А33-13309/2007 от 09 июня 2008

ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 09 июня 2008 года Дело N А33-13309/2007

Резолютивная часть постановления объявлена «16» мая 2008 года. Полный текст постановления изготовлен «09» июня 2008 года. Третий арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Колесниковой Г.А., судей: Борисова Г.Н., Бычковой О.И., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П. при участии: от заявителя: Дорофеева И.В., представителя по доверенности от 01.01.2008 N 24, Сапеевой Л.А., представителя по доверенности от 01.01.2008 N 18, Лебединской Л.М., представителя по доверенности от 09.04.2008, Устиковой Н.В., представителя по доверенности от 09.04.2008, от налогового органа: Гвозденко Л.А., представителя по доверенности от 09.04.2008, Столяровой Т.В., представителя по доверенности от 07.05.2008, Ицких Л.М., представителя по доверенности от 16.11.2007, рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества «Бамтоннельстрой» и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края от «06» февраля 2008 года по делу N А33-13309/2007, принятое судьей Куликовской Е.А.,

установил:

Открытое акционерное общество «Бамтоннельстрой» (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 05.09.2007 N 5 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 06.02.2008 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение от 05.09.2007 N 5 в части:

- доначисления 161 945,48 рублей налога на добавленную стоимость за октябрь, ноябрь 2004 года, 9 236,39 рублей пени по указанному налогу и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 32 389,10 рублей;

- доначисления 215 927,31 рублей налога на прибыль за 2004 год, 19 326,24 рублей пени по указанному налогу и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 42 138,29 рублей;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2004 год в сумме 87 352,94 рублей, за 2005 год - 6 429,86 рубля, 8 393,88 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в виде штрафа в размере 18 301,75 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций за 2005 год в сумме 11 002 817,21 рублей, 984 790,10 рублей пени по указанному налогу, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 147 203,49 рублей;

- доначисления 240 000 рублей налога на прибыль организаций за 2003 год, 21 480,83 рублей пени по указанному налогу;

- доначисления 408 803,49 рублей налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года, 23 315,69 рублей пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за ноябрь 2005 года в виде штрафа в размере 81 760,70 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за 2004 год, январь- апрель, июнь, сентябрь, октябрь, декабрь 2005 года, январь-апрель, июнь-август 2006 года в виде штрафа в размере 61 894,39 рублей;

- доначисления 70 933,23 рублей налога добавленную стоимость за январь 2006 года, 4 045,60 рублей пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за занижение налога на добавленную стоимость за январь 2006 года в виде штрафа в размере 14 186,65 рублей;

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за август 2006 года в виде штрафа в размере 606 333,66 рублей;

- доначисления 239 245,15 рублей налога на добавленную стоимость за август, октябрь, декабрь 2004 года, январь, май, июнь, июль, август, ноябрь, декабрь 2005 года, февраль 2006 года и 57 571,40 рубля пени по указанному налогу, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 23 924,52 рублей как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой не согласно с решением от 06.02.2008 в части:

- признания правомерным доначисления налоговым органом НДС по счетам-фактурам, исправленным путем замены и подписанным в виде проставления факсимиле в сумме 810 152,80 руб.( 15 423,56+794 729,24), а также доначисления пени в сумме 46 206,23 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 61 894,39 руб. (стр. 14-14 решения суда первой инстанции);

- признания правомерным доначисления НДС за июнь, август 2006 года в сумме 6 520 963,73 руб., а также доначисления пени в сумме 371 916,47 руб., привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 606 333,66 руб. (стр. 18-20 решения суда первой инстанции).

Общество не согласно с решением суда первой инстанции в указанной части по следующим основаниям:

- по эпизоду об отказе налогового органа в предъявлении к вычету 15 423,56 руб.НДС по счетам-фактурам, выставленным заявителю ООО «Юнайтед Парсел Сервис (Рус)», ООО «Агентство ФОРНАКС», которые подписаны путем факсимильного воспроизведения подписи руководителя и главного бухгалтера (стр. 15-16 решения):

ни налоговое, ни бухгалтерское законодательство не содержат запрета на использование факсимильных подписей, налоговый орган не доказал, что проставление факсимиле осуществлялось неуполномоченным лицом или сама подпись не соответствует собственноручной подписи соответствующих лиц, НДС по спорным счетам-фактурам был уплачен в бюджет в полном объеме;

- по эпизоду, связанному с доначислением НДС в сумме 794 729,24 руб. в связи с получением вычета по НДС на основании счетов-фактур, выставленных от имени филиалов юридических лиц и впоследствии замененных счетами-фактурами, выставленными от имени головных организаций:

- нормы гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации и Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, не исключают права налогоплательщика на исправление счетов-фактур, в том числе путем их замены на надлежаще оформленные, в ходе проведения проверки;

- нормы п. 5 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» и п. 29 вышеуказанных Правил…, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914, на которые ссылается налоговый орган, не могут быть применены при определении порядка исправления счетов-фактур;

- для получения вычета по НДС существенное значение имеет сам факт наличия надлежащим образом оформленного счета-фактуры, при этом безразлично в каком периоде этот счет-фактура «приведен в надлежащий вид», так как при наличии материального основания для вычета, он должен быть получен независимо от того, когда исправлялось формальное основание вычета (счет-фактура).

- по эпизоду о доначислении НДС в сумме 6 520 963,73 руб. за июнь, август 2006 года, 371 916,47 руб. пени, 1 212 667,32 руб. налоговых санкций в связи с указанием, в договорах купли-продажи квартир, заключенных с ЗАО «Тоннельный отряд N 22», стоимости квартир с НДС (стр. 18-20 решения):

- решение суда основано не на законе, а на Письме ФНС РФ, которое не является нормативным правовым актом, не содержит правовых норм;

- налогоплательщик не отказывался от освобождения операций по реализации жилых помещений от обложения НДС, то есть не реализовывал право, предоставленное п. 5 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, так как налогоплательщик не подавал заявления в налоговый орган об отказе в применении освобождения операций от налогообложения на основании п. 5 ст. 149 НК РФ, следовательно, осуществляемые им операции по реализации квартир не влекут обязанности по исчислению и уплате НДС;

- несмотря на то, что стоимость квартир указана в договоре купли-продажи с выделением НДС, но, поскольку налогоплательщиком счета-фактуры с выделением налога не выставлялись, то у налогоплательщика отсутствует установленная законом обязанность уплатить налог;

- кроме того, между сторонами имеется зарегистрированное дополнительное соглашение б/н от 20.01.2006 г., внесшее изменения в текст договора купли-продажи б/н от 01.09.2005 г. и определившее цену квартир без налога НДС.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу общества, в котором с изложенными в ней доводами не согласен по следующим основаниям:

- по эпизоду об отказе налогового органа в предъявлении к вычету 15 423,56 руб.НДС: налогоплательщик не вправе предъявить к вычету или возмещению суммы НДС, уплаченные поставщику, на основании счета-фактуры, заверенного факсимильной подписью руководителя и главного бухгалтера организации, поскольку налоговое законодательство возможности использовать факсимиле не предусматривает;

- по эпизоду, связанному с доначислением НДС в сумме 794 729,24 руб.: налогоплательщик не вправе предъявлять к вычету или возмещению суммы налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных структурными подразделениями, не являющимися юридическими лицами, с указанием адреса не головной организации, поскольку в соответствии с п.п. 2 п. 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование и адрес налогоплательщика; право на налоговые вычеты возникают в том налоговом периоде, в котором внесены исправления в счета-фактуры; в ходе рассмотрения возражений ОАО «Бамтоннельстрой» были представлены счета-фактуры с исправлениями (исправлено наименование продавца и его адрес: указаны реквизиты головной организации), но не заверенные подписью продавца - руководителя организации и печатью организации-продавца, а также без указания даты внесения исправления. Таким образом, заявитель представил счета-фактуры, оформленные ненадлежащим образом;

- по эпизоду о доначислении НДС в сумме 6 520 963,73 руб. за июнь, август 2006 года, 371 916,47 руб. пени, 1 212 667,32 руб. налоговых санкций:

- в соответствии с письмом Федеральной налоговой службы от 09.12.2004г. N 03-1-08/2467/17

«О Федеральном законе N 109-ФЗ от 20.08.2004» если в соответствии с Законом в договор купли-продажи квартир до реализации этого имущества не внесены изменения и цена имущества указана с НДС, то при реализации указанного имущества налогоплательщиком, не отказавшимся на основании пункта 5 статьи 149 НК РФ от освобождения от налогообложения и получившим оплату с налогом на добавленную стоимость, данная сумма налога подлежит перечислению в бюджет в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации;

- счета-фактуры по реализации квартир ОАО «Бамтоннельстрой» выставлены без НДС, тогда как в договоре купли-продажи б/н от 01.09.2005, зарегистрированном с изменениями и дополнениями в Учреждении юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним на территории республики Хакасия, стоимость недвижимого имущества составляет 42 748 540,00 руб., в том числе НДС. Счета-фактуры должны содержать информацию о налоге на добавленную стоимость, который предусмотрен договором купли-продажи, поскольку в отношении недвижимости зарегистрированный договор является правоустанавливающим документом.

Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой с решением от 06.02.2008 не согласен по следующим эпизодам:

- по эпизоду, связанному с предъявлением к вычету 161 945, 48 руб. налога на добавленную стоимость в октябре, ноябре 2004 года и необоснованного включения при исчислении налога на прибыль организаций за 2004 год в сумму расходов 899 697,12 руб. затрат по счету-фактуре N 00001422 от 03.09.2004, выставленному ЗАО «Управление строительства Бамтоннельстрой»:

- заказчик принял объект без выявления дефектов, недоделок в части электроосвещения и электрооборудования тоннеля и штольни;

- гарантийные обязательства распространялись на выполненные работы до сдачи объекта в эксплуатацию;

- в материалах дела отсутствует документальное подтверждение факта выявления недостатков;

- дефектная ведомость, на которую ссылается суд, не может быть расценена в качестве документа, подтверждающего обоснованность отнесения спорных сумм к расходам, поскольку собственником объекта является ОАО «Российские железные дороги», объект сдан в эксплуатацию по акту от 21.11.2003, и, как указано выше, гарантийный срок для данного объекта не предусмотрен; составленный собственником объекта приказ об осмотре, приказ о создании комиссии, акт о проведенном осмотре с указанием обнаруженных дефектов, мер по их устранению и сроков выполнения заявителем в материалы дела не представлены; не соответствует требованиям п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

- расходы по ремонту электрооборудования и штольни, понесенные заявителем в 2004 году, являются необоснованными и экономически неоправданными, так как у ОАО «Бамтоннельстрой» отсутствуют документы, подтверждающие необходимость и обоснованность проведения такого ремонта (претензии со стороны ОАО «РЖД», дефектные ведомости с указанием недоделок, их объем). Ремонт объекта, находящегося в собственности ОАО «РЖД» и введенного в эксплуатацию, осуществляется по собственной инициативе ОАО «Бамтоннельстрой». Следовательно, затраты по ремонту «чужого» объекта, сданного в эксплуатацию в 2003 году, не могут уменьшать налоговую базу налогоплательщика.

- по эпизоду о включении при исчислении налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в сумму других расходов 390 761,70 руб. (в 2004 году -363 970, 60 руб., в 2005 году - 26 791,10 руб.) затрат по договору N 159 БТС от 12.04.2004, заключенному с индивидуальным предпринимателем Дранишниковым С. В.: в связи с тем, что срок действия сертификата начинается с 24.02.2005, то расходы, связанные с получением сертификата в сумме 363 970,6 руб., списанные в 2004, являются неправомерными; расходы на сертификацию в соответствии с п.1 ст. 272 Налогового кодекса РФ возможно учитывать в составе расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, то есть равными долями в течение срока действия сертификата;

- учитывая, что срок действия договоров лизинга в 2005 году не истек и, соответственно, не наступил срок окончательных расчетов по договорам, ОАО «Бамтоннельстрой» неправомерно включило в резерв по сомнительным долгам сумму текущей задолженности по арендным и лизинговым платежам в 2005 году в размере 45 845 071,69 рублей;

- как при договоре лизинга, так и при договоре аренды имущество (предмет лизинга) не реализуется, то есть право собственности на имущество не передается, а передается имущество лизингодателем (арендодателем) во временное владение и пользование лизингополучателю (арендополучателю). Поскольку в данной ситуации имела место передача по договорам аренды (лизинга) имущества во временное пользование и своевременный возврат переданного имущества, а не его реализация (передача в собственность), следовательно, ее нельзя отнести ни к сомнительному долгу, ни к безнадежным долгам, в силу чего, на задолженность, возникшую в связи с несвоевременной уплатой лизинговых (арендных) платежей, резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли не формируется;

- заявитель не воспользовался возможностью прекращения взаимных обязательств.

- по эпизоду о включении при исчислении налога на прибыль организаций за 2003 год в сумму внереализационных расходов 1 млн. руб. затрат по выплате процентов ООО «Леситон» платежным поручением N 817 от 01.10.2003: вексель может выступать в качестве товара и, учитывая условия заключения спорного договора, отношения, возникшие у заявителя с ООО «Леситон», правомерно квалифицированы инспекцией как сделка купли-продажи; в платежных документах отсутствует упоминание об уплате процентов по векселю; убыток от реализации ценной бумаги (векселя) не уменьшает налогооблагаемую прибыль по основному виду деятельности и может быть покрыт согласно ст. 283 НК РФ (пункт 10 статьи 280 НК РФ);

- по эпизоду предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по счету-фактуре N 1658 от 17.10.2005 ( спорная сумма НДС 408 803,49 руб.) как не соответствующему требованиям статьи 169 НК РФ (см. стр. 17 решения суда первой инстанции): суд не выяснил, была ли заявителем фактически осуществлена реализация, при этом, с учетом специфики товара налогоплательщик не имел возможности реализовать его кому бы то ни было ни в спорном, ни в каких-либо иных налоговых периодах; налогоплательщик-покупатель в случае внесения продавцом исправлений в счет-фактуру, зарегистрированный им в книге покупок, имеет право отразить показатели исправленного счета-фактуры в налоговой декларации за текущий налоговый период (на дату внесения изменений). Таким образом, право на налоговые вычеты возникает в том налоговом периоде, в котором внесены исправления в счета-фактуры;

- по эпизоду исчисления и неперечисления налоговым агентом налога на добавленную стоимость от реализации работ (услуг) иностранным лицом в сумме 239 245,15 руб.: суд не проверил и не оценил возможность налогового агента удержать налог; инспекцией документально подтверждена выплата налоговым агентом денежных средств налогоплательщику, возможность удержания налога с выплаченных сумм, тем самым доказано событие и состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу налогового органа, в котором с изложенными в ней доводами не согласно по следующим основаниям:

- необоснован вывод налогового органа о том, что гарантийные обязательства ОАО «Бамтоннельстрой» были прекращены 21.11.2003, то есть в момент подписания акта N 31 от 21.11.2003 г. (абз. 3 стр. 3 жалобы), а также вывод о том, что объект «Комплекс Северо-Муйского тоннеля» был принят заказчиком без выявления недоделок в части электроосвещения и электрооборудования тоннеля и штольни (абз. 1 стр. 3 жалобы) на основании акта N 31 от 21.11.2003, поскольку акт N 31 от 21.11.2003 налоговый орган рассматривает как акт приемки всего комплекса Северо-Муйского тоннеля, обозначающий завершение работ на указанном объекте. Исходя из условий договора N 2/151 от 15.01.1999, подрядчик (ОАО «Бамтоннельстрой») принял на себя обязательства по гарантийному ремонту - данное условие неоднократно упоминается в тексте договора;

- в письме от 07.02.2000 N 178 ОАО «Бамтоннельстрой» подтвердило принятие гарантийного обязательства по обслуживанию выполненных и сданных работ по договору N 2 от 15.01.1999 на срок до сдачи Северо - Муйского тоннеля в целом как объекта;

- подписание акта б/н от 21.11.2003 не может рассматриваться как сдача объекта в целом, так как уже в названии акта указано, что в эксплуатацию сдается только один комплекс Северо - Муйского тоннеля. О наличии двух комплексов Северо - Муйского тоннеля говорится в п. 1 дополнительного соглашения N 5 от 24.03.2004 г. к договору N 2 от 15.01.1999;

- наличие гарантийного срока в договоре не является существенным элементом гарантийного обязательства, при его отсутствии подлежат применению сроки, установленные законом;

- направленность расходов на получение дохода обусловлена тем, что обязанность по устранению недостатков результата работ является следствием исполнения договора подряда (обязанности по гарантийному ремонту), изначально заключаемого с целью получения дохода, что не оспаривается налоговым органом.

- по эпизоду о включении при исчислении налога на прибыль организаций за 2004-2005 годы в сумму других расходов 390 761,70 руб. (в 2004 году -363 970, 60 руб., в 2005 году - 26 791,10 руб.) затрат по договору N 159 БТС от 12.04.2004, заключенному с индивидуальным предпринимателем Дранишниковым С. В.: ссылка налогового органа на абз. 3 п. 1 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации является необоснованной, поскольку данная норма не может быть применена в данном случае, так как ее диспозиция не соответствует рассматриваемой ситуации, в связи с тем, что спорный договор не отвечает следующим условиям: условия спорного договора должны предусматривать получение доходов в течение более чем одного отчетного периода; договором не должно быть предусмотрено поэтапное оказание услуг;

- по эпизоду отнесения при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год в состав внереализационных расходов (резерв по сомнительным долгам) 45 845 071, 69 руб. затрат по договорам аренды (лизинга) имущества (оборудования, автотранспорта и др.): в соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации возможно формирование резерва по сомнительному долгу, возникшему в результате оказания услуг, в данном случае, услуг по передаче имущества во временное владение и пользование; налоговый орган, делая вывод о том, что в рассматриваемом случае ОАО «Бамтоннельстрой» следовало прекратить обязательства зачетом, вмешивается в сферу гражданско-правовых отношении, опосредующих осуществление предпринимательской деятельности; признавая невозможным включение задолженности по периодическим арендным (лизинговым) платежам в резерв по сомнительным долгам, налоговый орган не признает самостоятельности указанных обязательств, что противоречит нормам действующего законодательства;