• по
Более 48000000 судебных актов
  • Текст документа
  • Статус


ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 03 апреля 2012 года Дело N А42-2253/2011

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Боглачевой Е.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от открытого акционерного общества «Ковдорский горно-обогатительный комбинат» Мещерякова А.В. (доверенность от 17.01.2012 N 12-6/01-7/2-13), Черных С.В. (доверенность от 01.04.2011 N 11-74/01-7/2-13) и Шкоды В.П. (доверенность от 26.07.2011 N 27/01/13), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Зайцевой О.А. (доверенность от 11.01.2012 N 14-09/00048), Крикуновой А.О. (доверенность от 12.09.2011 N 14-09/04235) и Непочатова А.Н. (доверенность от 16.09.2011 N 14-09/04311),

рассмотрев 27.03.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.08.2011 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 (судьи Семиглазов В.А., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) делу N А42-2253/2011,

у с т а н о в и л:

Открытое акционерное общество «Ковдорский горно-обогатительный комбинат», место нахождения: 184141, Мурманская область, г. Ковдор, ул. Сухачева, д. 5, ОГРН 1025100575103 (далее - ОАО «Ковдорский ГОК», Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании ненормативных актов Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 2, ОГРН 1045100220505 (далее - МИФНС, Инспекция): решения от 30.12.2010 N 24 и требования от 01.04.2011 N 81 (с учетом уточнений).

Решением суда первой инстанции от 29.08.2011 требования Общества удовлетворены частично. Суд признал недействительными оспариваемое решение Инспекции в части доначисления и предложения уплатить налог на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) с соответствующими пенями по эпизоду, связанному с увеличением косвенных расходов при исчислении НДПИ, относящихся к добытым полезным ископаемым, на сумму амортизационной премии по карьерным самосвалам цеха технологического транспорта (пункт 2.5.6 решения); в части налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в сумме 50 563 руб.; в части предложения доудержать и перечислить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 10 075 руб. и в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2015 руб. Суд первой инстанции также признал недействительным оспариваемое требование налогового органа в части предложения уплатить 7 993 151 руб. НДПИ, 1 799 371 руб. пеней и 1 153 841 руб. штрафа и в части предложения уплатить штраф по НДФЛ в сумме 2015 руб.

В удовлетворении остальных требований отказано.

Апелляционный суд постановлением от 15.12.2011 отменил решение суда первой инстанции в части отказа признать недействительным решение Инспекции по эпизоду, связанному с доначислением 74 116 839 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и штрафов, по агентским договорам, связанным с реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (пункт 2.3.1), и признал решение от 30.12.2010 N 24 недействительным в указанной части.

В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права и на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит принятые по делу судебные акты отменить по эпизодам, связанным: 1) с неправомерным включением в состав налоговых вычетов по НДС сумм налога по приобретенным работам (услугам) по агентским договорам, связанным с реализацией товаров, вывезенных с таможенном режиме экспорта; 2) с занижением расходов на сумму амортизационной премии по карьерным самосвалам при начислении НДПИ; 3) с привлечением Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль.

Податель жалобы считает необоснованным обложение вознаграждения агента по ставке 18 процентов, поскольку полагает, что основным критерием, позволяющим отнести услуги к облагаемым в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ налоговой ставкой 0 процентов по НДС, является их связь непосредственно с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а не с организацией перевозок экспортируемых товаров.

Кроме того, налоговый орган полагает, что моментом оказания услуг агентом является дата поставки товара агентом в адрес иностранного покупателя, то есть после исполнения агентом своих обязательств в целом по договору, заключенному с иностранным покупателем. При этом поставка товара агентом в адрес иностранного покупателя осуществляется после того, как данный товар помещен под таможенный режим экспорта.

На согласна Инспекция и с выводом апелляционного суда о том, что пункт 1.4 договора определяет момент исполнения обязательств агента перед иностранным покупателем по продаже товара, а не указывает на момент оказания услуги агента принципалу.

В отношении эпизода, связанного с занижением расходов на сумму амортизационной премии по карьерным самосвалам при начислении НДПИ, налоговый орган считает, что ОАО «Ковдорский ГОК» необоснованно не отразило в составе косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым, суммы амортизационной премии по карьерным самосвалам.

МИФНС также считает, что Общество правомерно привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, поскольку на момент вынесения решения (30.12.2010) у налогоплательщика отсутствовала переплата по налогам.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали приведенные в жалобе доводы. Общество в отзыве и его представители в кассационном суде просили обжалуемые решение и постановление оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Законность принятых по делу судебных актов в обжалуемой части проверена в кассационном порядке согласно положениям статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО «Ковдорский ГОК» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2008. По результатам проверки был составлен акт от 06.12.2010 N 17 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 30.12.2010 N 24 о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, НДС, НДПИ, а также по пункту 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом. Кроме того, ему доначислены налог на прибыль, НДС и НДПИ, а также начислены соответствующие суммы пеней.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 22.03.2011 N 158 оставило без изменения решение МИФНС, которое вступило в законную силу. В связи с этим 01.04.2011 Инспекция выставила требование N 81 об уплате Обществом в добровольном порядке доначисленных по решению сумм налогов, пеней и санкций.

Не согласившись с решением и требованием налогового органа, Общество оспорило их в судебном порядке.

Суд первой инстанции признал необоснованным и исключение Инспекцией из состава косвенных расходов суммы амортизационной премии по карьерным самосвалам при исчислении НДПИ, а также привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль.

Апелляционный суд помимо этого признал необоснованным требование Общества по эпизоду, связанному с доначислением НДС по агентским договорам.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и оценив доводы жалобы, считает судебные акты подлежащими частичной отмене, исходя из следующего.

1. Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что ОАО «Ковдорский ГОК» (принципал) заключило с открытым акционерным обществом «Минерально-химическая компания «ЕвроХим» (далее - ОАО «МХК «ЕвроХим»; агент) агентский договор от 15.12.2004 N 18.04/838, согласно которому агент обязуется по поручению принципала за вознаграждение от своего имени и за счет принципала совершать сделки по реализации принадлежащего принципалу товара.

Пунктом 1.2 (в том числе и в редакции дополнительного соглашения от 03.01.2007) предусмотрено, что агент в рамках исполнения агентского поручения выполняет: услуги по реализации товаров за рубежом иностранным покупателям, а также по получению причитающихся за реализованные товары денежных средств и их последующему переводу принципалу; консультационные и иные услуги, связанные с исполнением договоров на реализацию товаров, включая консультации по коммерческим, финансовым и иным вопросам; исполнение иных правомерных, осуществимых и конкретных указаний принципала; услуги по подготовке и предоставлению полного пакета документов, необходимого для подтверждения принципалом применения ставки 0% по НДС.

Цена услуг агента устанавливается в размере 6 процентов от рублевого эквивалента суммы реализации в иностранной валюте за отчетный месяц.

В рамках исполнения указанного агентского договора ОАО «МХК «ЕвроХим» заключило контракты с иностранными компаниями «EuroChem Trading GmbH», «PROMINVEST» S.A.», а также с открытым акционерным обществом «Алчевский металлургический комбинат».

В подтверждение услуг, оказанных по агентскому договору, агент представил отчеты за 2007-2008 годы, и выставил счета-фактуры по агентскому вознаграждению с указанием в отдельной строке ставки НДС в размере 18 процентов.

Данные счета-фактуры отражены ОАО «Ковдорский ГОК» в книге покупок. Сумма НДС по агентскому вознаграждению составила в 2007 году 28 946 789 руб. 81 коп., в 2008 году - 47 033 555 руб. 17 коп. Сумма НДС, предъявленная к налоговому вычету за 2007 год, равна 21 996 73 руб., за I-IV кварталы 2008 года - 52 368 138 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны.

Положение данной нормы права распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Как следует из нормы права и на это указывает Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (далее - ВАС РФ) в постановлении Президиума от 03.11.2009 N 9476/09, названные операции подлежат обложению НДС по ставке 0% при условии, что на момент их совершения соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта.

Согласно пункту 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Подпунктом 23 пункта 1 статьи 11 Таможенного кодекса Российской Федерации выпуск товаров определен как действие таможенных органов, заключающееся в разрешении заинтересованным лицам пользоваться и (или) распоряжаться товарами в соответствии с таможенным режимом.

Исходя из содержания данных норм товары считаются помещенными под таможенный режим экспорта со дня проставления таможенными органами на представленной декларантом грузовой таможенной декларации (временной грузовой таможенной декларации) отметки «выпуск разрешен».

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В силу статьи 1008 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Судом апелляционной инстанции установлено, что фактически услугами, оказанными агентом в спорной ситуации, был и поиск и заключение контрактов с покупателями товара. Исследовав представленные заявителем доказательства, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что моментом совершения сделки по реализации товара в настоящем случае являлась дата подписания контракта с контрагентами.

Сопоставив даты заключения ОАО «МХК «ЕвроХим» контрактов с иностранными контрагентами и даты отметок таможенных органов на таможенных декларациях, суд апелляционной инстанций правомерно указал, что спорные агентские услуги (совершение сделок по реализации) оказаны налогоплательщику до помещения товара под таможенный режим экспорта.

Следовательно, в данном случае не соблюдено установленное Налоговым кодексом Российской Федерации условие о том, что на момент совершения сделок соответствующие товары должны быть помещены под таможенный режим экспорта, а значит, в данном случае налогоплательщик обоснованно применял налоговую ставку 18 процентов.

Более того, апелляционным судом установлено (и не оспаривается налоговым органом), что поименованные в подпункте 2 пункте 1 статьи 164 НК РФ услуги (транспортировка, хранение, экспедирование) агентом не оказывались, расходы на оплату указанных услуг не включались в состав вознаграждения. В таможенных декларациях и в железнодорожных накладных в графах «отправитель» и «декларант» указано ОАО «Ковдорский ГОК».

Таким образом, апелляционный суд, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, установил, что агенту спорные суммы вознаграждения уплачены только за услуги, указанные выше, а не за поименованные в абзаце втором подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 18.03.2011 N 03-07-08/74 также разъяснено, что нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации особый порядок обложения налогом на добавленную стоимость в отношении агентских услуг, в том числе связанных с реализацией товаров на экспорт, не предусмотрен. Поэтому такие услуги, оказываемые российской организацией, на основании пункта 3 статьи 164 Кодекса подлежали обложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов.

На основании изложенного вывод апелляционного суда по спорному эпизоду следует признать правильным, а кассационная жалоба Инспекции - не подлежащей удовлетворению в этой части.

2. Выводы судов первой и апелляционной инстанций по эпизоду, связанному с занижением расходов на сумму амортизационной премии по карьерным самосвалам при исчислении НДПИ кассационная инстанция считает неправомерными, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (пункт 1 ); налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, а их стоимость - в соответствии со статьей 340 НК РФ (пункт 2).

Пунктом 1 статьи 340 НК РФ установлен порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы, в соответствии с которым оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Судами установлено, что Общество определяло налоговую базу по данному налогу в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются в том числе суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьей 259 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых

В соответствии с пунктом 9 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, которая погашается путем начисления амортизации.

Этим же пунктом налогоплательщику предоставлено право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

В соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации амортизационная премия является частью амортизации и наряду с амортизацией включается в состав расходов для целей налогообложения.

Налоговым органом установлено, не оспаривается налогоплательщиком и подтверждено судами первой и апелляционной инстанций, что для целей налогообложения по налогу на прибыль амортизационная премия по карьерным самосвалам учитывалась ОАО «Ковдорский ГОК» и включалась в состав расходов по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном Кодексом.

Данные положения Налогового кодекса Российской Федерации действуют и для налогообложения по НДПИ. Однако Общество в целях определения налоговой базы по НДПИ неправомерно не учитывало суммы амортизационной премии по карьерным самосвалам в составе косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым. В связи с этим выводы судов первой и апелляционной инстанций по данному эпизоду следует признать неправомерными.

Использование Обществом карьерных самосвалов не только для вывозки руды, но и при дорожно-строительном устройстве, отсыпке дамбы и т.д. как основание для неотнесения амортизационной премии к расходам в целях НДПИ не может быть признано кассационным судом обоснованным, поскольку согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ суммы начисленной амортизации не учитываются только в случае, если амортизируемое имуществ вообще не связано с добычей полезных ископаемых. В данном случае карьерные самосвалы были приобретены (и это не оспаривает Общество) именно для использования в целях, связанных с добычей полезного ископаемого и в этих целях в первую очередь и использовалось.

На основании изложенного жалоба Инспекции по данному эпизоду подлежит удовлетворению, а судебные акты - отмене, а в удовлетворении требования в указанной части Обществу надлежит отказать.

3. Кассационная инстанция считает неправомерным и признание судами недействительными оспариваемых решения и требования Инспекции в отношении привлечения Общества к ответственности в виде штрафа на основании статьи 122 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги.

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут ответственность, установленную пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии со статьей 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Действительно, при привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, необходимо учитывать наличие переплаты на момент наступления срока уплаты налога, поскольку согласно статье 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть исполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Как видно из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, у Общества на момент наступления срока уплаты налога на прибыль за 2008 год имелась переплата по налогам в бюджет.

Вместе с тем в рамках выездной налоговой проверки Инспекция установила наличие у налогоплательщика факт недоимки по налогу на прибыль и отсутствие на момент вынесения решения переплаты по налогам, превышающей размер недоимки, что явилось законным основанием для привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При таких обстоятельствах у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали основания для признания недействительными оспариваемых ненормативных актов в части привлечения ОАО «Ковдорский ГОК» к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 50 563 руб. штрафа и.

Иные эпизоды и обстоятельства, связанные с оспоренным в рамках настоящего дела ненормативным актом налогового органа, Инспекцией не обжалуются.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.08.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 по делу N А42-2253/2011 отменить в части признания недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области от 30.12.2010 N 24 и требования от 01.04.2011 N 81 по эпизодам, связанным с занижением расходов на сумму амортизационной премии по карьерным самосвалам при исчислении налога на добычу полезных ископаемых и с привлечением к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль.

В этой части в удовлетворении заявления открытому акционерному обществу «Ковдорский горно-обогатительный комбинат» отказать.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2011 по настоящему делу оставить без изменения.

     Председательствующий
Н.А.Морозова
Судьи
Е.В.Боглачева
О.Р.Журавлева

Электронный текст документа

подготовлен ЗАО "Кодекс" и сверен по:

файл-рассылка

Номер документа: А42-2253/2011
Принявший орган: Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
Дата принятия: 03 апреля 2012

Поиск в тексте