувинская геологоразведочная экспедиция» требования удовлетворены частично, а в удовлетворении встречного требования налогового органа отказано, то судебные расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган пропорционально размеру удовлетворенных требований (500,00 рублей на открытое акционерное общество «Тувинская геологоразведочная экспедиция» и 215,88 рублей на налоговый орган (715,88 - 500,00)). Таким образом, с налогового органа подлежит взысканию в пользу открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» государственная пошлина в размере 215,88 рублей.

Следовательно, с Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Республике Тыва в пользу открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» подлежит взысканию 1 215,88 рублей государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от 20 июля 2007 года по делу N А69-2980/05-3 в обжалуемой части отменить. Принять в указанной части новый судебный акт.

Требования открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» удовлетворить частично. Признать недействительным постановление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 29 июля 2005 N 411 в части предложения уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 89 485,00 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 18 210,54 рублей, начисления налоговых санкций, предусмотренных частью 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 17 897,00 рублей. В удовлетворении остальной части требований отказать (начисление пени 24 207,46 рублей).

В удовлетворении встречных требований налогового органа о взыскании 17 897,00 рублей налоговых санкций отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу открытого акционерного общества «Тувинская геологоразведочная экспедиция» 1 215,88 рублей государственной пошлины.

Возвратить открытому акционерному обществу «Тувинская геологоразведочная экспедиция» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 715,88 рублей, уплаченную по платежному поручению от 02.08.2007 N 248.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение в первой инстанции.

     Председательствующий судья
Н.М. Демидова

Судьи
Г.А. Колесникова
Л.Ф. Первухина

Электронный текст документа

подготовлен ЗАО "Кодекс" и сверен по:

файл-рассылка

Номер документа: А69-2980/05-3
Принявший орган: Третий арбитражный апелляционный суд
Дата принятия: 17 января 2008

Поиск в тексте